现金审计论文精选(九篇)

第1篇：现金审计论文范文

［关键词］　大股东资金占用；审计约束；审计意见

［中图分类号］　F239　［文献标识码］　A　［文章编号］　1008—1763（2012）06—0079—06

一　引　言

随着关于大股东普遍存在的研究成果不断出现，学者们逐渐发现，在大股东普遍存在的地方，可能大股东与中小股东之间的委托问题更为严重［1］。我国上市公司也存在着严重的大股东与中小股东之间的冲突。审计作为一种有效的治理机制，在西方成熟的资本市场上能够在一定程度上缓解各方的冲突［2］，那么在我国的市场经济条件下，审计是否能够发挥同样的治理作用，有效约束大股东的利益侵占行为呢？

本文拟在借鉴国内外相关理论和实证成果的基础上，结合中国上市公司制度背景，采用中国资本市场上的经验数据，试图从大股东资金占用的角度研究审计作为一种公司治理机制是否能够发挥作用。

二　文献述评

由于世界上许多地区的大股东与中小股东之间的问题相当突出，控制这种问题成了人们对于审计的一种期望。Fan　and　Wong［3］运用审计师选择、审计费用和审计意见类型三个变量进行实证分析，研究表明即使在最终所有者拥有较高表决性控制权的东亚地区的公司，审计师在缓解控股股东和外部投资者之间的冲突方面仍具有监督和约束作用。罗党论、唐清泉［4］认为，在我国能对大股东的利益输送行为进行投资者保护的力量主要有其他股东力量、机构投资者、独立董事和外部审计师等。周中胜、陈汉文［5］研究表明，审计师通过出具审计意见能对大股东资金占用行为做出反应，从而在一定程度上抑制大股东的侵占行为。岳衡［6］发现，审计师对大股东盘剥中小股东的现象进行了监督，对大股东资金占用严重的公司出示了更多的非标准意见。陈宋生［7］对岳衡［6］一文进行了述评，指出如能搜集更多的数据资料并将相关控制变量引入模型重新进行检验，得出的结论可能会更有证明力。高雷、张杰、宋顺林［8］发现，审计意见不能反映出上市公司大股东对上市公司的资金占用情况。刘彬彬［9］发现，发生审计意见变通行为的依据主要是通过企业非核心收益的差异进行盈余管理的行为，而对通过应收账款的变化进行盈余管理的行为并不敏感。

综上所述，少有文献以大股东资金占用作为一个变量来衡量大股东与中小股东之间的冲突。而且对大股东资金占用的认定，一般以关联交易、其他应收款或者其他应收款净额来表征，尽管大股东资金占用与关联交易、其他应收款正相关，但并不完全一致。本文认为应该将大股东资金占用从根本上细化，同时考虑经营性资金占用和非经营性资金占用对审计约束有效性的影响是全面的，并且为了消除规模的影响，用净占用额/总资产作为大股东占用上市公司资金的衡量指标。审计意见是我国学者在研究度量审计质量时运用较多的方法。本文拟从审计意见角度检验审计师对一个特定的大股东侵吞中小股东权益的方式（资金占用）所起的约束作用。

湖　南　大　学　学　报（　社　会　科　学　版　）2012年第6期周　兰，黄欣涔等：大股东资金占用与审计约束

三　理论分析与假设提出

大股东资金占用对审计意见的影响可以从两个方面来分析，一方面，当大股东对上市公司的资金占用越大，上市公司的盈余管理程度可能更高，当上市公司的盈余管理比较严重时，公司与审计师更有可能无法达成一致的审计意见，因而更有可能被出具非标准审计意见；另一方面，当大股东对上市公司的资金占用很严重时，所造成的经济后果会影响到上市公司正常的生产经营活动，甚至可能造成上市公司陷入财务困境，那么在这种情况下，审计师就要承受更大的审计风险，因而也就越有可能出具非标准审计意见。

由于大股东对上市公司资金占用的方式不同，可能导致审计师出具审计意见类型的不同。因此本文提出第一个研究假设（H1）。

H1：大股东占用资金多的公司更容易被出具非标准审计意见。把它分为两个小假设：

H1a：大股东占用经营性资金多的公司越容易被出具非标准审计意见的正相关关系不显著。

H1b：大股东占用非经营性资金多的公司更容易被出具非标准审计意见。

审计师出具非标准审计意见是对审计师是否履行职责的衡量，我们感兴趣的还包括这些非标准审计意见是否真正产生了监督作用。这种监督作用可能体现在对今后的公司治理的改进上。Fan　and　Wong［3］的研究表明，在法律保护还不完善的国家，独立审计师往往可以起到公司治理作用。在大股东资金占用问题上，如果审计师对公司财务报告出具了非标准审计意见，可能会引起其他利益相关者（如债权人）的关注，引起社会上或者是监管部门的关注，从而对公司的大股东或者管理者造成压力，促使大股东偿还所欠款项，或促使管理者加强公司治理，追缴欠款。因此，本文提出第二个研究假设（H2）。

四　研究设计

（一）样本选择与数据来源

我们选择2005～2007年发生大股东资金占用的上市公司为研究样本。首先，剔除了金融类上市公司。其次，剔除了同时发行B股或H股的上市公司。最后，剔除了部分变量数据值缺失的上市公司样本，从而保证所选取的样本所有相关变量都有完整的数据，最后的样本总量为1　891家，其中2005年625家，2006年611家，2007年655家。本文的财务数据、审计意见数据来源于CSMAR数据库。本文的数据处理使用的是EXCEL2003，变量的描述性统计及回归分析使用的是SPSS15.0。

（二）主要变量的衡量

1.资金占用的衡量

将大股东占用上市公司资金情况划分为经营性资金占用与非经营性资金占用，经营性资金往来包括关联方交易中的应收账款、预付账款、应付账款和预收账款四个会计科目，因为这四个会计科目都是由于经营性活动所引起。非经营性资金往来包括其他应收款、其他应付款两个会计科目，因为这些科目所涉及的资金往来都和经营性活动无关。一些文献［10-12］的资金占用数据取自上市公司年度报告中“关联方关系及其交易的披露”部分所披露的关联方应收应付款。但有些文献［13］认为，在大多数情况下，控股股东掏空上市公司都是以隐蔽的方式进行的，不少上市公司并未在关联方应收应付款中如实披露控股股东的资金占用情况，因此他们直接采用其他应收款除以总资产来代表资金占用规模。本文同时考虑经营性资金占用和非经营性资金占用对审计意见的影响，并且为了消除规模的影响，用净占用额/总资产作为大股东占用上市公司资金的衡量指标。

非经营性资金占用总共1　606家，其中2005年536家，2006年529家，2007年541家。经营性资金占用总共1　466家，其中2005年488家，2006年468家，2007年510家。

2.非标准审计意见

本文的标准审计意见特指标准无保留审计意见，非标准审计意见包括带有说明事项段的无保留意见、保留意见、无法表示意见和否定意见。

（三）变量定义与模型设计

关于表1变量的进一步说明：

1.大股东资金占用率

大股东资金占用率又分为非经营性资金占用率和经营性资金占用率，其中非经营性资金占用率=（其他应收款借方+其他应付款借方）/总资产；经营性资金占用率=（应收账款借方+应付账款借方+预付账款借方+预收账款借方）/总资产。本文预测其与非标准审计意见的关系是正相关关系。2.公司规模、财务杠杆及资产收益率

这三个变量是公司特征的控制变量，是为了控制公司的特征因素对审计意见的影响。基本上大多数研究都控制了这几个变量。预测公司规模与非标准审计意见负相关，财务杠杆与非标准审计意见正相关，资产收益率与非标准审计意见负相关，但是韩东京［14-15］等证明资产收益率与非标准审计意见正相关。

根据中国证监会2001年颁布的《上市公司行业分类指引》，我们将样本公司的行业类型分为21类（制造业由于公司数量多，取两位代码分类，其他行业取一位代码分类），剔除金融保险行业的，并以综合类上市公司为参照系，设置19个行业控制变量。

3.应收账款占总资产的比重、存货占总资产的比重、扭亏倾向及配股倾向

本文预测应收账款占总资产的比重与非标准审计意见正相关，其余三项与非标准审计意见负相关。

4.股权比例及性质

以往研究中关于第一大股东持股比例与审计意见二者的关系无法得出一致的结论，在此不做预测，但预测股权性质为国家股时与非标准审计意见负相关。

5.独立董事比例

根据目前的制度背景，预测独立董事比例与审计意见的关系不显著。

为了验证大股东对上市公司的资金占用是否会影响审计师的审计意见，分别从非经营性资金占用与经营性资金占用对审计意见的影响进行研究，设立回归模型一如下：

五　实证研究结果及分析

（一）大股东资金占用对审计意见的影响

1.描述性统计结果

为了检验非经营性资金占用以及经营性资金占用对审计意见的影响，采用模型一进行回归分析，相关变量的描述性统计如下：

从表2中我们看到相关变量的平均数、最大值、最小值以及标准差等。可发现非经营性资金占用率的平均数为-0.0635，为负数，说明大股东不仅仅是存在掏空上市公司的行为，还存在着在必要的时候支持上市公司的行为。第一大股东持股比例从最小值4.62%到最大值84.98%区间不等，均值为41.07%，说明在我国第一大股东持股比例还是很高的，其股权性质均值为0.64，说明第一大股东是国家股所占的比重相当大。独立董事比例的均值为0.3518，说明独立董事的人数是符合规定的。非标准审计意见的平均数为0.12，说明我国审计市场的质量相对还是比较稳定的。

根据非经营性资金占用占总资产的比例按照占款程度分为十组，　发现随着大股东非经营性资金占用的增加，上市公司被出具非标准审计意见的概率基本上是逐渐增加的，大股东资金占用最多一组的公司中被出具非标准审计意见的概率达到42.25%。

从表2中可发现经营性资金占用率的平均数为0.0141，为正数，说明大股东对上市公司的经营性资金占用更为多见。第一大股东持股比例从最小值4.83%到最大值84.98%区间不等，均值为42.11%，说明在我国第一大股东持股比例还是很高的，其股权性质均值为0.68，说明第一大股东是国家股所占的比重相当大。独立董事比例的均值为0.3512，说明独立董事的人数是符合规定的。非标准审计意见的平均数为0.08，说明我国审计市场的质量相对还是比较稳定的。

根据经营性资金占用占总资产的比例按照占款程度分为十组，发现随着大股东经营性资金占用的增加，上市公司被出具非标准审计意见的概率基本上保持在10%左右，大股东资金占用最多一组的公司中被出具非标准审计意见的概率只达到16%左右。

2.多变量回归分析

为了准确地验证假说一，进行多变量分析，表3是非经营性资金占用和经营性资金占用对审计意见的影响的回归结果。从表3中可以看出：1）控制变量公司规模与被出具非标准审计意见显著负相关，负债比率与被出具非标准审计意见显著正相关，即公司负债比率越高，越有可能被出具非标准审计意见，这两个控制变量的回归结果都与理论预期一致。2）另外公司的资产收益率与被出具非标准审计意见显著正相关，这与理论的预期刚好相反。3）应收账款占总资产的比重与被出具非标准审计意见显著正相关，而存货占总资产的比重与被出具非标准审计意见显著负相关，可能的原因如前面的分析，在目前的法律环境下，注册会计师的诉讼风险还不高，审计师的风险意识还比较薄弱，在出具审计报告时并没有过多地考虑像存货这类风险因素，但是已经充分地关注了应收账款方面审计的风险。4）就两个表示盈余管理的哑变量来说，表示公司配股倾向的哑变量与被出具非标准审计意见负相关，说明对公司通过盈余管理达到配股资格这种情况，注册会计师就相对更能容忍。5）独立董事比例与被出具非标准审计意见负相关，但没有通过显著性检验。说明目前我国的独立董事对审计意见出具的监督作用还没有完全发挥出来。6）第一大股东持股比例以及其产权性质都是与被出具非标准审计意见显著负相关。在股权结构变

量中，就第一大股东性质（CN）来说，当第一大股东为国家股时，由于人的缺位，缺乏对审计独立性的需求，而且管理当局是内部人，显然内部人是不希望外部的独立审计对他加以监督和约束，同时当SHR1超过50％即当控股股东绝对控股时，更容易形成内部人控制的局面，更不容易被出具非标准审计意见。7）大股东资金占用率与被出具非标准审计意见显著正相关，显著性水平为1%，从而验证了大股东占用非经营性资金多的公司更容易被出具非标准审计意见。

从表3中还可以看出：1）关于公司规模、负债比率、应收账款占总资产的比重、存货占总资产的比重与出具非标准审计意见的关系与非经营资金占用对审计意见的影响的回归结果中所分析的一样，不同的是公司的资产收益率与被出具非标准审计意见显著负相关，这与理论的预期一致。2）就两个表示盈余管理的哑变量来说，表示公司配股倾向的哑变量与被出具非标准审计意见负相关，说明对公司通过盈余管理达到配股资格这种情况，注册会计师就相对更能容忍。3）第一大股东持股比例以及其产权性质都是与被出具非标准审计意见负相关，但统计上不显著，不能通过检验。4）大股东资金占用率与被出具非标准审计意见正相关，但统计上不能通过显著性检验，从而验证了大股东占用经营性资金多的公司与被出具非标准审计意见的正相关关系不显著。

3.稳健性测试

为了检验假说一的稳健性，文章还把经营性资金占用与非经营性资金占用加起来，以合起来的资金占用净额/总资产这个变量作为资金占用的衡量指标，再按照上面的步骤进行回归，并分别考虑了控制行业和不控制行业的情况。得到的回归结果（略），其中合起来的资金占用与非经营性资金占用对于审计意见的影响的回归结果基本是一致的，所以说能够得出大股东占用资金多的公司更容易被出具非标准审计意见这个结论，主要是因为大股东占用经营性资金多的公司与被出具非标准审计意见的正相关关系不显著，同时大股东占用非经营性资金多的公司更容易被出具非标准审计意见，二者合起来的结果就表现为非经营性资金占用对审计意见的影响所表现出来的特征。这证明本文的研究结论是稳健的。

（二）审计意见对公司未来资金占用程度的影响

第二个假设是非标准审计意见会对公司及其大股东造成压力，从而促使占用资金更快地归还。从上面的结果发现，公司占用资金程度对审计师出示非标准意见有很显著的影响。审计师在出具审计意见时，可能针对占用资金问题提出警告，这说明审计师对大股东资金占用问题是有一定认识的。另外，即使审计师没有明确指出大股东资金占用问题，也不能排除占用资金是其根本原因，而审计师避重就轻，以达到迎合管理层的目的。

为了检验审计意见对公司的影响，把t+1期的大股东资金占用比例对t期的大股东资金占用比例，以及t期的大股东资金占用比例和非标准审计意见哑变量的交叉项进行回归，如果被出具非标准审计意见的公司确实受到压力而减少占用资金，那么交叉项的参数将表现为负值。我们还控制了公司规模、资产负债率以及年度哑变量。公司规模以公司资产的自然对数来衡量。规模大的公司可能更为大股东占用资金提供便利条件，从而未来的大股东资金占用会比较多。资产负债率用负债除以总资产表示，负债率越大，公司越有可能加大收款的力度。表4汇报了检验结果。

模型二中，未放入交叉项，以此作为检验的基础。大股东资金占用率的参数估计高达-3.386，并且显著为负，这说明大股东占用资金有所减少。在模型三中对交叉项的检验结果显示，交叉项的参数估计显著为负，和预期一致。这个结果说明被出具了非标准审计意见的公司相对其他公司来说，大股东资金占用现象得到改善，大股东对公司未来的资金占用有所减少。

六　研究结论及启示

本文研究了大股东资金占用对审计意见的影响，通过对我国2005-2007年的上市公司进行分析，得出的研究结论如下：1）审计师在出具审计报告时会考虑大股东的资金占用，大股东非经营性资金占用越严重，越有可能被出具非标准审计意见，大股东经营性资金占用越严重与被出具非标准审计意见的正相关关系不显著。2）被审计师出具了非标准审计意见的公司，其大股东占用资金在未来年度将会减少。本文的不足之处在于：在样本选择上，选择的样本时间为2005-2007年，没有考虑2006年的政策文件对本文研究结论的影响。

［参　考　文　献］

［1］　Shleifer　Andrei　and　Robert　W.　Vishny．A　Survey　of　Corporate　Governance　［J］．Journal　of　Finance，1997，（52）：737-783.

