租赁准则论文精选(九篇)

第1篇：租赁准则论文范文

【关键词】 租赁 会计准则 中外比较 综述

一、国内外租赁会计准则概述

美国会计界对租赁会计问题的关注最早，美国财务会计准则委员会（FASB）在1976年了第13号财务会计准则公告《租赁会计》（FAS13）。之后为适应租赁业务的发展，FASB又先后颁布了一系列的准则公告、技术指南和解释说明。以FAS13为范本，其他国家（如英国、加拿大、澳大利亚和新西兰等）的会计准则制定机构，也纷纷制定了各自的租赁准则，用以规范承租人和出租人的会计处理。1982年国际会计准则委员会（IASB）了第17号国际会计准则《租赁》（IAS17），并在1999年对其进行了修订。2006年我国财政部了《企业会计准则第21号一一租赁》（CAS21），建立了我国的租赁会计准则体系。这一系列租赁准则的制定和，在很大程度上促进了全球范围内租赁业的发展。

随着安然、世通等事件的发生，相关各方对特殊目的实体故意构建租赁合同等事项高度关注，同时对租赁会计准则的批评与争论也越来越多。IASB和FASB于2006年7月成立了国际工作联合项目小组，就如何修改和统一租赁会计准则进行讨论研究，至2006年年底，租赁项目工作组了首项决议，提出“消除经营租赁与融资租赁的明确划分界线”的设想。2009年3月19日，IASB和FASB联合了租赁会计准则的讨论稿《租赁：初步意见》，指出在一项简单租赁业务中，承租人获得的租赁资产的使用权符合资产的定义，与之相关的租金支付义务符合负债的定义，因此承租人应在资产负债表中确认一项使用权资产，同时确认一项租金支付义务负债，不再区分经营租赁和融资租赁。至2010年8月17日两委员会联合了《租赁》征求意见稿，基本确定了租赁业务承租人会计处理模型，即“使用权模型”，要求承租人须对所有租赁业务确认一项使用权资产和租金支付义务负债，而不再区分经营租赁和融资租赁。

二、国外研究概况

自2009年租赁准则修订讨论稿以来，国外发表了许多文献，对国际租赁会计准则的改革动态做了介绍与评价，并与现行的IAS13及IFRS17进行了对比以分析其差异及新准则的实施可能产生的影响。Paul等（2010）对2009年讨论稿做了详细评述，指出其中承租人会计处理的不足之处及出租人会计改革的难点，并呼吁美国证监会引导FASB和IASB放缓准则修订速度以提出正确的建议。Ong（2011）针对IASB和FASB提出的所有租赁业务都须反映在资产负债表中的做法，以及现行租赁准则被滥用的可能性，对63名来自加拿大的会计师和54名来自马来西亚的会计师进行了调查。与马来西亚会计师相比，加拿大会计师更倾向于认为现行准则被滥用。同时在马来西亚，工作经验较少的会计师比工作经验较多的会计师更倾向于认为现行准则被滥用。Elaine 等（2012）介绍租赁准则的历史沿革、改革背景及修订进程，具体介绍了2012年讨论稿与2010年《租赁》征求意见稿的不同之处，并重点分析了征求意见稿中承租人会计后续计量存在的问题。并指出针对租赁会计的争论的核心在于，是否所有的租赁合同应同样对待，或一些合同被视为类似于资产购买，另一些类似于资产租赁。这一差别作为租赁会计的核心问题已被争论了50余年，现行准则旨在通过提供区分融资租赁与经营租赁的标准来解决这一争论。现在准则制定进程又回到这一问题，FASB提出的“根据租赁交易是否把与租赁资产相关的所有的风险和报酬实质上转移给了承租人，对使用权资产后续计量进行区别处理”的建议与现行准则中区分融资租赁与经营租赁的“风险报酬”标准相似，说明了现行准则并不像有些人认为的那样有巨大缺陷。

三、国内研究概况

国内对租赁会计准则的研究主要包括租赁准则中外对比研究、国际租赁准则修订的影响等方面。

租赁准则中外对比研究，主要包括中国租赁准则与美国租赁准则FAS13和国际租赁准则IAS17的对比研究。刘芳（2001）、阳春艳（2008）分别将中国2001年租赁会计准则和2006年租赁会计准则CAS21与美国租赁准则FAS13和国际租赁准则IAS17在租赁定义、分类、会计处理等方面进行比较，指出我国租赁准则的优缺点，并为准则完善提供建议。

关于国际租赁准则修订的影响，自2010年《租赁》征求意见稿以来，孙磊（2011）、吕小月，李梅香（2012）、何敬（2013）等均介绍了租赁准则修改的背景、原因和变革内容，并分别从租赁定义、租赁分类、会计确认和计量、列报和披露等方面与我国现行准则《企业会计准则第21号——租赁》进行对比，以分析其差异，并分析了我国实施新会计准则可能会面临的困难。

参考文献

[1] 吕小月，李梅香，宋丽丹.国际租赁会计准则的发展动态及执行难点分析[J].金融会计，2012（10）：28-31.