［2］　Watts　R　and　J.　L.　Zimmerman．Agency　Problems、Auditing　and　the　Theory　of　the　Firm：Some　Evidence［J］．Journal　of　Law　and　Economics，1983，（3）：613-633.

［3］　Fan，　J.　P.　H.　and　T.J.　Wong．Do　external　auditors　perform　a　corporate　governance　role　in　emerging　markets？　Evidence　from　East　Asia［J］．Journal　of　Accounting　Research，2005，（43）：35-72.

［4］　罗党论，唐清泉．大股东利益输送与投资者保护——一个分析框架．管理科学，2005，（5）：75-79.

［5］　周中胜，陈汉文．大股东资金占用与外部审计监督［J］．审计研究，2006，（3）：73-81.

［6］　岳衡．大股东资金占用与审计师的监督［J］．中国会计评论，2006，（1）：59-68.

［7］　陈宋生．“掏空”影响会计师的审计意见了吗？——《大股东资金占用与审计师的监督》一文述评［J］．中国会计评论，2006，（1）：133-138.

［8］　高雷，张杰，宋顺林．关联交易与审计意见的实证研究［J］．山西财经大学学报，2007，（2）：118-124.

［9］　刘彬彬．审计意见变通行为模型的研究——来自沪市2005年-2007年的证据［J］．财会通讯，2009，（8）：139-140.

［10］李增泉，孙铮，王志伟．“掏空”与所有权安排——来自我国上市公司大股东资金占用的经验证据［J］．会计研究，2004，（12）：3-13.

［11］唐清泉，罗党论，王莉．大股东的隧道挖掘与制衡力量——来自中国股票市场的经验证据［J］．现代会计与审计，2005，（1）：43-77.

［12］谢庆安.从证监会处罚公告数据看我国独立审计信用监管问题［J］.湖湘论坛，2011，（2）：103-106.

［13］马曙光，黄志忠，薛云奎．股权分置、资金侵占与上市公司现金股利政策［J］．会计研究，2005，（9）：44-50.

第2篇：现金审计论文范文

    就公司风险而言,Simunic(1980)指出,对于高风险企业,由于执行审计的成本较高及面临诉讼的可能性较大,会计师事务所将收取更高的审计费用。因此,审计收费存在一个风险溢价(李爽和吴溪,2004)。然而,经验证据上,关于公司风险是否与审计费用相关联,国内外的研究结论尚不统一(Francis,1984;GulandTsui,1998;Seetharamanetal.,2002;朱小平和余谦,2004;张继勋等,2005)。而且,已有文献都忽略了考察公司审计收费风险溢价时可能面临的内生性问题,制约了相关结论的可靠性。2008年爆发的全球金融危机为我们研究公司风险与审计收费间关系提供了一个难得的机遇。首先,作为一个波及面甚广的事件,金融危机影响了大多数企业的经营,由于需求减少,银根紧缩,企业经营风险骤然增加,由此便利了我们对公司审计收费风险溢价的考察。其次,因危机的不可预知性,金融危机下公司审计费用的调整应是针对经营风险变化后的反应,由此提供了近乎自然实验的研究环境,克服了以往研究的内生性问题。最后,鉴于危机影响在不同公司中的差异,我们可以对不同行业、性质和事务所审计公司的风险溢价进行比较,以此增进对公司风险与审计收费间关系的理解。本文的研究贡献体现如下。首先,尽管公司风险被认为是审计收费的重要影响因素,但具体结论尚不明晰,本文对公司审计收费风险溢价现象进行了检验,深化了我们对公司风险与审计收费间关系的理解。其次,金融危机下公司审计收费的考察也为认识2008年金融危机对企业经营的影响提供了一个视角,有助于增进了解此次危机及所产生的经济后果。第三,我们的研究表明,产权国有为企业经营提供了隐形担保,进而影响到会计师事务所审计,其对审计收费风险溢价的作用就是一个具体表现。最后,本文就方法论而言也具引申意义,金融危机的爆发提供了一个外生冲击,企业经营行为的调整应是基于这一外生事件的反应,由此避免了相关分析的内生性问题。文章后面的结构安排如下:第二部分是文献回顾,对已有研究进行了综述;第三部分在理论分析的基础上提出本文的研究假说;我们在第四部分介绍了样本、变量和模型;第五部分是实证分析,报告了公司风险与审计费用间关系检验的结果;第六部分进一步对公司审计收费风险溢价的生成机理进行了探究;为验证本文研究结论,我们在第七部分进行了敏感性测试;最后,对全文进行了总结。

    二、文献回顾

    自Simunic(1980)的开创性研究以来,公司审计收费的决定引起了学者的好奇,大量文献对可能影响公司审计费用的各种因素进行了讨论,归纳起来包括如下几方面。(1)客户规模。Simunic(1980)研究发现,被审计公司规模与审计收费间存在显着的正相关关系,客户规模越大,审计收费越高。(2)资产结构。Firth(1985)考察证实,公司的应收账款和存货影响了审计收费。(3)业务复杂性。Francis(1984)分析表明,客户子公司数目与审计收费相关联。(4)审计意见。有研究发现,审计意见也是影响公司审计收费的重要因素(Simunic,1980)。(5)会计师事务所特征。DeFondetal.(2000)研究显示,公司审计收费还受到会计师事务所规模和声誉的作用。(6)治理结构。最后,公司治理也是会计师事务所审计收费的决定因素,如审计委员会特征等(Abbottetal.,2003)。就公司风险而言,尽管理论上其构成公司审计费用的一个重要影响因素,但具体的实证结论尚不一致。如,Simunic(1980)研究发现,随着客户经营风险的增加,会计师事务所的审计收费提高。GulandTsui(1998)分析显示,以自由现金流衡量的公司风险与审计收费正相关。但Francis(1984)考察指出,公司经营风险对审计收费不具解释力。Seetharamanetal.(2002)也分析认为,上市公司的经营风险与审计收费无关。我国学者对公司风险与审计收费间关系也进行了探讨。张继勋等(2005)研究发现,随着公司对外担保的增加,会计师事务所收取了更高的审计费用,表明公司风险对审计收费有正影响。以商业银行为研究样本,刘继红和周仁俊(2007)分析发现,单一客户集中度、资产敏感性缺口、资本利润率及资本充足率等风险指标与公司审计收费正相关。然而,不同与上述结论,刘斌等(2003)、朱小平和余谦(2004)研究显示,不论是以公司负债还是经营业绩作为风险的度量,其对公司审计收费都不具解释力。由上看出,关于公司风险与审计收费间关系,现有结论尚不明晰,国内外研究都存在互为矛盾的研究发现。而且,更重要的是,上述文献都未对分析中可能面临的内生性问题加以考虑,由此制约了相关结论的可靠性。

    三、假说发展

    金融危机下,因需求减少,银根紧缩,企业的经营风险徒然增加,如销售下降、存货积压和应收账款无法收回等,在此情况下,企业永续经营的会计假设受到更多质疑。与此同时,因企业业绩下滑,为获取高额报酬及达到分析师盈利预期,公司管理者“粉饰”会计报表的动机增强,会计报表存在重大错报的可能性增大。因此,为避免发表不恰当审计意见,注册会计师将执行更多审计程序和扩大审计范围,审计收费提高。另一方面,金融危机下,由于经营风险的增加,公司陷入破产境地的概率增大,而且,当公司又具较高会计舞弊动机时,会计师事务所审计面临较大诉讼风险,审计收费要求的风险补偿相应提高。由此,我们提出本文的研究假说1。研究假说1:金融危机下,随着公司经营风险的增加,公司审计收费将提高。2008年的金融危机波及面甚广,影响了大多数企业的经营,但不同行业遭受危机影响的程度存在差异。此次危机源自美国,随着西方国家经济前景渐趋黯淡,失业率增加,居民消费支出减少,对新兴市场国家的产品需求逐渐下降。因此,危机对我国出口型企业影响较大。金融危机下,当出口型企业因出口受阻而业绩下滑时,基于获取高额报酬及满足分析师盈利预期动机,管理者操纵会计盈余的可能性增大。而且,受危机影响,出口企业破产的概率也更高,审计的诉讼风险增加。因此,对于危机下的出口型企业,会计师事务所将提高审计强度及要求更高的风险补偿,审计收费更高,由此我们得到研究假说2。研究假说2:相比非出口型企业,金融危机下出口型企业审计收费风险溢价现象更明显。我国资本市场的一个显着特征是国有公司占据上市公司的大多数。Kornai(1988)指出,产权国有为企业经营提供了隐形担保,出于避免失业及维护社会安定的考虑,国有公司经营陷入困境时更可能得到政府救助。由于政府救助降低了会计师事务所事后遭受诉讼的可能,相应的,要求的审计风险补偿降低,公司审计费用将下降。由此,我们预期,金融危机下国有公司的审计收费并不随经营风险的增加而提高,此为本文的研究假说3。研究假说3:相比民营公司,金融危机下国有公司审计收费风险溢价现象较不明显。最后,我们讨论会计师事务所类型对危机下审计收费风险溢价的影响。国际“四大”会计师事务所常被喻为高质量审计的代名词。因此,当危机下公司经营风险提高时,为降低审计风险,“四大”会计师事务所将执行更严格的审计程序,要求的诉讼风险补偿也更高,由此将提高公司审计收费。然而,对于中国这样的新兴市场,国际“四大”是否一定意味着更高质量的审计,还存在着不同的观点。由于受到特殊的政治礼遇及拥有强大的公关能力①,国际“四大”会计师事务所在中国审计市场面临比国内所更低的法律风险,而且,因国有股“一股独大”、股票发行的政府管制及对中小股东权益的弱保护,我国上市公司缺乏对高质量审计的需求。因此,国际“四大”在中国资本市场提供高质量审计服务的动机较弱(刘峰和周福源,2007)。基于此,关于“四大”会计师事务所审计对危机下公司审计收费风险溢价的影响,我们在此不做预测,而是通过后面的实证检验加以分析。

    四、研究设计

    (一)样本

    2008年金融危机发端于雷曼兄弟公司的破产,随后迅速波及其他国家,我国经济受其影响也在2008年出现下滑。因此,我们以2008年上市公司的全体为研究样本。同时,为分离出金融危机影响这一外生冲击,我们也将2007年经济平稳时期的上市公司纳入样本。最后,考虑到上市当年审计费用通常较高,我们剔除了IPO两年之内的公司样本。

    (二)数据

    本文用到的上市公司审计费用数据取自中国经济研究中心开发的《CCER中国证券市场数据库》;公司财务数据来自深圳国泰安公司开发的《CSMAR中国上市公司财务报表数据库》;上市公司最终控制人数据取自WIND数据库;最后,企业出口数据来自国家统计局编制的《中国工业企业数据库》。

    (三)模型

    为考察金融危机下公司风险与审计收费间关系,我们构造了如下模型,Fee_log=a0+a1ROA+a2Crisis+a3ROA×Crisis+a4Size+a5Lev+a6Liquidity+a7Diversify+a8Big4+a9Age+∑Industry+∑Region+ε(1)其中,Fee_log是上市公司审计费用的自然对数,且以年度通货膨胀率进行了调整;参照现有文献(Simunic,1980;Francis,1984),我们以经营业绩作为公司风险的度量,等于公司总资产收益率(ROA);Crisis是金融危机变量,若经营年度为2008年,取值为1,否则为0。控制变量包括:公司规模(Size),等于公司总资产的自然对数值;公司负债率(Lev),为公司借债与总资产的比值;资产结构(Liquidity),等于公司流动资产与流动负债之比;业务复杂性(Diversify),以公司经营的业务数表示;会计师事务所特征(Big4),若审计上市公司的事务所为国际“四大”,取值为1,否则为0;上市年限(Age);最后,Industry和Region分别是行业和地区哑变量。

第3篇：现金审计论文范文

关键词：养老保险基金 绩效审计 问题 措施

传统的养老保险基金把绩效审计的焦点放在基金收入的准确性和基金征缴的完整性上，然而伴随我国养老保险基金规模的逐渐增大，基金运营管理中的经济效益性和基金的保值增值性成为审计管理的新问题，只有进一步健全我国的养老保险基金绩效审计制度，对相关问题进行理论探讨，才能完善我国养老保险基金绩效审计工作。

一、我国养老保险基金的绩效审计概述

绩效审计是一种独立的经济监督活动，主要是指审计部门根据相关规定，对被审计的单位进行综合的审查、分析和评价。及时发现被审计单位中存在的主要问题，并提出相应的绩效审计建议，促使其进行整顿处理，改善资源的使用效率。养老保险绩效审计不同于一般的财务审计，为了提高绩效审计的效率，需要对其进行规范的分类，按照审计活动对象的性质，可以将其划分为政府绩效审计、社会绩效审计和内部绩效审计。

养老保险基金是一种法定的公共专项基金，目的是为了满足退休人员晚年的基本生活需要。养老保险基金还是保证社会养老保险制度的基本条件，不仅决定了社会养老保险制度能否顺利运行，而且在一定程度上影响我国社会和经济发展的进程。我国的养老保险基金主要由社会统筹基金、个人账户基金、企业补充养老保险基金、个人储蓄性养老保险基金和社会保障基金五部分组成。对我国养老保险基金进行绩效审计不仅有利于提高养老保险基金的管理和使用效率，而且还有助于完善我国社会基本养老保险制度。

二、我国养老保险基金绩效审计过程中存在的问题

（一）缺乏相关法律支持养老保险基金绩效审计工作的顺利进行

我国养老保险基金的绩效审计要想取得良好的工作效果，离不开相关法律的保障。这里的法律不仅包括养老保险制度方面的立法，而且还包括绩效审计方面的立法。法律的强制性约束力可以保证养老保险基金绩效审计工作的顺利进行。绩效审计技术方面和监管机制方面为养老保险基金绩效审计的实施提供行动纲领。虽然近几年，我国在养老保险基金绩效审计方面进行了许多改善，但是相关的法律法规仍然不健全，法律法规的缺失严重阻碍了我国养老保险基金相关机制的建立。总而言之，我国的养老保险基金的绩效审计工作的开展不能得到法律的保障，最终导致不能实现绩效设计的目标。

（二）缺乏专门的审计方法

养老保险基金绩效审计包括许多环节，每一个环节都会涉及到财务数据，为了提高工作效率，保证绩效设计的准确性，需要通过信息化的方式完成相关的审计工作。由于审计环境相比从前出现了较大的改变，传统的审计技术方法不能适应现在的养老保险基金绩效审计工作，增加了绩效审计的取证难度。加上绩效审计工作过程中存在许多难以预测的因素，从而增加了绩效审计的不确定性。我国养老保险绩效审计方法的落后不仅增加了审计取证的难度，而且降低了养老保险基金的绩效审计工作效率。

（三）缺乏规范的绩效审计评价监管系统

合理规范的绩效评价监管系统可以完善我国的养老保险基金的绩效审计工作。缺乏绩效审计评价监管体系会导致我国的绩效审计工作失去客观性，从而降低绩效审计结论的准确性和权威性。目前，我国没有明确规范的养老保险基金绩效审计评价体系，缺少指导性的文件，在很大程度上影响我国绩效审计工作的顺利进行。为了保证我国养老保险基金绩效审计工作能够得到顺利的开展，急需建立规范的绩效审计评价监管体系。

三、我国养老保险基金的绩效审计问题的原因分析

（一）缺乏养老保险基金绩效审计的理论研究和实践经验

与西方发达国家相比，我国对绩效审计的理论研究起步较晚，养老保险基金绩效审计对于审计领域更是一个全新的课题。相关学者没有对这一理论研究形成统一的共识，在实践审计过程中，对养老保险基金的绩效审计仍然以传统的财务收支审计为主。理论研究和实践应用的不成熟严重制约了我国养老保险基金绩效审计工作的开展。

（二）受传统财务收支审计的影响较大

虽然到目前为止，我国的绩效审计理论取得了一定的发展，但是审计部门和相关审计人员的绩效审计理论仍然存在许多偏差，在实践审计的过程中大多仍然以传统的财务收支审计为主，缺乏绩效审计的相关方法和具体内容，加上社会公众对绩效审计工作的不认可，严重阻碍了我国养老保险基金绩效审计工作。

（三）社会公众监管意识薄弱

养老保险基金关系到广大人民群众的切身利益，他们应该对基金运作的各个环节享有知情权和监督权，但是目前我国社会公众的关注重点大都放在保险费和养老金的数目上，缺少对基金运作流程的监督。公众监管意识的薄弱导致无法建立有效的基金绩效审计监管机制。

四、解决相关问题，提升养老保险基金绩效审计效率的措施

（一）完善相关法律制度，为我国基金绩效审计工作提供保障

完善的法律体系可以保证我国养老保险基金绩效审计工作的顺利进行。审计人员才能有法可依，也可以保障我国养老保险基金绩效审计的法律地位。为了完善我国养老保险基金绩效审计的相关法律，首先要制定并出台基金运营过程中的相关法规，规范审计工作中的各个环节，明确各个单位的职责和权限，降低我国养老保险基金管理运营中存在的各种风险，最大程度保证基金的完整性和安全性。其次，还要借鉴国外成功的经验措施，通过立法的形式规范养老保险的绩效审计工作，确保养老保险基金绩效审计工作的规范化和制度化。出台相关的执业标准，强化基金绩效审计人员的职业素养，提升其绩效审计的执业水平。

为了增加审计监管信息的公开性，需要完善我国养老保险基金绩效审计监管信息公告制度，让社会公众和舆论参与到监督的过程中，可以增加我国基金绩效审计监管的影响力。还要建立绩效审计结果公告信息的信息反馈机制，积极征求各方面的意见，组织力量收集相关的检举信息并开展相关的调查活动。通过回访的方式或者借助媒体向公众汇报绩效审计监管的进程。完善相关法律赋予审计机关充分的行政权力，使其在执法的过程中可以依法追究相关部门和负责人的责任。对于养老保险基金绩效审计工作中的重大问题，要加大执法力度，严肃惩治基金管理运营过程中出现的行为。

（二）建立健全科学合理的养老保险基金绩效审计评价监管体系

客观公正的养老保险基金绩效审计评价监管体系是绩效审计工作进行评价和鉴证功能的前提。养老保险基金绩效审计工作的评价标准应该遵循全面性和重要性相结合、长期效益和短期效益相结合等原则。但是在实际的养老保险基金绩效审计活动中，不能仅仅依靠绩效评价标准指定绩效评价的方向，而且还应该比较综合相关的变量。目前可以从反应“经济性”标准的指标、反映“效率性”标准的指标、反映“效果性”标准的指标、反映“公平性”标准的指标、反映“反馈性”标准的指标、反映内部控制标准的指标和反映可持续发展能力的指标等七个方面进行综合评价。

（三）发展我国养老保险基金绩效审计资源

相比传统的财务收支审计，养老保险绩效审计是一种较高形式的审计类型。养老保险绩效审计工作要做到规范性、合理性和效益性。目前，我国的养老保险基金绩效审计过程中存在严重的基金违法违规使用的现象，从而不能独立地开展养老保险基金绩效审计工作。因此，为了使绩效审计符合我国国情，需要结合传统的财务收支审计并进一步开展绩效基金绩效审计。通过这种形式不仅可以有效制止养老保险基金管理运营中出现的违规行为，而且还能合理配置审计资源，及时发现审计过程中不完善的环节，避免因决策失误造成的基金浪费现象。

为了保证养老保险基金绩效审计工作的公正性，还可以充分发挥社会审计和内部审计在基金绩效审计中的辅助功能。建立健全我国养老保险基金运营管理中的内部控制体系，这样有助于及时发现基金运营过程中违规违纪行为，及时提出改进的意见，进一步促进基金管理的水平和提高运营效率。建立基金绩效审计人才培养机制可以在一定程度上推动我国养老保险基金绩效审计工作的开展，可以在政策、法律法规、审计专业知识和技能方面进行审计人员的培训，不断提升我国养老保险基金绩效审计人员的专业技能水平。

五、结束语

总而言之，养老保险基金不仅是我国社会养老保险制度运行的保障基础，而且也影响到我国国民经济的健康发展。养老保险基金绩效审计工作可以保证基金运作的完整性和安全性，审计工作的顺利开展也离不开法律法规的支持和科学规范的评价体系的保障。目前，我国的养老保险基金绩效审计工作还存在许多缺陷，需要进一步完善。

参考文献：

[1]韩庆兰，刘沙.养老保险基金绩效审计评价体系的构建[J].新会计，2011，（8）：43-44

第4篇：现金审计论文范文

「关键词政府绩效审计　核心效用　公共财政资金

一、引言

改革开放以来随着我国社会经济高速发展，虽然政府掌握的公共财政资金逐年增加，但是社会需求和政府财政支付能力的矛盾依然十分突出；同时，随着民主意识和参政议政能力的提高，公众对公共财政资金使用绩效监督的需求也日趋强烈。为了提高我国财政资金的使用效益，改进政府部门的公共服务质量，国家审计署于2003年颁发了《审计署2003至2007年审计工作发展规划》。规划指出，我国政府绩效审计应以财政性资金为主要对象，目的是促进财政资金管理水平和使用效益的提高。

对财政性资金的绩效审计可分为两部分，即对政府部门管理的公共财政资金的绩效审计和对国有资产占有的财政资金的经济效益审计。本文主要研究公共财政资金的政府绩效审计。

二、核心效用观：政府绩效审计的指导观念

根据德国经济学家瓦格纳的“政府活动扩张法则”：社会公共需求具有无限扩张性。随着社会的发展，社会对公共物品或劳务的需求随之增加，而这些需求只有通过政府来提供才最为经济，即通过政府财政支出将资源配置于公共部门，弥补市场在公共产品配置上的失灵，并提高社会资源配置的整体效率（王传纶、高培勇，1995）。

政府利用以税收为主体的公共财政资金提供的产品或者服务为公共物品。公共物品有两个基本特征，即非竞争性和非排他性。如果一个物品在给定的生产水平下，向一个额外消费者提供物品的边际成本为零，则该物品是非竞争的。非竞争性使每个人都能够消费该物品，而不影响其他人消费它们的可能性。非排他性主要是指物品的效用归整个社会所有，而不能将它分割成若干部分，分别归属于某些个人独享。公共物品由于其内在的“公共”属性，如果完全由私人提供，就会产生一种特殊的外部性，即某一个人提供一单位的公共物品，将使所有人受益。免费搭车者的存在导致公共物品的私人供给为典型的帕累托无效，表现为公共物品的供给不足或缺乏。

美国财政学家马斯格雷夫（2000）认为：“在私人物品的世界里，市场和个人的交换提供了有效率的模式，但这仅仅是问题的一部分。社会共存必然产生外部性，市场无法解决外部性，需要政治程序———称之为国家———作为有效的解决之道”。为了弥补市场机制的失灵，填补供给的空白或者不足，满足社会公众的需要，政府不得不利用公共财政资金来提供公共物品，因此，社会需求决定了社会决策。社会需求反映的是多数人的需求。对单个人来说，个人偏好决定了个人需求。不同的人具有不同的偏好。社会对于任意两个备选方案的偏好，取决于对这两个备选方案的个人偏好组合。而个人偏好又是由个人效用决定的。效用是一个人从商品的消费或活动的举办中获得的满足程度。不同的物品，具有不同的效用，即使是同一物品，也有核心效用和从属效用之分。消费者的效用函数反映了消费者对同一物品的效用组合。不同消费者的效用函数是可加可分的。个人效用的加总就是社会效用的社会福利函数。决策者所要做的就是从不同的效用值组合中选出最优的效用值组合。对每个消费者来说，个人效用函数的拟凹性决定了每个人都有一个满意程度的最高峰，而且该最高峰是唯一的。如果严格倾向x效用的消费者人数大于严格倾向y效用的消费者人数，社会认为x就是该公共物品的核心效用。

社会福利函数反映了社会成员多数人的共同利益和需要，也反映了政策制定者的决定所体现出的分配性价值判断。政策制定者根据社会福利函数的效用可能性集合，确定最优的效用或者社会最优的政策。最后根据最优的效用安排公共财政资金的使用。这个最优的效用就是公共物品的核心效用。公共物品核心效用的一个重要特征就是多数消费者对该效用的评价高于获得这种物品的成本，即该效用的边际收益高于边际成本。

三、把握绩效的真正内涵

开展政府绩效审计，首先必须弄清楚什么是绩效。有关绩效的含义，学术界主要有三种观点。一是结果论。Bernadin（1995）认为：绩效应该定义为工作的结果，因为这些工作结果与组织的战略目标、顾客满意感及所投资金的关系最为密切。管理业绩是审计人员在管理审计报告中要说明的内容，同时，审计人员应以审查结果为基础来评价管理业绩（Secoy，1971）。二是行为论。1993年，Campbell提出：“绩效是行为的同义词。它是人们实际的行为表现并能观察到。就定义而言，它只包括与组织目标有关的行动或行为，能够用个人的熟练程度（即贡献水平）来定等级（测量）。绩效是组织雇人来做并需做好的事情。绩效不是行为后果或结果，而是行为本身……绩效由个体控制下的与目标相关的行为组成，不论这些行为是认知的、生理的、心智活动的或人际的”（Williams，1998）。三是综合论。Brumbrach（1988）认为：绩效指行为和结果。行为由从事工作的人表现出来，将工作任务付诸实施。（行为）不仅仅是结果的工具，行为本身也是结果，是为完成工作任务所付出的脑力和体力的结果，并且能与结果分开进行判断（ArmstrongandBaron，1998）。

对绩效含义的理解决定了政府绩效审计的重心。结果论的支持者强调政府财政资金使用结果的重要性，其政府绩效审计以效果性审计为主。例如，巴基斯坦审计长公署绩效审计局认为，经济性和效率性问题已经包括在传统的审计中，而效果性则是关系到绩效审计的本质内容。开展绩效审计不应片面地寻求最大的经济性和效率性，应尽可能地侧重衡量效果性。再如，日本会计检查院认为，从有效使用政府资金这一审计目标来说，效果性审计更有效，因此，日本的绩效审计已由过去着重于合规性、经济性审计逐渐转移到效果性审计方面。支持行为论的学者认为绩效是行为，应该与结果区分开，因为结果会受系统因素的影响（Campbell，1990）。过份关注结果会导致忽视重要的过程和人际因素，不适当地强调结果可能会在工作要求上误导员工。因此，ChurchillandCyert（1933）提出：应将绩效审计的重点放在产生管理业绩的方法上，而不是结果上。澳大利亚和新西兰的政府绩效审计主要进行经济性和效率性审计，通过对产生管理业绩的方法进行审计来对被审对象的总体绩效做出判断。德国经济效益审计遵循经济性原则，即最大原则和最小原则，也就是以最少的资金投入取得预定的效果或以一定的资金投入求得最佳效果。综合论的支持者认为，绩效既是一种行为，也是一种结果。所以，绩效审计的重点应放在“业绩成果和方法”上（Burton，1968）。英国政府绩效审计是典型的综合审计，它对政府部门及其所属单位使用公共资金的经济性、效率性和效果性进行审查、评价。

其实，绩效并不能简单地界定为结果或者行为，它是一个综合性的概念，包括三个特征即经济、效率和效果。公共问题专家A·Premchand在其《公共支出管理》一书中指出：“绩效包含了效率，它还包括物品的质量或服务的水平以及机构所做贡献的质量……它已经成为一个短语，包含了节约、效率和效益”（吕文基、王会金、孔金华，2004）。但是，具体到某个项目，绩效的三个特征则有主次之分。绩效是一多维架构，度量的因素不同，其结果也会不同（BatesandHolton1995；ArmstrongandBaron，1998）。审计人员在执行政府绩效审计时，只有准确地把握绩效的真正内涵，才能提高审计的绩效。而判断绩效真正内涵的唯一途径就是项目的核心效用。核心效用偏重于效果，绩效就表现为结果；核心效用偏重于经济或效率，绩效就表现为行为。公共财政资金使用绩效反映了政府为满足社会公共需求而进行的资源配置活动与所取得的社会实际效果之间的比较关系。政府绩效审计就是要审查核心效用与为实现核心效用而投入的公共财政资金之间的关系。

四、确定有针对性的政府绩效审计目标

政府绩效审计的产生源于公共财政资金的所有者，即社会公众对绩效审计结果的需求或期望。政府绩效审计主要是针对某一项目的核心效用或者多个项目的同一核心效用开展的。社会公众的需求决定了公共物品的核心效用，也决定了政府绩效审计的目标。政府绩效审计以基本审计目标和具体审计目标为指导。无论被审对象是单位还是项目，政府绩效审计的基本审计目标都是实现核心效用，满足公众需求，并在实现核心效用的过程中提高公共财政资金的使用效益。政府绩效审计的具体审计目标不具备通用性，其内容由被审对象的核心效用决定。在制定具体目标时，要注意目标的现实性，超出现有条件或超出可控制风险范围的审计目标则是不现实的。同时，具体目标应该层层细化，对审计的执行起到指导作用。

政府绩效审计具体审计目标的确定，取决于审计人员对绩效的理解。总的来说，绩效包括两个方面（结果和行为）和三个特征（经济、效率和效果）。当绩效侧重于结果时，其效果性特征就显著；当绩效侧重于行为时，其经济性和效率性特征就显著。因此，具体审计目标也分为两大类，即结果性审计目标和行为性审计目标。

结果性审计目标就是效果目标，主要衡量被审对象达到其政策目标、或者行为目标的程度。对项目结果的确定是个非常棘手的问题，因为项目结果有时并不完全由项目执行者控制，它会受到外部因素、成本以及其他一些不可控制因素的影响。但是，效果的好坏最终要体现在人民满意和社会经济发展上，因此审计人员在制定计划时无需考虑所有的可能性，要以项目的核心效用为中心来制定效果目标。效果是可以定义和计量的最终产品，而组织的总体效果就是完成主要任务或达到全部目标（Dessler，1980）。只要效果目标达到了，人民满意了，经济发展了，项目就是成功的。