第2篇：租赁准则论文范文

【关键词】会计准则；租赁会计；租赁内含利率；未担保余值

2006年2月15日，财政部颁布了新的企业会计准则，其中第21号为租赁会计准则，新的租赁会计准则在许多方面都发生了变化，体现了与国际会计准则的进一步趋同，但在会计实务中的应用却存在着一些问题，本文试图从准则本身定义方面进行研究，探讨其不足之处，并结合实际情况提出相应对策。

一、目前新租赁会计准则应用中的一些不足

（一）租赁分类标准的实际界定问题

首先，新准则对租赁业务的5条分类标准中有3条是取决于租赁合同中有无明确规定或会计人员的职业判断。这种规定带有很强的主观性，在企业实际进行判断时有很大的自由判断的空间，这样的标准指导意义更强，实际操作中可能被人为的扭曲准则制定者的本意，利用上述标准把经营租赁判断为融资租赁从而操纵利润。再者，针对第4条分类标准，准则中是这样规定的：承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值；出租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。按照通常的理解“几乎相当于”是指最低租赁收、付款额现值占租赁资产公允价值的90％以上，含90％。但目前存在的实际情况是租赁双方最低租赁收、付款的金额大部分不相等，从而其现值也可能不相等，这样就导致双方租赁现值占资产公允价值的比重也就不一致，按照90%这一标准来划分的话，可能一方会作为融资租赁，而另一方因低于90%，作为经营租赁。在这种情况下，双方在租赁期内的会计处理就可能导致资产实际上处于无人监管的状态。因此目前的分类标准需要更加细化。

（二）未担保余值减值的处理问题

首先，新的准则规定判断未担保余值发生减值的主要依据为期末资产的公允价值，这一判断标准由于公允价值的难以取得从而导致减值的判断值得怀疑，而且未担保余值一般占资产比重很小，而准则规定的会计处理方法却相对繁琐，个人建议应简化处理。其次由于未担保余值减值，出租人的租赁内含利率会发生变动，而相应的承租人的租赁内含利率也发生变动，这样随着未担保余值的价值变动，承租双方会不断的变动租赁内含利率，随意性很大，直接导致资产的价值变动，容易被利用来粉饰报表，操纵利润，这一问题应值得关注。再者，根据准则规定，出租人可以对应收融资租赁款合理计提坏账准备。而当未担保余值发生减值时，不计提减值准备。两种做法不符合一致性的会计基本原则。

（三）公允价值难以计量

新的租赁会计准则在多处规定要采用公允价值来进行会计处理。公允价值的使用应该说是新会计准则的一大亮点，但结合我国目前的市场环境，对公允价值的取得仍很困难，这一难题目前会计学界讨论的已经比较多，因此不在此赘言。

二、新租赁会计准则应用的建议

针对上述问题，谨以个人对准则的理解，提出以下几意见，希望能够对租赁会计准则的应用有一定帮助。

（一）融资租赁分类界定标准的改进

针对新的准则关于融资租赁标准的界定，首先建议准则制定部门进一步细化对融资租赁和经营租赁的划分标准。其次加强企业会计人员技能培训，加强职业道德教育，在进行分类时要严格遵循实质重于形式的原则。最后对同一笔租赁中承租双方性质的判定可能存在不一致的问题，在实际操作中，借鉴一些专家的研究成果，可以从两个方面解决这一问题：第一，可以尝试将经营租赁资本化。这同时也是国际租赁会计界目前的研究课题之一。第二，统一标准，考虑到租赁业务来讲，承租人在往往交易中处于主导地位，因此可以仅从承租人的角度出发，用承租人对交易的分类作为租赁双方认定交易性质的标准，这样就可以解决因为双方界定交易性质不同而给会计核算带来的一些问题了。

（二）采用账面价值作为计量标准

就目前实际情况来看，我国尚不具备运用公允价值计量的市场条件。而且，租赁会计处理也比普通的会计核算更为复杂，但我国会计从业人员特别是租赁会计从业人员的总体素质不够高，还不能就公允价值做出合理的判断。所以在实际会计处理过程中最好还是沿用原来的规定，即仍应采用账面价值进行计量。