行为性审计目标，是指被审对象是否采用了最有生产力的方式获得、保护和使用它的资源以实现核心效用。它包括两个方面：经济性目标和效率性目标。经济性目标与资源有关，完成任务投入的资源越少，就越经济。效率性与生产和输出有关，反映了核心效用的实现程度与投入的比率，即投入与核心效用实现程度的比率越小，效率就越高。经济性目标主要评价公共财政资金分配的科学性，目的是使财政资金的分配既能保证各部门实现其核心效用，又做到不浪费，并促使各部门建立科学的需求决策机制和支出安排机制。效率性目标评价的是公共财政资金的使用效率，主要是审查公共财政资金的使用成果与所消耗的财政资源的比率关系，即公共财政资金的支出量变动与产出量变动的对比关系。公共财政资金使用的高效率表示用最科学的方法实现了核心效用，对政府部门来说就是少花钱多做事。

五、构建合理的政府绩效审计评价标准

评价标准的功能在于保证政府绩效审计判断的一致性和客观性。开展管理审计（ManagementAu dit）①的前提条件之一就是制定用特定词语表达的管理业绩标准，这些标准在评价程序和结果时是必需的（Burton，1968）。绩效审计中的业绩标准不是来源于组织内部的管理部门，而是来源于组织的外部，也就是说评判组织的业绩、评判组织的行为所采用的标准应该是利害关系人要求组织达到的标准（Sherer，1983）。政府绩效审计的评价标准是计量和评价公共财政资金的使用情况所依据的特定标准。由于不同性质的公共财政资金的核心效用不同，要评价和判断这些支出的绩效就必须对应不同的标准。正如Secoy（1971）所说：审计师必须在既定环境下，开发适用、适当且充分的管理审计评价标准，这是编制管理审计报告的前提条件。

虽然很难对所有的绩效审计项目制定统一的评价标准，但是审计人员在制定或选择评价标准时必须遵守以下基本原则，即所制定的评价标准必须具有相关性、可操作性以及科学性。

1 相关性。相关性是指审计评价标准应当与被审对象的核心效用紧密相关。审计评价标准要能够对具体审计目标的实现程度进行评价，并且保证绩效审计提供的信息有助于信息使用者做出正确的决策或采取正确的行动。随着审计的深入，审计目标会层层细化，审计人员应针对各个具体目标来选择相应的评价标准。一般来说，如果核心效用表现为结果，且可计量，就可以采用目标中心法来制定评价标准，即围绕效果来制定标准，以揭示核心效用的实现程度，如产品质量、社会满意度、社会责任等。

①在国外文献上，有关绩效审计的表述有多种形式，例如Per formanceAudit、ManagementAudit、OperationAudit.分别译为绩效审计、管理审计、经营审计。“绩效审计”通常用于政府审计。在讨论企业绩效审计时通常用“经营审计”。管理审计既适用于政府审计又适用于企业审计。有时，核心效用表现为公共财政资金的使用行为，这时可以采用行为中心法来制定评价标准，即按照实现结果的程序来制定标准，评价程序是否科学、合理。Campfield（1978）认为：在组织控制、计划和信息系统、资产管理、营销制度和生产制度等管理控制领域存在一些关键的“质量点”，管理业绩的好坏取决于这些“质量点”。审计人员可以通过对各个管理控制领域的相关“质量点”构建审计标准，然后再将对各个“质量点”的评价加总来评估总体绩效。

2 可操作性。可操作性主要是指审计标准必须简明、具体、易懂，便于审计人员进行分析，判断被审对象绩效的好坏，也有利于信息使用者的理解。审计标准应充分考虑到客观条件的影响，从被审单位或项目实际出发，反映现实的方法、管理能力、组织结构，并考虑发展潜力，主要对可控制和可调整的因素进行评价

3 科学性：科学性主要是指审计标准不受任何单位和个人的主观意见左右，在相同的环境和条件下，不同的评价人可以使用该审计标准得出相同的结论。审计标准应当涵盖特定条件下绩效的所有重要事项和方面，注意眼前利益和长远利益相结合，国家利益、集体利益和个人利益相结合，经济效益和社会效益相结合，预算和实际业绩相结合，全面、辩证地看问题。此外，绩效审计评价标准还必须保持一定的灵活性，能够对绩效环境的变化做出及时调整。

六、选择适当的政府绩效审计方式

如何开展政府绩效审计？学术界有两种看法：一是在财务审计的基础上开展政府绩效审计，即在对被审单位和审计项目进行财务收支审计的基础上，进行经济性、效益性和效果性的评价；二是作为独立的审计类型，即政府审计人员对与公共财政资金有关的特定事项，向有关地方、部门、单位进行专门调查。许多学者建议我国政府绩效审计采用第一种方式，理由是由于我国政府审计机关人员和能力的不足，在我国会计信息失真问题严重尚未解决的情况下，无法开展像西方国家那样的完全独立的政府绩效审计。

财务审计是所有管理人员进行调查的“入口和安全阀”，审计师要永远依靠财务审计这条生命线（Seiler，1959）。正是因为财务审计已经被人们所公认，而且组织的许多重要活动也表现在交易事项的财务会计记录上，所以其他审计形式很容易被看成是财务审计的延伸（Campfield，1987）。实际上，政府绩效审计与财务审计有着质的区别。政府绩效审计表面上是传统审计在逻辑上的延伸，但它又是传统审计与其他领域的技术与发展的结合（布朗、加勒、威廉斯，1992）。它是传统审计和管理咨询二者的混合物，它吸收了审计人员的独立性、客观性和报告技术之类的优点，同时又从管理咨询中摄取了专业分析系统和专业分析技能的养分（约翰·格林，1990）。审计人员必须以管理者或管理咨询师的眼光去审查组织的各种活动，它与其他审计形式的区别在于它的思维方式而不在于它的技术方法（Sawyer，1988）。在财务审计的基础上进行政府绩效审计，无法实现绩效审计的目标。在绩效审计的过程中开展真实合法性审计，又会影响绩效审计的效率。因此，笔者认为有必要将政府绩效审计和财务审计分开，将财会资料真实合法性的鉴证工作交给财务审计来完成。

社会需求对政府绩效审计的发展起着导向作用，但这种发展要落到实处，还取决于审计机关自身的供给能力。政府绩效审计人才的缺失是我国大规模、全面开展政府绩效审计的瓶颈。因此，笔者认为在短期内，政府绩效审计可以采用立项审计方式，即对某个部门系统、某个门类的公共财政资金的绩效进行立项评价，较多地利用外部专家的知识先把这项工作开展起来。从长久来讲，随着我国政府绩效审计制度的完善、政府绩效审计准则的颁布，审计人员结构性缺陷的弥补，我国政府绩效审计再逐渐由立项审计方式发展成类似财务审计的制度审计方式，全面开展政府绩效审计。

七、建立规范的政府绩效审计报告

政府绩效审计被审对象资金来源的社会公共性决定了政府绩效审计报告的公开性。资金来源于社会公众，审计报告的使用者也是社会公众，作为审计工作成果载体的绩效审计报告，应向社会公开。由于公开的程度影响社会公众对被审对象的认识，因此，在保证不泄漏国家机密的情况下，应尽可能多地公布政府绩效审计信息。

虽然政府绩效审计在审计目标、审计依据、审计意见等方面与财务审计相比具有更大的变化性，但是以核心效用为中心进行的政府绩效审计，使得绩效审计报告的规范化成为可能。绩效审计报告应该分为两大部分：第一部分是标准政府绩效审计报告，这一部分如同财务审计报告一样，在用语和结构上做到规范；第二部分是详细审计报告，在这部分将对政府绩效审计的过程和结论进行详细描述。

1 标准政府绩效审计报告。Burton（1968）认为，绩效审计报告应包括三个部分：一是范围部分，描述审计的性质；二是管理审计师评价过去业绩部分，包括在绝对条件和相对条件下的业绩计量；三是管理审计师评价现时公司管理程序部分，包含“管理控制领域”。笔者认为，标准政府绩效审计报告应该包括以下三个部分，即范围段、说明段和意见段。范围段首先说明被审对象的核心效用，然后再对被审对象的绩效、审计范围、审计目标进行陈述。说明段主要介绍采用的审计标准，审计过程中发现的问题。意见段则明确说明核心效用是否实现，并简要陈述审计结论和审计建议

2 详细审计报告。这部分将对第一部分进行详细解释，向使用者提供足够的信息，以使他们了解事实。一般来说，详细审计报告应包括以下内容：

（1）被审对象介绍。因为审计人员是站在组织的角度审查决策过程、决策内容和管理业绩并计量财务和非财务效率；评价管理者的决策方法和程序。同时还要评价项目的优劣，而详细说明管理者选择各种评价项目的程序同样是重要的（Sherer，Kent， 1983）。因此，这部分的内容主要包括：被审计对象的背景情况，公共财政资金的核心效用，管理者做出的决策以及决策过程。

（2）审计立项。详细说明对被审单位进行政府绩效审计的理由、审计范围、审计目标和时间安排。

（3）审计过程。包括采用的审计标准及理由、实施的审计程序、使用的审计方法等。

（4）审计结论。包括审计人员在审计过程中发现的问题及原因、做出的审计结论、提出的审计建议等。

（5）后续审计。包括被审计单位对审计发现的问题、结论的认可程度和看法、对审计建议的采纳情况以及采取或已采取的改进措施等。

（6）附录。主要是审计涉及的一些术语的解释、正文中不便出现的表格或者有助于对正文内容理解的相关事项。

主要参考文献：

R.E.布朗、T.加勒、C.威廉斯著，1992，《政府业绩审计》，袁军等译，中国财政经济出版社。

《世界主要国家审计》编写组，1996，《世界主要国家审计》，中国大百科全书出版社。

吴水澎、秦勉，2004，“论会计信息资源的配置机制”，《会计研究》第3期。

王传纶、高培勇著，1995，《当代西方财政经济理论》（上），商务印书馆。

王光远，1996，《管理审计理论》，中国人民大学出版社。

第5篇：现金审计论文范文

审计6班17011056 黄董文希

【摘要】第十三届全国人民代表大会通过将“贯彻新发展理念”写入宪法，其中绿色发展是建设美丽中国的关键。海洋资源环境绩效审计的目标是促进海洋资源环境的可持续利用，同时实现经济效益、社会效益和生态环境效益。本文以新发展理念下绿色发展的视角出发，结合审计理论和绿色发展相关理论，探讨了海洋资源环境绩效审计的理论框架，探索海洋资源绩效审计发展现状，并通过案例分析印证理论框架，最后从健全法律法规体系、加强审计队伍建设、完善审计技术方法和重视绩效审计评价四个方面提出可行建议。

【关键词】海洋资源环境；绿色发展；绩效审计

Research on Resources and Environment Performance Auditing of Marinefrom the Perspective of New Development Concepts

Abstract:The 13th National People's Congress passed the "implementation of the new development concept" into the constitution, in which green development is the key to building a beautiful China. The goal of the marine resource environmental performance audit is to promote the sustainable use of marine resources and the environment, while achieving economic, social and ecological and environmental benefits. Starting from the perspective of green development under the new development concept, this paper discusses the theoretical framework of environmental performance auditing of marine resources, explores the development status of marine resource performance auditing, and confirms the theoretical framework through case analysis, combining audit theories and related theories of green development. Improve the legal system, strengthen the construction of the audit team, improve the audit technology and methods, and pay attention to performance audit evaluation.

Key words:marine resources and environmentgreen developmentperformance audit

目录

摘 要…………………………………………………………………………………………i

Abstract ………………………………………………………………………………………ii

一、引言 ………………………………………………………………………………………1

二、文献综述 …………………………………………………………………………………1

三、理论研究 …………………………………………………………………………………2

（一）相关概念…………………………………………………………………………2

（二）理论基础…………………………………………………………………………3

（三）海洋资源环境绩效审计理论框架………………………………………………5

四、我国海洋环境资源审计现状分析 ………………………………………………………6

（一）实践情况…………………………………………………………………………6

（二）实践评价…………………………………………………………………………6

五、案例分析 …………………………………………………………………………………7

（一）SZ市的背景概述 …………………………………………………………………7

（二）审计目标…………………………………………………………………………7

（三）审计内容及范围…………………………………………………………………7

（四）审计结果…………………………………………………………………………8

六、新发展理念下优化海洋资源环境绩效审计的建议 ……………………………………9

（一）健全海洋资源环境审计法律法规…………………………………………………9

（二）加强人才培训和审计队伍建设……………………………………………………9

（三）完善审计技术和方法……………………………………………………………9

（四）以财政财务资金为牵引，同时更加重视绩效评价………………………………9

参考文献………………………………………………………………………………………10

致谢………………………………………………………………………………………11

一、引言

我国幅员辽阔，水资源丰富，但由于人口众多，并且浪费和污染现象严重，我国人均水资源占有量仅为世界平均水平的四分之一。作为水资源利用的一部分，近年来海洋经济在国民经济中也占据着越来越重要的地位。其中海洋渔业、海洋旅游业、海洋生物医药业、海洋能源产业等主要海洋经济产业都必须依托在良好的海洋资源环境上，若不加以管理和监督，海洋生态环境的破坏将对这些产业经济带来毁灭性的打击。《全国海洋经济发展“十三五”规划》中也提出，要“坚持开发与保护并重，加强海洋资源集约节约利用，强化海洋环境污染源头控制，切实保护海洋生态环境。”同时新发展理念写入宪法，绿色发展、生态文明成为经济发展的主流。本文在新发展理念的视角下研究海洋资源环境绩效审计，兼顾海洋资源利用的经济性、效益型、效果性以及公平性和环境性，望有助于我国资源环境绩效审计发展，促进生态文明建设。

二、文献综述

对于水环境审计，国外起步早于我国，一些发达国家的法律制度已发展较为成熟。美国、荷兰、加拿大等国家在上世纪就陆续颁布了关于水环境保护的法律，加拿大在水资源利用保护环境审计方面走在国际前列，就是得益于较早关注环境问题并提供法律支持，如《海洋废弃物倾倒控制法》、《加拿大水法》等，建立了比较完善的环境保护法律制度。在审计实践方面，国际注册环境审计师委员会了相关实务准则，INTOSAI在2001年还颁布了一项指南，专门指导审计人员从环境视角进行审计工作，该指南海阐述了环境绩效审计的内容，为我国政府执行环境审计提供思路。在我国也已有多部关于水环境的立法，但环境审计的主要法律依据仍然是《中华人民共和国审计法》，骆良彬（2019）认为，审计法虽然赋予了国家审计机关监督财政财务收支合法合规性的责任，但审计机关对于公共环境管理绩效水平的评价依据仍然不足。我国虽然起步晚，但在审计实践方面也有了一定的成就，2001年至2007年，审计署对“三河三湖”进行了水污染防治情况审查；2009年，我国颁布了《审计署关于加强资源环境审计工作的意见》，为我国水环境审计的发展明确方向。

海洋资源审计是水环境审计下具体的一类，现阶段国内外学者对理论的研究还较少，而更多针对是资源环境审计这一大门类。这里列举一部分学者的研究。Ernst（2001）根据环境管理、服务、能源以及生物多样化为水利相关行业建立了四个层面的绩效评价指标体系；Gray（2010）从环境、社会和可持续方面的角度出发，指出当前环境审计鉴证实践的一些弱项；Boiral（2010）从资源环境可持续发展审计为研究方向，分析和批判了可持续发展绩效的相关理论。国内对于海洋资源环境审计的研究近年来会相对多一些，胡文霞（2018）阐述了海洋资源环境审计的主客体、内容和重点以及标准，搭建了海洋资源环境审计的实施框架；张奇琦等（2020）基于PSR模型对海洋资源审计评价体系进行了探究；彭兰香等（2015）创造性地将PSR与绩效棱柱理论，针对浙江省“五水共治”绩效审计构建了评价体系。

再具体到水资源绩效审计，我国早已有了很多实践，但理论研究也仍然较少，从而也限制了实践的发展。李璐（2012）认为我国水环境审计报告虽然有绩效字眼，但内容上大部分还是财务的合规性问题，还未更进一步在合规性的基础上分析制度政策的合理性、评价环保资金的效益性等等；韩杰等（2018）认为水环境绩效审计是对社会各界给予水环境保护采取的措施通过统一指标体系进行鉴证评价，并给出建议；史金鑫等（2019）指出，审计机关应当在监督财政财务资金收支过程中，考虑环境效益问题，把环境绩效审计当作开展生态文明建设工作的有力工具。大多数学者的态度表明，资源环境绩效审计将发展为环境审计的主流，并且将更多的关注点从经济发展转移到生态文明建设和绿色发展上去。

三、理论研究

（一）、相关概念

1.新发展理念

新发展理念指的是创新、协调、绿色、开放、共享，是我国“十三五时期”甚至更长一段时期的发展思路，本文研究资源环境方面的审计，所以将更加关注绿色发展。近年来，我国经济迅猛增长，代价便是环境的严重破坏。其实不仅是我国，国际上大部分国家都是通过牺牲环境效益来换取经济利益的，2012年在里约热内卢召开的可持续发展大会就提出要持续关注绿色经济，即相比于以往，各国在经济发展的过程中应该也关注社会环境效益，对于环境责任不能再是零成本。这几年，我国在治理环境污染、提高能源利用效率、发展可再生能源和低碳产业也作出了许多努力，获取了一些成就。2017年，在工作报告中提出要加快生态文明体制改革，建设美丽中国，并首次奖建设“美丽中国”加入到本世纪中叶的强国目标中去；2018年，党的十三届全国人民代表大会通过宪法修正案，将新发展理念写入宪法，所蕴含的内涵，就是要摒弃以往先开发再保护的错误思想，区别于单纯保护生态环境下的发展，而是要将生态环境保护、资源利用和经济发展有机统一，将资源资产、经济资产与财富有机统一，最终实现可持续发展目标。

2.水资源审计及海洋资源环境审计

我国虽然幅员辽阔，水资源丰富，但相对于十几亿的人口来说，人均水资源占有量甚至不到世界平均水平的一半。为解决水污染严重、水资源匮乏的问题，我国加大了对水利建设、水资源保护方面的投资，于是相关水资源的审计也尤为重要。根据世界权威机构WGEA的定义，水资源审计是环境审计的一部分，同样也可以包括财务真实性审计、合规性审计以及绩效审计等方面。海洋资源环境审计又是水资源审计的细分，主要是针对海洋资源开发、海洋资源利用、海洋资源治理和海洋资源收益等内容进行审计。

3.海洋资源环境绩效审计

海洋资源环境绩效审计简单来看是资源环境审计和绩效审计的结合，但其中理论联系学术界还未有确切定论。从广义来讲，绩效是指人对委托人期望的履行情况，委托人对人的全部期望组成了绩效的内容，即绩效审计就由真实性审计、合规审计和效益性审计的加总。那么海洋资源环境绩效审计就是委托人对海洋资源的管理利用方，即涉海相关部门、企业及人员在涉海资金管理利用、相关法规政策制订与执行情况及目标达成和资源使用效率情况进行鉴证评价。从狭义来看，即把真实、合规和效益相独立开来，认为绩效审计是根据审计目标来确定的，把效益性审计单独称为绩效审计，这样情况下，绩效审计的核心就是鉴证、提供目标达成情况及资源利用是否效率的相关信息。具体到海洋资源环境绩效审计，我们可以理解为其就是在海洋资源开发利用、保护治理专项资金真实、合规审计的基础上，进一步评价资金使用时候具有效率，是否同时有益于生态文明和经济发展。

（二）、理论基础

在生态文明的视角下来研究海洋资源环境绩效审计，除了最基础的受托责任理论，学界中认同的理论还有可持续发展论、资源环境价值论、外部性理论。

1.受托责任理论

审计因受托责任产生而产生，在本课题中，受托责任主要是受托管理资源环境的责任。根据我国性质，自然资源理应归全体公民所有，但个体公民是无法对如此丰富的资源进行有效开发利用的，于是各级政府则受托管理这些自然资源，并有义务向委托人说明其行为过程及结果。作为独立的监督者，审计机关应接受这些资源财产所有者的共同代表，即人大及其常委会的委托，对公共资源的管理者进行监督，这就是自然资源审计的三方关系。将该理论应用于本课题，海洋资源无疑具有公共性、共享性的特点，各级政府及有关企业在利用海洋资源产生经济利益的同时，可能会为了谋求自己利益最大化而过度开发、忽视保护或事违规利用，危害环境的同时也危害了资源所有者——公民的利益，所以审计机关应推进海洋资源环境绩效审计，对海洋资源开发利用和保护过程中相关项目建设的资金筹集、使用情况，有关资源的战略规划情况，相关政策的贯彻落实情况等方面进行监督，兼顾经济效益、社会效益和环境效益。

2.可持续发展理论

可持续发展理论就是资源要既满足当代人的需要，也不对后代人发展对资源的需要构成危害。建国以来，在我们经济力量不够雄厚的时候，粗放式的发展方式对资源环境造成了难以逆转的破坏，并引起了严重的代际间资源分配的不公平。为弥补以往的过失，我们往往需要花更大的时间和资金成本去修复环境。但其实，可持续发展与经济发展并不矛盾，反而能促进经济良性发展。因此，政府应该重视可持续发展方向的环境绩效审计。对于海洋资源，虽然海洋幅员辽阔，但我们目前有能力利用的资源只有一部分。另外，水源具有流动性，一定区域的污染很有可能蔓延出去，造成恶性循环。因此，绩效审计应当充分关注各海洋资源管理区域发展的协调性、海洋生态环境的承载能力、生态系统的稳定性等，为海洋资源开发利用长远战略的制订提供有用信息。

3.外部性理论

外部性原来是经济学中的一个概念，可以理解为一个行为主体对其他个体造成的非市场行为，但其实经济学家们并未统一外部性的定义。现在，外部性早已不光光是生产领域或事消费领域中的问题了，而是被赋予了更广阔的空间概念，即代内和代际的外部性，代内的外部性就是要考虑资源是否合理利用和配置，代际的外部性则是要解决我们人类代际之间对资源环境利用行为的影响，这和可持续发展理论是基本相似的。海洋资源属于公共资源，且并不具备绝对的排他性，使得经济主体在利用海洋资源产生经济效益的同时并不会自觉得加以保护，对资源的再利用造成阻碍。这种行为是无法自发调节的，必须借助国家审计的监督力量。

4.环境资源价值理论

该理论认为环境中蕴含着资源，有资源就一定有价值。环境资源价值是指环境资源本身具有一定的存在价值，当这种价值表现为总经济价值，则可分为使用价值和非使用价值。学界对环境资源价值已有一些评估方法，基于“支付意愿”理论，人们可以通过直接市场评价法、揭示偏好价值评价法等方法对一定区域的环境资源做量化评价，分析这些资源在合理期间内对经济带来的价值，甚至可以把资源的损耗、环境的破坏作为影响因子加以考虑，这就能对绩效审计评价指标的设计提供一些思路。

（三）、海洋资源环境绩效审计理论框架

1.审计客体

对于海洋资源环境绩效审计，审计客体一定是受托管理海洋资源的相关部门和领导人员，主要包括沿海地区的政府部门，涉及海洋开发和保护的部门如海事局、水务局、渔政等部门，当然，涉海资金流动轨迹上的所有部门和企业也都可以延伸作为审计的对象。

2.审计主体

审计主体通常包括政府审计、注册会计师审计和内部审计。本文认为政府审计最适合作为海洋资源环境审计的主体，这一结论的得出可以从以下几个方面来考虑。一方面，海洋资源环境审计中，政府部门本身作为审计客体，从权力等级上来讲，审计主体就应该是上级审计机关或特殊情况下的同级政府审计机关，也只有政府审计有必需的强制力。另一方面，可以考虑海洋资源环境的特点，海洋流域大、影响的政府部门和企业广、涉及的资金量庞杂、需要的专业技术难，而民间升级和内部审计的专业领域、人员设施配备可能不足以应对如此庞大的项目，所以依靠政府资源调动、人员培训、资金调配的能力，在合理的成本效益下实施审计工作。

3.审计目标

从宏观上来看，海洋资源环境绩效审计的目标就是维护海洋资源的利益，保障海洋资源环境安全，并能够促进海洋资源长期可持续利用和发展。若更多从绩效审计鉴证和评价功能去思考，在制定目标时还可以考虑对绩效信息的真实性的鉴证和相关绩效水平的提高。

4.审计内容和重点

根据WGEA在2001年的指南，本文将海洋资源环境的绩效审计内容概括为五部分，分别是对政府涉海法律法规的执行情况的审计、对政府针对海洋环境项目的经济效益进行的审计、对政府其他项目对海洋资源环境造成影响情况的审计、对海洋环境管理监管系统的审计和对计划的海洋资源环境开发利用及保护政策和项目可行性、科学性的评估。针对具体项目的审计重点，可以从“5E”理论出发来考虑。经济性可以是海洋资境治理资金预算是否合理、各项经济资源的利用是否节约；效率性主要考虑成本效益，投入资金是否符合成本效益原则，是否有不必要的支出；效果性反映目标执行结果，比如有关海洋的资源环境管理政策是否有效执行、环境治理项目是否达到改善环境目标等；公平性体现的是一种社会影响，比如说代际公平，资源环境的管理利用和保护能否实现可持续性发展、是否有只开发不保护的现象；环境性反映环境影响，要评估政府涉海项目对海洋生物多样性、水质等情况的影响大小、范围，从而合理开发、有效保护。

四、我国海洋环境资源审计现状分析

（一）、实践情况

下面简单例举2018年的几个审计项目：

浙江省嵊泗县审计局对全县海洋资源管理和生态环境保护进行了审计。此次审计重点关注了东部乡镇的贻贝养殖情况，并发现存在养殖海域未批准私自启用、违规扩张养殖海域而阻碍航道等问题，同时发现海洋局与渔业局在海洋特别保护区法规贯彻落实不到位、海洋资源开发利用不完善的问题。后期整改中，该县一是细化了法规，出台相关管理办法并与环保、边防等部门联合执法，推进海洋资源和环境的双重保护；二是追回了欠缴的海洋生态补偿金、海域使用金等未收款项，加强了资金管理，提高资金绩效。

深圳办在Y省进行自然资源资产离任审计中，将审计重点确定为海岸带管理、围填海项目和海水养殖，旨在推动合理开发利用海洋资源的同时，加强海洋生态环境的保护。此次审计发现了违规下放围填海项目管理审批权、优质海岸线资源被占用、无序粗放建设、海水养殖入海排污造成局部污染等众多问题。

山东青岛省围绕海洋资源资产基本情况、海洋职能部门履职情况、海洋资源环境开发利用及修复情况进行了审计工作。此次审计重点落在了胶州湾保护、渔业养殖清理、排污总量控制等的专项资金审查，对涉及污染防治的海洋渔业执法、涉及海岛海域保护专项资金使用等情况的责任落实，并且利用了卫星遥感技术等创新技术方法。

（二）、实践评价

从审计署官网公布的审计信息来看，近年来，审计机构越来越频繁地对海洋资源环境的利用和保护进行审计或是在临海省市领导干部自然资源离任审计中关注海洋资源利用。我国海洋资源审计的内容和范围也越发丰富，涵盖了海洋资源政策、资金使用、资源开发保护和收益等方面，但是也可以发现，这些审计工作大部分围绕了专项资金使用真实性、合法性和政策执行的合规性，而通过量化绩效评价指标来对工作绩效做评价考察的实践较少。海洋资源，甚至自然资源管理，目的就是要兼顾开发和保护资源，在当期取得经济效益的同时，维护资源环境的可持续性，所以推行绩效审计是趋势，即在合规和财务真实性审计的同时，还要关注资源利用的社会效益、经济效益和生态环境效益。

五、案例分析

（一）、SZ市的背景概述

SZ是全国海洋经济科学发展的示范市，其地理位置优越，共有东西两大港口群，将近260公里的海岸线分隔开。西部港区水深港阔，四通八达，可与国内沿海及世界港口相通；东部港区海面开阔，风平浪静，是华南地区的天然优良港湾。

据统计，2005年，SZ港外贸货物吞吐量首次突破了亿吨大关，同比增长20%。2017年完成货物吞吐量2.41亿吨，集装箱吞吐量约2520万标箱，已经连续五年成为全球第三大集装箱枢纽港。到2018年底，SZ港共开通集装箱班轮航线239条，形成了完善的班轮运输结构。尽管SZ市港口建设水平世界领先，海洋经济总量持续上涨，但其海洋经济发展也面临着生态环境污染问题严重、生产风险突出等问题。为面向未来，进一步建设绿色港口，国家审计决定对SZ市开展海洋资源保护利用绩效审计，以护卫经济发展。

（二）、审计目标

本次审计是为落实“十八大”提出的“提高海洋资源开发能力，发展海洋经济，保护海洋生态环境”要求，为实现海洋经济良性发展而开展的海洋资源保护利用绩效审计。直接目标是为了鉴证和提供有关政策执行情况、各项涉海资金使用效益、海洋环境治理及生产安全风险防护情况等方面的信息，识别绩效差异，寻找原因并提出改进建议，最终提升海洋资源利用的绩效水平。

（三）、审计内容及范围

本案例审计对象主要为市海洋局、海事局、市财政委、市人居环境委员会及市水务局等相关单位。部分审计内容如下：

一是海洋综合管理法规体系的建立和执行情况。2012年，市政府将海洋综合管理职能划入市规划与国土资源委员会，从机构上实现了陆海的统一。下一步就是要积极推进海洋管理的立法和制定海洋规划。由于海陆统筹涉及多部门分工与合作，所以需要建立相关的综合管理体系，区分职责、明确责任。另外海洋整体发展规划完善与否也是审计的一方面，从过去偏重对陆地的开发，到现阶段对海洋经济资源利用的重视，需要对本市海域整体利用和规划，对产业结构进行优化调整，对海洋资源进行可持续发展利用，使得投入资金达到最优效益。

二是海洋污染的防护与治理情况。本市设立了113个海洋监测站点，形成了全市海域监测站网，定期公开数据、公告。本次审计应对这些海洋监测站点的运行情况进行监测，对生成数据的真实性进行检查。同时，审计组了解到该市海洋污染主要来自陆地，因此对入海口排污情况，及相关责任单位如市环保部门、水务部门、海洋局等在海洋污染情况的监控、防治和管理等方面通力合作情况也要做绩效评价。

三是海上及港口生产安全突发事件的防控情况。对于海港，每日货轮来往频繁，针对海面溢油事件的处理能力一般都是审计的重点之一。另外，对其他海上危险化学品泄露的处理能力和相关装备物资的储备情况也是审计需要关注的方面。