（三）简化对未担保余值减值的会计处理

首先，建议准则制定者对未担保余值的减值判断的标准进行进一步的修订。其次根据重要性的原则，建议简化未担保余值减值时的会计处理。当未担保余值发生减值时，不再重新计算租赁的内含利率。同时根据一致性的原则，可以规定未担保余值也可以采用提取减值准备的方法。实际操作中可以在“未担保余值”科目下设两个明细科目，分别是“成本”和“减值准备”科目。具体处理方法可以参照一般资产减值的会计处理方法，这样在目前我国租赁行业从业人员的现有水平便于下理解和操作，也不违背会计重要性原则。

以上仅仅是笔者对新租赁准则的一些浅显理解，租赁会计在会计处理中是比较复杂的一种业务，在实务操作中出现的问题也绝不仅仅是上述所列举的这几类，本文只是从准则本身解读，结合目前我国租赁业的实际情况，个人认为仍应坚持实事求是的原则，应当有更加细化更符合当前过渡阶段的指导性意见出台，明确准则中的疑难处理办法。再者，我们也应进一步提高危机意识，目前很多跨国公司已在我国设立了租赁公司，这些公司的实力雄厚，业务操作完全按照国际惯例操作，对我们已形成压力。因此，无论是中国租赁业自身发展的需要还是参与国际竞争的需要，都要求我们加强租赁会计准则的学习和宣传，对规范租赁业的会计核算、信息披露，加强租赁业的风险防范和培育租赁市场都将起到重要的作用。

参考文献

[1]中华人民共和国财政部制定.企业会计准则一一应用指南2006[M].中国财政经济出版社,2006,11.

[2]陈秧秧.租赁会计准则质疑[J].财会通讯,2008(7):81.

第3篇：租赁准则论文范文

关键词：融资租赁；租赁业；未担保余值

一、引言

经过近三十多年的不断实践与努力，我国在租赁会计理论及其实务研究上都取得了一定的进步。然而与美、日等主要发达国家相比，我国租赁会计并没有得到长实的发展，国内租赁业发展进程相对缓慢，现行的相关法规、制度较之也仍存在着一定的差距及缺陷。出租人会计处理方法是融资租赁会计理论及实务中的重要组成部分，当前国内外学者对承租人会计处理方法并无很大异议；倒是未担保余值发生变动时的会计调整存在账实差异性等争议问题跃然纸上。

二、未担保余值发生变动时的会计调整存在账实差异性

按照租赁准则规定：“无论未担保余值如何变动，未实现融资收益应于租赁期满全部分摊完毕。”准则为此充分考虑此情况，还分别对未担保余值减少、冲回做了详细的会计调整。但是从其具体运用来看，按照准则规定的方法对未担保余值发生变动情形时进行的会计调整，未实现融资收益于租赁期满并不能摊销完毕，其账户仍留有余额，即期末存在账实不符的差异性。

租赁准则中对未担保余值发生减少的情形下的会计处理做出如是规定：应按照期末出租人预计可收回未担保余值金额低于其账面价值的差额部分，借记“资产减值损失”，贷记“未担保余值减值准备”处理；同时，将此部分减值金额与由此所产生的租赁投资净额的减少额之间的差额，借记“未实现融资收益”，贷记“资产减值损失”调整。在此会计调整中，出租人并未将直接关系其融资收益在租赁各期内正确摊销的租赁资产未担保余值出现减值的价值视为其租赁收益损失，即该项减值金额部分应直接作冲减未实现融资收益处理。

三、融资租赁实务举例论证

准则中对上述减值损失部分单独以“资产减值损失”列示，势必会影响未实现融资收益期末余额，造成未实现融资收益于租赁期满分摊结束后仍然留有余额，而这又是与“不管未担保余值如何变动，未实现融资收益必须要在租赁期满分摊完毕的”的租赁准则规定相矛盾的。据此可以实例为证：

例1：2010年11月30日，A租赁单位和B单位达成了一项租赁协议，租赁标的物为某台大型机械设备。该协议约定租赁期为3年，租期自2011年1月1日始；承租人的还款方式为等额先付年金支付，并约定为每年年初偿付337500元；经专业验定，该台机械设备在2011年1月初的现行市价和账面净值都为1043750元。而经有关专业评估机构科学鉴定：预计该设备租赁期满时的余值约为146250元，具体包括：B单位担保余值125000元，未担保余值21250元；2011年12月末，A单位对该设备的未担保余值进行了后续价值确认时，认定其金额发生了永久性减值，比当初预计价值减少了12500元；为简便对此交易事项的论证分析，现假定A租赁单位在签订租赁协议前后并未发生任何初始直接费用。