（四）、审计结果

第一，海洋资源规划布局缺乏战略性。检查文件发现，该市在2004年制定了《SZ市海洋功能区划》对2005～2010年的海洋资源开发作出了指导，但随着国家战略布局及相关功能区划的标准发生变化，该市《功能区划》未能及时修订，同时也未按《海域使用管理条例》的要求制定海洋生态环境保护规划等配套规划。对于SZ市丰富的海洋资源，管理部门应建立具有可持续发展性的长期利用和保护规划，以及中短期功能区划及产业布局，做到在保护中利用海洋资源，在绿色发展的指导下发展海洋经济。但是审计发现实际规划严重不足，以沙滩资源为例，东部海滩约有50余个沙滩，仅个位数合法取得海域使用证，开发海水浴场等旅游产业，其余海滩无人管理或被私自使用，并经常能看到垃圾在未经批准的沙滩上堆砌，严重影响市容市貌和环境。

第二，部分海域污染严重，污染排放严重超标。审计组以海水水质标准为评价依据，发现西部海域海水水质标准超四类海水水质标准1倍以上，远差于东部海域。经过了解，该市海域污染主要来自于陆地，即污水排放。检测结果显示，15个入海排污口中有6个排污口排放超标，这表明海陆共治维护生态环境的目标并没有实现，投入建设的排污管道、污水处理厂、监测站点等设施的使用绩效低下。追责到有关部门，审计组发现环保部门、水务部门、海洋局等相关部门在污染防治方面并没有相互协调合作，从而导致污染防治的海陆脱节，违规现象暗中滋生。

第三，面对突发生产安全问题能力存有缺陷。首先，面对海面溢油的意外情况应对能力不足。SZ港运输等业务发展迅速，常有上万吨级别的邮轮停靠，万一发生溢油事件，溢油扩散出港区外，可能对海洋生态和资源造成难以逆转的伤害。SZ港能够处理的溢油吨数应大于邮轮油舱破损的最大溢油量，才能保证安全，然而根据调查，该市海域油污清除能力仅在50吨左右，远低于标准。另外，SZ港对危险化工物品泄漏的防控抢险机制尚未完全建立，应急设备库的建设也还没有启动。目前海事等部门仅有一些初级的检测防护设备，应急部门相关人员的应急处理技术和能力不足，这方面隐藏着很大的安全隐患。

六、新发展理念视角下优化海洋资源环境绩效审计的建议

（一）、健全海洋资源环境审计法律法规

我国还没有一套专门指导水环境审计的准则。政府审计依据《审计法》开展工作，但对水环境审计工作针对性不强，对于水资源的特殊性，应该专门制订一套水环境审计准则为理论指导。我国已有的一些与水资源有关的环境保护法如《水污染防治法》、《长江保护法》、《海洋环境保护法》等等，都是以治理环境，绿色发展为出发点的，可以作为审计标准应用，但这些法律多是阐述合规性问题，并未提供相对统一的绩效评价指标体系。我国应针对水环境绩效审计建立绩效评价指标库，从社会、经济、生态环境三层次综合评价资源利用绩效水平，贯彻新发展理念的绿色发展。

（二）、加强人才培训和审计队伍建设

海洋资源环境审计不同于常规的财务审计，不仅需要审计人员懂得财会和审计知识，还要要求审计组中有如环境工程、化学、水利、地理等跨专业人才。对于现有审计人员，应定期组织培训，更新知识；对于疑难问题，还应当合理利用专家工作。同时，审计机构应该与海事局、环保局、水务局这类相关机构建立联系，共享信息，这样可以大大节约审计资源，提高审计效率。

（三）、完善审计技术和方法

针对海洋资源环境的审计涉及面广，不仅仅是海域内资源，海岸带、港口，甚至城市内排污管都可能在审计范围内。在自然资源审计中，最常见到的就是遥感技术，通过空间图像与数据信息的结合，可以帮助捕捉审计疑点。另外，根据海洋资源环境审计涉及的数据种类多、变化快等特点，可以将海域开发利用、海岸线开发治理等相关矢量数据进行空间叠加，建立一个动态的信息数据管理监控系统，这样可以全方位的评价资源管理绩效。在海洋污染防治中，还需要进行一系列跟踪审计，并适当评价治理绩效，提出优化意见，提高治污水平。

（四）、以财政财务资金为牵引，同时更加重视绩效评价

资源环境绩效评价是发展趋势，并不是要我们忽视财务审计，对于一个庞大项目，财政资金流转到哪里，相关责任就落到哪里。在海洋资源环境审计中，对于环保专项资金、项目建设专项资金的审查可以帮助审计人员快速发现疑点，有针对性的进行进一步审计程序。但是，财务审计并不是终点，不能以“配套资金未及时拨付”、“资金管理使用不规范”这样的字眼评价绩效，而是把资金的筹集、拨付、使用、管理作为绩效评价的一个方面，融合进绩效评价指标体系中去综合考虑。比如在评价海洋资源开发环节的绩效水平时，可以考虑资金拨付率；在资源利用环节，可以计算海洋产值增值量占投资的比重等等。

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第6篇：现金审计论文范文

论文摘要：面临wto，商业银行的竞争将日益激烈，其经营风险也会逐渐积聚，而商业银行内部审计作为银行内部控制的重要组成部分将是商业银行拓展业务和防范经营风险的最现实的保障并对增强银行实力、有效防范和化解银行经营风险有着重要的作用。本文论述商业银行内部审计的现状、内审的缺陷、组织机构的构建。

1 商业银行的内部审计现状

商业银行是依照法律设立的从事吸收公众存款、发放贷款，办理结算业务的企业法人，其经营对象、交易特征、机构分布、社会影响等特征决定了他是风险聚集性很强的特殊企业。作为金融企业，银行通过吸收储户的存款，管理着巨额的资金，同时也面临着各种风险。随着国家对银行业监管力度的加大，银行业内部风险越来越引起社会的关注。近年来，银行内管理人员或一般员工职业犯法、挪用储户资金等现象造成银行巨大损失的报道频频见诸报端，并且我国银行业在逐步加大与国际接轨的进程中，最为关注的不良资产问题往往也与违规行为相关联。业内有关权威人士指出，内部审计力量薄弱，是屡屡出现以上问题的重要原因之一。因此，内部审计的重要性也尤为突出的摆在了我国银行界的议事日程之中。

商业银行内部审计是完善商业银行内部控制的要求，是金融监督管理体系在商业银行内部的延伸，由于历史的原因，商业银行内部审计工作得不到重视。随着市场经济的发展，商业银行业务的扩张及商业银行内部金融案件的逐年增加，商业银行内部审计机制的建立日益受到重视。

2 我国商业银行内部审计在模式上的缺陷

2.1 内部审计的方法手段落后

与国际大商业银行相比，我国商业银行内部审计的方法手段明显落后，主要运用原始的审计方法，即通过查凭证、翻账簿、看报表取得审计资料，上作效率低，发现问题滞后，对问题的定性主观性强，影响审计上作质量。在现场审计中，虽然也使用了计算机，但只是起到记录、制表和打印功能，计算机技术还没有运用到整个内审监督过程中，没有专门的处理审计事务的系统软件，无法与业务处理系统接口。

2.2 内部审计力量薄弱，监督能力有限

目前，国有商业银行机构众多和网点分散，相当一部分工作人员可以通过接触到现金和证券等，并有权限进入客户的账户，一项微小的控制薄弱环节可能导致出现大的问题，因此，内部控制和审计任务非常繁重。而商业银行普遍存在着内部审计力量薄弱的情况，导致审计监督不连续，审计面窄和间隔时问长，不能及时发现和揭露商业银行经营中的问题和风险隐患，弱化了审计监督的作用。

2.3 内部审计机构的设置不尽合理

在内部审计机构设置方面，虽然已初步建立了相对独立和垂直管理的组织体系，但仍存在一批尚未理顺的地方，主要表现在以下三方面:(1)总行设立的审计部只是一个职能部门，没有达到应有的地位；(2)一级分行总审计室受总行审计部和本级行的双重领导，不利于其对本级行实行有效监督；(3)一级分行总审计室所派驻的办事处，实质上是原来二级分行审计机构的简单组合，并未在真正意义上实行跨区域管理。

3 我国商业银行内部审计组织机构的构建

国有商业银行改革的目标是要营造自主经营、自担风险、自负盈亏、自我约束的运行机制，建立完善的现代商业银行制度。按照有利于完善自我约束机制，有利于维护统一法人体制，有利于促进经营方式的根本性转变的原则，改革国有商业银行分级管理的内部审计体制，重构大一统的内部审计模式，是国有商业银行改革与发展的客观需要。

(1)建立“下管一人、统一领导、分级负责、双向服务”的大一统内部审计体制。(2)建立内部审计中心上作制度，实现内审上作的制度化、规范化。(3)建立经济处罚和责任处罚制度，提高内部审计效果。国有商业银行内部审计应当具有必要的制约手段。一方面，由于分支机构具有相对独立的自身利益，因此赋予内部审计一定的经济处罚权是必要的，也是可能的。另一方面，内部审计肩负着对管理活动进行监控的职责，也应当具有必要的责任处罚权。对未尽到职责的责任人按照责任制度进行处罚，是国有商业银行内部审计上作正常开展的必要手段。(4)推陈出新，探索科学实用的审计方法。运用风险控制模型，做好重点防范上作。加强非现场稽核，增强内部审计上作的风险预警能力。(5)建立专业化、高素质的内部审计队伍。高素质的人员是高质量工作的保证。

参考文献

［1］万静芳.论我国商业银行外部审计制度和模式的创新［j］.金融论坛,2004,(7):57-61.

第7篇：现金审计论文范文

关键词：审计机关地位；审计功能；国家治理

一、引言

随着现代社会的演变，委托机制下的国家治理，由于存在信息不对称、目标不一致和利益冲突等内在结构缺陷，导致政府官员、国家财政预算滥用等弊病，国家审计应运而生。党的十和十八届三中、四中全会以及《国务院关于加强审计工作的意见》对于国家审计关注度的提高，按照“反腐、改革、法治、发展”总要求，国家审计全覆盖将逐渐成为一种常态。国家审计作为外部监察力量，不仅发挥了监督政府权力和揭露事实问题的审计功能，而且能够促进国家治理系统建设，达成国家善治目标。国家审计机关是实现审计功能的重要载体，肩负着监督经济发展和维护经济安全的职责。我国现行国家审计机构设置分为审计署内设机构、驻地方特派员办事处、派出审计局和地方审计机关。从审计机构权威性来看，审计署内设机构主要是由办公厅及主管各审计业务司组成，独立组织和负责中央各部门及地方审计机关审计业务的实施情况，审计地位最高；驻地方特派员办事处根据审计署授权履行审计职责，审计地位仅次于审计署内设机构；由于我国行政型审计模式和双重领导体制对地方审计机关的干预力度较为明显，派出审计局和地方审计机关相对前两者地位较低。从理论上讲，国家审计机关地位影响审计公正性和权威性，容易产生审计效果差异；地方审计机关相对中央审计机关处于劣势地位，可能影响审计功能的实现。国家审计机关地位与审计功能实现相关研究主要围绕审计免疫系统理论、国家治理理论以及审计机关地位三个视角展开。

审计满足国家行政不可或缺的问责需要，也是使用频繁且有效的问责方式（Lovell，1996；陈淑芳和曹政，2012）［1－2］，有助于建立问责文化（Laffan，2003）［3］；审计能够减少权力滥用和促进政府治理（Aucion和Heintzman，2000）［4］，打击腐败，披露违规、违法的政府行为（Dye，2007；Kayrak，2008）［5－6］。国家审计依法用权力监督制约权力，是国家治理这个大系统中内生的一个具有预防、揭示和抵御功能的“免疫系统”。郑石桥和尹平（2010）的研究结果指出审计机关地位和审计处理执行效率的悖论，解释这个悖论的原因是审计妥协［8］。我国行政型审计模式和地方审计机关的双重领导体制影响不同地位审计机关的审计决定（毕秀玲和刘玉玉，2013）［9］；地方审计机关对地方政府的审计妥协、委托人缺位以及审计整改联动机制实施存在问题（顾春和黄俊晨，2014）［10］。有鉴于此，文章围绕国家审计机关地位与审计功能实现这一研究主题，基于2009－2014年《中国审计年鉴》，实证检验审计机关权威程度对于国家审计效果的影响程度，为国家审计体制改革与制度优化提供经验证据，充分发挥国家审计在国家治理中的基石和重要保障作用。

二、理论分析与研究假设

随着我国经济体制改革的不断深化，国家审计功能和角色逐渐发生转变。从经济功能角度出发，随着“国家审计免疫系统论”的提出，国家审计功能从单一经济监督功能转变为“免疫”功能，即揭示功能、抵御功能、预防功能，从发现—解决—完善三个环节实现国家审计功能，更有利于维护社会经济健康发展；从国家治理角度出发，国家审计作为依法制约权力的制度安排通过对公权的分配和利用，实现社会经济监督职责，从而实现国家治理功能。审计机关通过检查被审单位经济违法违规问题来实现揭示功能。具体问题包括政府部门预算支出不合规性、社会民生专项资金挪用、国有资产运营混乱等。国家审计依法用权力监督制约权力，审计机关利用机构权威性检查公权行使和财政分配中的问题，进而揭示违法违规行为背后的行政管理及法律措施漏洞，从而将危害国家经济和人民利益的风险降到最低程度。针对揭露出的违反违规问题，审计机关采取纠正金额和挽回损失形式发挥抵御功能。审计监督和检查过程即是对公共权力滥用与否的确认和纠偏，审计机关通过监督调查，能够及时发现和控制地方政府财政资金的违法违规行为，纠正偏离规定的违法行为，规范财政资金分配与使用。如通过事中审计制止相关部门的财政资金私自挪用和浪费行为，通过跟踪审计督促相关部门及时收回流失的财政资金等。预防功能是审计机关为完成受托经济责任目标，有义务提早发现损害社会经济健康的风险，根据审计发现问题对本级政府和上一级审计机关提出建议（报告）。治理功能强调审计机关依法使用公共权力，揭露查处违法违规问题和发现经济犯罪线索，对存在问题的个人和部门依法进行查处，追究相关责任人的法律责任［11］。虽然审计机关对公共权力运行和经济发展的违法违规问题采取预防和抵御措施，并揭示违法违规行为，但是这些职权并不足以对审计发现问题形成有效制度约束，严重损害审计功能实现程度。移送审计线索则是审计对权力制约与监督作用的一种具体体现形式，对危害地方政府财政安全的行为直接处理处罚或者移送司法、纪委监察等部门，从而对政府经济活动中的违法违规现象发挥威慑效应。

国家审计的本质是对权力、经济的制约和监督。国家审计机关作为国家审计执行机构，其职责即为监督国家财政和公共资金配置决策权与执行权，分为中央审计机关和地方审计机关两类范畴。中央审计机关包括两类派出机构，即驻地方特派员办事处和派出审计局。审计机关派出机构是审计署派出的工作机构，主要职责是在审计署授权的职责范围内实施行政行为。从隶属关系来看，驻地方特派员办事处是审计署直属单位，履行审计署交办的一切职责与任务；派出审计局前期是地方政府的内设审计机关，由于历史渊源关系，后期行政上转交于审计署领导，但两者仍然存在密切关系。因此，驻地方特派员办事处较少受到地方政府或其他部门的行政干预，其审计权威性和客观性更能受到保护，而派出审计局地位相对特派员办事处较低。地方审计机关在维护国家财经纪律，保护国有资产，提高国有资产和公共资源的使用效益，保证地方各部门的财政收支，以及国有企事业单位财务收支的合法性、真实性和效益性方面做出了重要贡献。但是，地方审计机关的双重领导体制严重制约了地方审计机关工作的独立性，人、财、物都受制于地方政府，使得地方审计机关既要履行法定审计职责，又要维护地方利益，独立性大受影响，可能影响审计功能实现程度。国家审计最显著的特征是其权威性，依法独立行使审计监督权，对国家财政财务收支进行综合性专门监督，对经济行为尤其是经济责任在一定程度上做出评价和鉴证。审计机构权威性能够提高审计威慑力，避免审计工作受到外界干扰，保持审计独立、客观与公正；审计机关地位高低直接影响审计权威性，进一步影响审计工作效果和审计功能实现程度。基于此，本文提出以下假设：H1：审计机关地位越高，国家审计揭示功能实现越有效，即审计机关地位与揭示功能实现正相关。H2：审计机关地位越高，国家审计抵御功能实现越有效，即审计机关地位与抵御功能实现正相关。H3：审计机关地位越高，国家审计预防功能实现越有效，即审计机关地位与预防功能实现正相关。H4：审计机关地位越高，国家审计治理功能实现越有效，即审计机关地位与治理功能实现正相关。