分析1：未担保余值未发生永久性减少前，依据租赁准则的相关规定，应对A租赁单位进行如下实务处理：

（1）计算内含利率R。

337500+337500*PVIFA（2，r）+125000*PVIF（3，r）+21250*PVIF（3，r）=1043750（元）

插值计算可求得内含利率R=9.03%

（2）确定未实现融资收益。

最低租赁收款额为：125000+337500*3=1137500（元）；

未实现融资收益为：1137500-1043750+21250=115000（元）

（3）进行租赁期开始日的账务处理。

借：长期应收款――应收融资租赁款1137500

未担保余值21250

贷：融资租赁资产1043750

未实现融资收益115000

（4）分配未实现融资收益。

①2011年年初，取得第1期租金收入337500元。

借：银行存款337500

贷：长期应收款――应收融资租赁款337500

②2011年应摊销融资收入：1043750*9.03%-337500*9.03%=63775（元）。

借：未实现融资收益63775

贷：租赁收入63775

分析2：当未担保余值产生永久性减值时，依据租赁准则的相关规定，A租赁单位又应该进行相应的会计调整。针对2011年年末未担保余值发生减值的情况，须二次调整内含利率R，且对由此造成的减少的租赁投资净额应计入当期损益处理。而于今后2012年和2013年这两年的租赁期中，需要根据重新修正后的租赁投资净额和内含利率来确定各期融资收入。

（1）计算内含利率R。

337500+337500*PVIFA（2，r）+125000*PVIV（3，r）+8750*PVIV（3，r）=1043750（元）

在多次测试的基础上，插值计算可得租赁内含利率R=8.15%

（2）确定未实现融资收益。

最低租赁收款额为：125000+337500*3=1137500（元）；

未实现融资收益为：1137500-1043750+8750=102500（元）

（3）确定后续租期内各期实际应分摊的融资收入

以实际利率法确定当期应确认的融资收益，并以插值法求出租赁内含利率，来分摊出租人租期内各期实际应分摊的融资收益（如下表所示）：

依据之前对未担保余值的计算，2011年年末，租赁投资净额余额应是：

1043750-（337500-63775）=770025（元）

租赁后期的未担保余值出现减值后，2011年年末，租赁投资净额余额是763 810元。前后作减法，即可知由其发生永久性减值而造成了6215元的租赁投资净额的减少。

解释：对于前者产生的减少额，租赁准则规定须以损益表项目进行核算，但其相关内容对此又并未明确具体的调整方法。根据表格所列信息可知，2012年末、2013年末分别确认的融资收益为34743.75元、10196.25元。2013年年底，3年租赁期到期，“未实现融资收益”账户余额为6285元（115000-63775-34743.75-10196.25），而此金额正是资产减值损失12500元与租赁投资净额的减少额6215元之差。可见，租赁会计实务中对未担保余值发生永久性减值时的账务调整，并不能实现租赁准则规定的“未实现融资收益应于租赁期满全部摊销完毕”的要求，也就难以避免未实现融资收益于租赁期满账实不符的差异性。

（作者单位：暨南大学管理学院）

[本文受广东大学生科技创新培育专项资金项目资助]

参考文献：

第4篇：租赁准则论文范文

【关键词】新会计准则 融资租赁 会计处理

在日常学习过程中，融资租赁相关知识点一直是学习的难点。在进行会计处理时，不少学生分不清融资租赁和经营租赁之间的关联性和不同点。在2001年，我国在旧会计准则中明确规范了融资租赁相关知识点，比如会计确定、信息披露等。2006年，我国出台了新会计准则。在原有基础之上，不仅提高会计准则的完整性，还增强了会计准则的科学性和系统性。并对融资租赁交易进行了新的规定，分别站在承租人和出租人角度进行了相关知识点诠释。但是由于学生对相关知识点掌握不够牢靠，在进行会计处理时，容易出现诸多问题。为此，为加深学生对融资租赁相关知识点的了解，提高其会计处理效率，站在多个角度进行了简要分析。

一、融资租赁会计处理诠释

（一）标准确认

新会计准则下，对于融资租赁标准的确定，主要包括以下三点内容：其一，资产所有权应发生转移，这是在租赁期满的前提下才能得以实现。由出租人转移至承租人。其二，对于承租人而言，具有选择权。在购买租赁资产方面，承租人有选择权。其购买的价格低于公允价值。其三，租赁资产性质特殊。如果不及时展开调整，就会影响承租人使用租赁资产的期限。