三、研究设计

（一）样本选择与数据来源

本文选择四类国家审计机关作为研究样本。衡量审计功能的数据来源于2009－2014年《中国审计年鉴》，使用SPSS21．0进行数据分析处理。

（二）研究方法

本文采取单因素方差分析法（ANOVA）进行数据分析，通过测试不同控制变量变化水平对观察变量造成的显著影响进行分析。将国家审计功能作为观察变量，探讨审计机关地位影响审计功能实现的差异程度。

（三）变量设计

1．审计机关地位（PositionofAuditingOffice）根据国家审计机构设置，国家审计机关可以分为：审计署内设机构（HeadOffices）、特派员办事处（ResidentOffices）、派出审计局（AccreditedOffices）、地方审计机关（ProvincialOffices）。四类审计机关地位不同，分别以HO、RO、AO、PO标示。

2．审计功能（AuditFunction）通过理论分析得出，审计功能可以通过揭示功能、抵御功能、预防功能、治理功能来反映。（1）揭示功能（Reveal）本文选取平均每个被审计单位查出的问题金额数作为揭示功能替代指标。问题金额，即被审计机关存在的违规金额、损失浪费金额、管理不规范金额进行纠正的金额总数。国家审计机关通过查处问题金额，可以及时揭示财政活动中的不合法、不合理的财政资金使用行为。（2）抵御功能（Resist）本文选取审计（调查）处理结果落实金额比例作为抵御功能替代指标。审计处理结果落实金额，即审计机关通过揭示审计问题后，审计机关通过应上缴财政、应减少财政拨款或补贴、应归还原渠道资金、应调账处理等决定处罚的方式，已经得到具体落实的金额总数。国家审计机关依据审计处理结果，加强对重点领域和关键环节的审计监督，督促被审计单位积极整改。（3）预防功能（Prevent）本文选取审计建议（报告）被采纳比例作为预防功能替代指标，即被采纳和被批示的审计建议（报告）数与提交的审计建议（报告）数之比。审计建议采纳比例显示了审计整改意见处理效果，能够发挥审计的威慑作用。（4）治理功能（Govern）本文选取司法机关、纪检监察部门和其他有关部门处理的人员比例作为治理功能替代指标。司法机关、纪检监察部门等有关部门依据法律约束机制，对审计发现问题人员给予严惩，能够制约权力过度使用，达到审计治理功能的目标。

四、实证检验与结果分析

（一）审计机关地位与审计功能实现的方差齐次性检验

通常使用的判断多个样本方差是否齐性的检验方法是Levene检验。能、预防功能和治理功能的伴随概率分别为0．085、0．073、0．098和0．203，都大于显著性水平0．05。显然都通过了方差齐次性检验，认为各个组总体方差是相等的，满足前提假设的条件，从而可以进行下一步检验。

（二）审计机关地位与审计功能实现的单因素方差分析

揭示功能的F值为34．835，伴随概率为0．000，小于显著性水平0．05，因而支持原假设H1，说明国家审计机关地位显著影响审计揭示功能实现。

五、研究结论与政策建议

第8篇：现金审计论文范文

【关键词】 政府审计； 审计目标定位； 审计整改

中图分类号：F239.1 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2014）07-0098-05

一、引言

刘家义审计长于2008年提出了国家审计“免疫系统论”，他认为国家审计作为国家治理结构中的一个环节，其作用是保障国家经济社会的健康运行，而这一“免疫”作用正是国家治理制度的必然安排。同时，他指出目前的中国特色社会主义环境需要政府审计在审计目标定位上立足批判性，坚持建设性。批判性目标定位下，政府审计要充分发挥揭露问题和错误的功能；建设性目标定位下，政府审计不仅要揭露问题，更需要对问题进行深层次的原因分析，并提出相关建议，保障经济社会的健康运行。

在我国目前政府审计制度下，政府审计机关分为审计署、特派员办事处、派驻审计局和地方审计机关四类。由于审计机关地位的差别，其独立性也有所不同。此外，在我国行政型审计模式和双重领导体制下，地方政府对地方审计机关的干预力度大大增加，且地方政府干预对地方审计机关的审计处理执行效率存在负面影响（杨婧、田小溪，2013）。

本文以地方审计机关和特派员办事处为两大研究主体，根据这两类审计主体审计整改情况的统计数据，分别从批判性、建设性两大目标进行统计分析，发现地方审计机关在审计处理执行效率的金额指标上反而高于特派员办事处，在另外两方面的指标上，两者无显著性差异。本文认为，产生这种状况的原因是地方审计机关对地方政府的审计妥协、委托人缺位以及审计整改联动机制实施存在问题。

二、理论分析与研究假设

根据《国家审计准则》，政府审计整改可以分为两个部分：审计处理处罚决定执行；审计建议落实。前者是指政府审计机关发现并揭露问题与错误，强制要求被审计单位进行执行，发挥批判；后者是审计机关针对被审计单位在体制、制度层面所存在的问题提出的改进建议，发挥建设。目前我国政府审计的目标定位是立足批判性，坚持建设性。无疑，这一目标定位与我国现阶段的政府审计环境是一致的。而在这一目标定位的指导下，我国政府审计模式是问题导向审计模式，其作用是发现问题、纠正问题并解决问题，主要发挥的是批判。然而，批判只能作为政府审计的基础功能，政府审计更应该在充分发挥揭露功能的基础上，发挥抵御功能，促进体制、机制和制度的优化，使经济社会运行效率和质量有所提高，并最终推动经济社会全面协调可持续发展。因而，建设是目前政府审计急需发挥的功能。但政府审计在多大程度上发挥了建设呢？是否不同地位的审计机关在这两种功能发挥程度上也有所差异呢？

我国政府审计机关的地位是：在本级政府行政首长的领导下，隶属于政府行政系列，是政府行政的一个职能部门；实行双重领导的管理体制，既隶属于政府又监督政府，因而我国审计体制是双重领导的行政型体制。审计的灵魂是独立性，丧失独立性或独立性不强的情况下进行的审计，其效果差、质量低。审计的独立性体现在审计机关经费独立、人员独立、工作独立和判断独立四个方面，而现行审计体制下，地方审计机关在以上几方面基本都要受制于地方政府，同时审计发挥作用的程度取决于地方政府领导者素质以及对审计的重视程度，因而地方审计机关在一些重大审计事项上难以保持审计的独立性，无法逾越地方政府自我保护的屏障，普遍存在“审计难、处理更难、落实难上加难”等现象。而特派员办事处，基本独立于被审计单位，独立性较强，因而不容易出现“以权压审”的现象，受政府干预程度大大降低。

综上所述，相对于特派员办事处，地方审计机关独立性较差，受地方政府干预较大。借鉴以往学者的研究成果可知：地方政府干预是审计处理不能得到执行的显著影响因素（郑石桥、许莉，2011）。因而，本文提出如下假设：特派员办事处的审计整改效率要高于地方审计机关。

三、研究设计

（一）变量设计

1.审计机关地位。本文研究对象为：特派员办事处以及地方审计机关，分别用A、B表示。

2.审计整改情况。政府审计整改包括两个部分：审计处理处罚决定执行情况和审计建议落实情况。前者发挥批判，包括应上缴财政金额中已执行比例、应减少财政拨款或补贴中已执行比例、应归还原渠道资金中已执行比例、应调账处理金额中已执行比例、应自行纠正金额中已执行比例、移送司法机关案件中已立案比例、移送纪检监察部门的已处理比例；后者发挥建设，包括建议有关部门处理事项中已落实比例和提交工作报告和信息中被采用比例。各个指标的计算方法如表1所示。

（二）样本选择和数据收集

本文的样本是2003年至2007年特派员办事处和地方审计机关的审计统计数据。由于2006年的数据采用的统计方法与其他年份不一致，故本文未对该年度数据进行统计分析。上述数据均来源于审计署官方网站的“统计数据”栏目。

四、统计分析

根据上述变量设计和样本的选取，本文运用单因素方差分析中的最小显著差数检验法（LSD）进行分析，分析特派员办事处和地方审计机关在政府审计整改效率（审计处理执行效率、审计建议落实）方面是否存在显著差异。其中审计处理执行效率分金额指标和非金额指标进行分析。

（一）审计处理执行效率的金额指标分析

特派员办事处与地方审计机关审计处理执行效率的金额指标的描述性统计结果如表2所示。表中数据显示，在上述五个具体指标上，地方审计机关的均值以及标准差等指标均比特派员办事处的效果好，表明其审计处理执行效率均可能高于特派员办事处。

五、结论与启示

我国目前的政府审计目标定位是立足批判性、坚持建设性，这一目标定位是基于当前的政府审计环境提出的，也是与目前我国审计发展水平相符的。同时，审计体制一直是学者们关注的重要问题，审计体制是否会影响政府审计的整改情况，是否会影响审计目标的达成，这都是大家所关注的问题。

本文在理论分析的基础上，认为在我国双重领导的行政型审计体制下，特派员办事处独立性和地位要高于地方审计机关。曾有学者研究得出政府干预程度与审计处理执行效率存在反向关系这一结论，因而本文预期特派员办事处的政府审计整改情况要高于地方审计机关。但是在对政府审计整改数据进行统计分析后发现地方审计机关在审计处理执行效率的金额指标上要高于特派员办事处，在其他两方面的指标上，两者却无显著性差异。此统计结果与本文的理论预期相悖。

通过对这一现象的具体剖析，本文认为造成这一现象的主要原因是地方审计机关对地方政府的审计妥协、委托人缺位以及审计整改联动机制实施存在问题。

在审计处理执行效率的金额指标上，地位高的特派员办事处反而低于地方审计机关。这一现象的形成其实也是地方政府干预的结果。地方政府在审计处理前就已经对审计机关进行施压，地方审计机关由于独立性差，并且受同级地方政府的领导，因而往往会屈从压力，在审计处理前就作出一定妥协，而真正公示的审计问题则是地方政府愿意整改和配合的问题。相反，特派员办事处不受地方政府的直接领导，很少作出妥协，但是地方政府对有些问题也并不整改或很少整改，反映到最后的统计结果上，就是特派员办事处的审计处理执行效率反而低于地方审计机关。

关于审计处理执行效率的非金额指标，特派员办事处与地方审计机关两者并无显著差异的原因在于两者都面临审计整改联动机制无法充分运作的问题。审计整改联动机制是指纪检、监察、财政、税务、工商等相关部门依法协助审计机关履行审计监督职责的工作机制。这一机制的充分运作离不开相关部门与审计机关的密切配合。但实际操作中，审计整改联动机制却无法充分发挥作用。比如，其中的移送司法机关案件中已立案比例这一指标。审计机关将其认为有涉嫌犯罪的被审计单位及有关人员移送司法机关，司法机关这时应对案件进行形式审查，案情基本清楚，嫌疑人有犯罪嫌疑就可以立案，立案这一过程不需要对案件进行实质审查。审计机关在审计过程中将发现的问题与其相关人员联系起来，并将其移送司法机关，这基本符合立案条件，但实践中，总体立案比例的均值仅为36.87%。可见，审计整改联动机制运作不充分是导致这一指标出现此现象的根本原因。

政府审计整改主要由审计处理处罚决定执行和审计建议落实两部分组成。审计处理处罚决定是强制性的，即若被审计单位不执行审计处理处罚决定，审计机关可以采取强制手段。审计建议不具有强制性，被审计单位可以选择性地落实。首先，地方政府对审计处理处罚决定执行效率本就不高，而面对具有可选择性的审计建议，其落实效率将比审计处理处罚决定执行率更低。其次，审计建议分为两种类型，一是微观审计建议，这类建议一般是针对审计对象的业务营运及管理所存在的问题提出的建议；二是宏观审计建议，一般是针对宏观管理中存在的体制或机制性问题提出的建议。在面对这两类审计建议时，由于微观审计建议更为具体，且针对的是本部门的业务活动，因而在实施过程中更具操作性。同样，宏观审计建议针对普遍存在的制度性问题，制度层面通常具有涉及范围广、整改难度大的特点，因而这类审计建议落实难度大。

政府审计机关无论是在批判性或是建设性目标的指导下，其作用都是保障国家经济社会的健康运行。作为国家经济社会运行的免疫系统，政府审计目前并没有发挥出其应有的作用和功能。主要原因还是在双重领导的行政型审计体制下，审计机关处处受到政府其他部门的制约，且政府其他部门未承担其应有的责任。审计作为经济问责信息的保障机制，主要应发挥信息保障作用，而在审计决定实施机制中发挥主要作用的应该是各级委托人。委托人的不作为使得审计整改联动机制无法充分发挥作用，也使得审计建议的落实率维持在低位。如果各级委托人始终保持这种做法，且审计机关的执行手段和权力无法得到扩展，那么政府审计整改也无法获得成效，审计机关也只能发挥揭露问题这一批判，而建设性目标将无法实现。

【参考文献】

[1] 郑石桥，尹平.审计机关地位、审计妥协与审计处理执行效率[J].审计研究，2010（6）：53-58.

[2] 郑石桥，许莉.政府干预对审计处理执行效率影响研究[J].江西财经大学学报，2011（1）：19-23.

第9篇：现金审计论文范文

【关键词】异常审计费用审计师租金审计成本费用折扣

【中图分类号】F239

一、绪论

尽管异常审计费用在当代会计领域中被广泛研究，但研究人员对其解释是存在争议的。一些研究人员认为异常费用是审计师租金，即是超过正常的审计审核费用（所有风险溢价以及所有生产要素的正常利润）的成本；还有一些人认为异常费用是未被注意的审计成本。因此，本文的研究提出了大样本实证证据，有助于解决有关解释异常费用的冲突。

近期的两项研究中，Choi（2010）和Hribar（2014）提出了例证。这两项研究均表明异常审计费用和被审单位的财务报表质量之间存在不利的关系。Choi（2010）认为异常审计费用是审计的租金，其证据是审计师的独立性受到损害（社会证据不受欢迎的结果）。相反，Hribar（2014）认为异常审计费用是未被注意的审计工作，其证据是审计人员需要花费更多精力验证低质量财务报表的合理性（社会满意度的结果）。

这两种不一致的解释损害了异常审计费用作为一项研究构想的实用性。从制定政策的角度来看， Choi（2010）所描述的研究和Hribar（2014）所描述的研究对行业监管的影响具有实质的不同：Choi（2010）将异常审计费用解释为审计师租金，可以激励审计市场针对控制审计师租金的监管干预。另一方面，Hribar（2014）将异常审计费用解释为未被注意的审计工作，可以激励以市场力量迫使审计人员对早已有较低质量的财务报告的被审计单位给予更多的关注。要解决这个矛盾，就必须确定异常审计费用的实质性内容。

本文分析表明，在竞争激烈的审计市场，异常审计费用的可能组成部分可以通过差异存留的持久性和继任审计师对随后的审计费用的不同解释来进行区分。如果异常审计费用主要是由未被注意的审计成本组成，他将在审计师改变后也持续不变的存在。另一方面，如果异常审计费用主要由审计师的租金组成，他在审计师改变的情况下可能不同。

总的来说，以目前估计，有证据表明，异常审计费用最可能主要是由未被注意的审计成本组成的。国内的研究主要是在国外研究的基础上作出分析，而其驱动因素还有待研究，所以异常审计费用的驱使因素是一个极具光明前途的研究途径。

本文样本中所有数据来自2001～2012年Comp stat与Audit Analytics数据库中上市公司所有财务报表的审计业务，因为中国并没有长时间跨度和大规模的公开样本，所以本文选取四大会计师事务所（普华永道、德勤、毕马威、安永，以下简称四大）和非四大会计师事务所（如致同、博德豪和McGladrey&Pul1en等，以下简称非四大）的公开数据进行分析，因为本文公式分类简洁，所以实用性强。

本文报告三个关键的实证结果：首先，在四大正在进行的审计业务中，当没有审计师变更、控制其他费用决定因素不变时，我们发现异常审计费用高度连续相关，其中包含一个大型持久性的部分（尽管可能是成本，租金，或两者的结合）。其次，四大审计师的异常审计费用在审计师转变的过程中一样持续存在，这表明审计租金在四大的异常审计费用中占比很小。第三，在由四大审计师向非四大审计师转变的过程中，异常审计费用的系数仍然是积极的，只是与非四大审计师向四大审计师的转变相比还是较小。这发现表明，大部分四大审计师的异常审计费用由成本构成，四大和非四大审计师都是一样的。在额外的测试中，我们使用OLS估计技术计算异常审计费用获得类似的结果，表明我们的推论有力地避免了各种规范错误，包括变量遗漏偏差。

二、异常审计费用持久性的分析

（一）解释异常审计费用

异常审计费用通常是指实际审计费用和运用Simunic（1980）审计费用模型计算的预计审计费用之间的差值，模型的公式如下：

本文的目的是通过调查以下问题解决这几种对于异常审计费用模糊不清的解释：异常审计费用主要是未被注意的审计成本还是审计租金，或者是两者的混合体？

（二）确定异常审计费用的实质性信息内容

正如前面提到的，公式（1）反映了异常审计费用中未被注意的审计成本（包括正常的风险溢价）、审计师租金和噪音的总和。此外，成本和租金中都可以包含持久性因素，这对于所有审计人员，或者是现任审计师来说都是正常的。因此，公式（1）可以改成如下：

1.定义异常审计费用的组成部分

将未被注意的审计成本和审计师租金各分为两类（正常的和特殊的）有助于研究者认清这两种方法的实质组成部分。因此，我们依次讨论这四个部分。

正常成本（cci）。该成本有以下三个特点：（1）预计将包括在费用中，（2）不论审计师如何改变，都由现任审计师承担，（3）难以被研究者发觉。许多例子表明成本与审计师预期的诉讼、监管和声誉成本，还与被审单位的破产风险相关。这些成本都是审计人员和被审单位心知肚明的，但研究人员可能不会知道。

特殊成本（ic）。该成本是由于特定的审计师和被审计单位关系而存在的，一旦审计师变更将不会存续。例如，受审核方可能获得一项新的业务或成立一个新的有限责任公司，因此可能涉及到特殊的会计处理，现任审计师可能会被迫使用外部专家以至于需要更高的成本。另一方面，新的审计可能拥有必要的内部专业知识，提供低廉的服务。在前任审计师的特殊成本中会有前任审计师的额外成本，但不会包含现任审计师的成本。

正常租金（cr）。审计师变更包括审计师启用和被审单位转换成本（寻找成本，对于转变审计师的市场不良反应成本，机会成本，受审核方人员适应新审计师的成本）。这些问题会成为审计师和被审计单位的阻碍，并影响随之而来的审计师的收费议价能力，使现任审计师收取超过正常成本的费用。这种阻碍是正常租金的来源，正如大多数先前研究所讨论的，在竞争激烈的审计市场，启用新的审计师预计会花费更少的资金。

特殊租金（ir）。类似于特殊的成本，这些租金归于前任但不是继任审计师，通常由于两任审计师之间市场力量的不同。例如，在从四大的审计师转变成非四大的审计师时，通常假设继任者没有相匹敌的市场力量因而会需求低一些的租金。在这样的转变中，四大的前任可以收取任何租金，但非四大的继任者将无法获得前任的特殊租金。

值得注意的是，在这种结构中，成本和租金是否属于正常的或特殊的取决于前任审计师和继任者的身份是否转变。例如，在从一个四大审计师转换到另一个四大审计师，很多的未被注意审计成本和租金的大小将不会因为审计师的改变而改变。相比之下，从一个四大审计师转变成一个非四大审计师，一些前任四大审计的成本和租金将不会被非四大审计人员所继承，因为四大审计师通常比非四大的同行拥有更高的成本和租金。因此，在实证分析中，本文假定四大审计之间的改变拥有类似的成本结构，能够获得类似的租金水平，以此作为本文推断的依据。

2.异常审计费用中成本和租金的区分

在持续审计业务中，如果其他条件不变，异常费用的前四项组成部分将继续由不同时期的审计费用所决定，并应该保持稳定，直到最后一个期间反应噪音的情况，噪音不会对影响未来的审计费用。因此，在持续业务中，异常的费用与正常的费用的正比例关系接近1，因此可以看出这使得异常费用主要是噪音引起的。

然而，在审计师转变时，问题可能会完全不同。根据公式，第一项预计会影响继任者的审计成本，这对于前任审计师和继任审计师来说都是正常的，因此其审计费用是稳定的。第二和第四项，这是特定于前任审计师的费用，就像最后一项（噪音），不影响继任者的审计费用。第三项，他反映了新的审计师同样希望在未来的时期获得的租金，但是继任者对待租金可能与前任大为不同。既然新的审计师希望获等同于cr的租金年金流，理论上，审计人员之间的竞争会使得继任者向被审核方提供一定的现值折扣，因此来获得这笔业务。因此，在给新的业务定价时，继任者审计师对于前任异常审计费用各项的权重将变为：第一项为1，第二和第四项为0，第三项是一个现值系数-K。

按照上述逻辑，预期的持续和新业务的费用方程如下：

三、方法和数据

（一）计算异常审计费用

我们通过以下模型计算现任审计师变更时的异常审计费用：

Ln（AFee）：会计年度中向外聘审计师支付的审计费用的自然对数。

Ln（TA）：被审计单位总资产的自然对数。

LOSS：当被审计公司出现不利的净收益时，其值为1，否则其值为0。

ROA：被审单位资产回报率，保留两位小数。

Leverage：总资产与总负债的比率，保留两位小数。

InvRec：被审计单位存货与应收账款的和除以被审计单位总资产。

ForRec：当被审计单位报告外币报表折算调整时为1，否则为0。

Employess：被审计单位员工数量的平方根。

Nsegments：业务分部的数量。

NewFin：当新发行的股票和债券超过50 000美元时为1，否则为0。

ExtDist：当非常项目或停止运营的项目超过10 000美元时为1，否则为0。

GCO：当审计意见中包括持续经营资格时为1，否则为0。

ICWeak：当审计报告内部控制较弱时为1，否则为0。

Busy：当企业会计年度在12月结束时为1，否则为0。

Delay：被审计单位会计年度结束日期与出具审计意见的日期之间相差的天数。

Afiler：当被审计单位在会计年度结束日的所有者权益市场价值超过7 500万时为1，否则为0。

如前所述，模型计算的异常审计费用是研究人员无法观察到的各种影响审计费用的因素的结合，也就是说费用决定因素排除了公式（2）和估计误差（噪音）。然而这些因素中大多可能会（a）与观察到的费用决定因素有关（b）随时间变化缓慢，这就表明我们需要一个费用模型的估计组，大多数先前的研究通过模型（2）的OLS估计获取异常审计费用。为了保证与之前研究的可比性，我们的主要推论基于采用OLS测试异常审计费用。然而，为了测试的稳健性，我们考虑遗漏和观察到的费用决定因素之间的相关性，通过有固定影响的模型（2）估计组获得异常审计费用。

（二）测试维护审计市场竞争力的假设

为了调查新被审计单位在市场中的竞争力，我们首先估计，分别为四大和非四大被审计单位，该模型：

New：当审计师平级改变（即四大变为四大，或非四大变为非四大）时为1，否则为0。

（三）测试异常审计费用的持久性

为了阐明我们感兴趣的关键问题，我们需要知道前一年度的异常审计费用在多大程度上会影响持续和新项目的审计费用，我们估计的模型为：

本文把其分为“四大”和非四大持续和新被审计单位，并用OLS估计这个模型（包括年后和行业指标）。

（四）数据分析

本文样本数据源自在Comp stat与Audit Analytics数据库中上市公司所有财务报表的审计业务数据，有以下两个限制条件：

1.是美国政府指定的企业

2.拥有除了4 400-4 999或6 000C6 999之外的基本SIC代码。

限制2：不包括金融企业（4 400C4 999）和受（政府）管辖行业（6000C6999），因为他们的审计生产函数不同于工业企业。为了消除在四大和非四大审计师对审计函数的影响，我们将方程（2）和（3）分为四大和非四大被审计单位。表1表明了这个研究由于数据限制而出现的样本误差。

表2中A和B两组数据描述了统计的四大和非四大被审计单位。首先，A与B组数据的比较显示，四大被审计单位，平均而言，比非四大被审计单位更大。其次，数据表明四大被审计单位的审计费用大约是179.7万美元（AFee），总资产大约是43.12亿美元（TA）；而非四大被审计单位的审计费用大约是23.6万美元（AFee），总资产大约是1.68亿美元（TA）。四大被审单位财务状况也优于非四大被审计单位：有31%的四大被审计单位报告损失，四大被审计单位的平均ROA为0.01，而非四大被审计单位与之相比是57%和-0.64。第三，四大被审计单位比非四大被审计单位出现财务困境的可能性更低。第四，四大审计师比非四大审计师更可能关于内部控制的不利意见。这种差异使四大被审计单位更可能在内部控制审计中遵从萨班斯-奥克斯利法案。

表3用实例说明通过公式（2）估计计算2012年的异常审计费用。回想一下，我们以2001年为第一年数据，采用滚动窗口估计。因此，在2012年估计异常审计费用时，我们可以使用2001～2011年间的一切可用的观测数据。我们使用类似的过程来计算和分析每年的异常审计费用。

之前各种估计模型的结果，可以有效地看出通过估计程序计算的异常审计费用是高度序列相关的（异常审计费用序列的一阶自相关费用函数在四大被审计方样本中约为0.77和在非四大被审计方样本中约为0.82）。这一新发现为异常审计费用中包含一个重要非噪音组件提供了有力的初步证据。我们的研究的目的是阐明这个非噪音组件是由未被注意的审计成本还是审计租金组成。

四、结果分析

（一）在新被审核方市场上的竞争力

表4汇集了2003～2012年期间的四大与非四大被审计单位OLS估计模型结果。解释重复观测同一被审单位，报告基于被审计单位标准误差的重要性水平。

在四大被审计单位样本中，所有的控制变量在10%显著性水平下显著，模型的R2相当高（约0.81）。这两列结果报告的关键特性是，相对于持续的被审计单位支付的费用，四大审计师向新被审计单位提供大幅折扣。New的系数是消极且显著的（-0.151，P

（二）确定异常审计费用的组成

表5根据公式（4），将结果分为：四大持续业务（列1和2），非四大持续业务（列3和4），四大之间的转变（列5和6），非四大之间的转变（列7和8）和从四大向非四大审计师转换（列9和10）。列1和2，列5和6与列9和10对应于前面描述的三个基本测试。表5的其余列提供针对上文的额外解释结果。

表5的列1和2是第一个测试，即持续四大审计业务中的异常审计费用。LFReeNeg和LRFeePos的系数都是积极且显著的（0.678和0.849，且P< 0.01）。在今年支付高于（低于）平均费用的持续四大被审计单位在明年可能也会支付高于（低于）平均费用的审计费用。列3和4检验了非四大持续业务中异常审计费用的持续性：非四大被审计单位LRFeePos和LFReeNeg的系数也都是积极的（0.800和0.777，P

表5的列5和6测试了四大审计师之间的转变。LRFeePos和LRFeeNeg的系数都是积极和显著的（0.668和0.809，P

列7和8测试了非四大审计师之间的转变。在列7中， LRFeePos的系数（0.574）明显不同列3中的LRFeePos系数（0.800）[ x2（1）=5.20， p0.05]。这一发现表明，新非四大审计师比前任非四大审计师的定价低。

表5列9和10测试了四大审计师变为非四大审计师时的异常审计费用。如前所述，这个测试表明继任审计师收取较低的租金（使得持续性为零），成本的折扣使得继任者无法享有前任四大审计师的待遇（也将使异常审计费用的持续性为零）。然而，在列9中，LRFeePos和LRFeeNeg的系数都是积极和显著的（0.590和0.574，p < 0.01）。此外，LRFeePos的系数（0.590）与列1的LRFeePos的系数（0.678）相比并没有太大的差异[ x2（1）=0.82，p》0.10 ]。这一发现表明，四大会计师的异常审计费用包含大量的审计成本，这对于四大和非四大的审计师来说都是普遍的。相比之下，在列9中LRFeeNeg的系数（0.574）是明显不同于列1的LRFeeNeg系数（0.849）[ x2（1）=6.04，p

五、结论

本文展示了在各种类型的审计业务中，如何分析并证明异常审计费用到底由未被注意的审计成本、审计租金和噪音中哪几部分组成。实验表明，在2001～2012年期间的美国上市公司审计业务的全面样本统计数据中，本文通过表5对异常审计费用影响因素进行统计回归分析，因为异常审计费用在审计师转变时的系数都是积极的，所以他应该是持续存在的，不因审计师转变而大幅变动的。因此，本文得出异常费用主要是由未被注意的审计成本和噪音组成。

本文发现异常审计费用在持续业务中持续存在，同时在平级审计师转变和四大审计师转变为非四大审计师时，有三个关键的影响：一是考虑到他们主要由未被注意的审计成本组成，异常审计费用可以在持续业务和新业务中有效警示预期费用；二是鉴于其证明了费用模型的有效性，为未来异常审计费用因素的研究提供了一条康庄大道；三是最重要的，我们的证据意味着审计质量措施或财务报告质量之间的负面联系，异常审计费用是在高风险业务中提供额外审计措施的证据，而不是影响审计独立性的租金。

本文有以下几点局限：

・我们分析和解释的是异常审计费用，租金未包含在其中或费用决定因素的系数超出了我们的研究范围。

・我们遵循先前的研究，通过新审计业务收费折扣来推断审计市场的竞争力。

・我们按照之前的文献界定的审计租金超过正常生产成本时所包括的所有审计师应承担风险的费用（包括所有诉讼、监管和声誉带来潜在的审计不严）以及所有生产要素的正常回报率。因此，前任和继任者都会期望进行不严格审核，由此将会在审计师转变时增加风险承担成本，而只有租金会以资本化价值折现。

・我们通过检查异常审计费用在审计师变化时的定价估计异常审计费用的两个固有的、不可见的组成部分的相对大小，这是十分复杂的，还有待于继续研究。

・由于本文无法收集中国的大数据，因此权当抛砖引玉，希望有更多人提供数据，进行相关的研究。

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