（二）资产与负债

首先，对承租人的相关规定。新准则规定：在租赁初期时间段，承租人应将资产开始日公允价值与最低付款额现值作比较，在入账时，以最低额度作为入账价值。对于差额的处理，应将其直接纳入未确认部分。在签订租赁合同时，过程中发生的相关费用，按照其性质，可将其纳入手续费、差旅费范畴。另外，在计算最低现值的同时计提含利率。换而言之，分析是否能够取得（租赁）内含利率。假设能够取得，应将其作为折现率。假设不能取得，应将其作为折现率。一般而言，通过租赁的方式既可以取得资产，还可以承担债务。因此，在取得资产时，承租人将其作为融资额。与此同时，在未来承担履行义务时，直接将最低租赁额作为负债，这样符合融资原则。

除此之外，租赁初始阶段所产生的费用，承租人应将其计入租入资产。在取得固定资产过程中，会产生促使直接费用。在计提时，应将其计入固定资产成本。在之后使用的期限内，展开摊销。值得注意的是，该部分费用不属于负债部分。

其次，对出租人的相关规定：在租赁初期时间段，出租人在展开入账处理时，需要算最低租赁收入，并核算初始费用。并将两者相加，两者的和作为入账价值。在会计处理时，担保余额应予以考虑和记录。

二、会计处理问题和解决措施

（一）确定标准问题和解决措施

第一，问题分析。确认标准中的相关规定可能会直接影响主出租人、承租人之间的判断与决定。比如：双方签订一项协议。在协议中明确规定了租赁时间、租赁价格、担保余额。其期限为三年。每一年承租人需要向出租人支付133.1万元租金，担保公司提供133.1万元担保余额，公允价值为460万元。并规定双方按照新会计准则相关要求，计算折现率。在计算折现率时，不考虑其他外在因素，最终估算为10%。假设这笔交易不符合新会计准则相关规定，就直接计算其最低付款：133.1×3=399.3万元，其现值为331万元。现值占据公允价值的百分之七十二，小于百分之九十。承租人直接将其确认为经营租赁。出租人取得的最低收款为：133.1×3+133.1=532.4，其值为431万元。出租人将其确认为融资租赁。这样处理的问题在于会计信息中没有反应租赁资产信息。

第二，处理措施。可以采取不考虑第三方担保余额的方式解决确认标准问题。通过上述分析，其最大问题在于出现了第三方―担保公司。担保公司的担保余额与出租人、承租人关系均无关。担保余额与租赁收款额之间呈正比例关系。余额越大、收款额越大。这就会直接影响承租人和出租人的判断，因此不考虑担保余额，就会大大减少租赁收付款，从而有效解决会计核算问题。

（二）初始费用问题和解决措施

第一，问题分析。站在出租人角度，假设将初始费用计提为“应收费用―租赁费用”，就会出现一个明显的问题。即承租人在计提这笔交易费用时，直接将其作为长期应付款。并没有将初始费用纳入长期应付款范畴。其后果在于：费用不能收回。

第二，解决措施。首先，站在出租角度，发生租赁交易行为之后，获得租赁收益就需要发生相关支出。这是一种典型的资本性支出。在这一过程中，获得价值应得到相应的补偿。但是出租人并不能在承租人那里获得相应补偿。其次，计算租赁内含利率时，应综合考虑所有因素。比如现值、公允价值等。并将初始费用作为资产，形成资本性支出。这样可以在租赁过程中获得相应的补偿。

三、结束语

在现代金融中，融资租赁的作用较为突出，其地位较为显著。在日常学习中，大学生应熟悉和掌握新会计准则相关知识点，重点分析租赁会计处理问题。并加强日常联系，进一步熟悉和了解租赁本质以及会计理论与实务。通过分析问题，了解问题的原因，再结合相关理论知识分析，会计处理问题。无论是初始费用问题还是会计确认问题，都需要大学生站在理论知识基础之上，站在承租人、出租人角度分析，进而提高会计处理效率。

参考文献

[1]赵馨燕，余冬根.新旧会计准则下融资租赁资产入账价值的差异分析和融资租赁会计核算的疑点剖析[J].财务与金融，2011，（01）：43-46.

第5篇：租赁准则论文范文

上文提到，今年第二季度国际会计准则理事会(IASB)将新的租赁准则，不再区分融资租赁与经营租赁。新旧准则在“租赁期”和“租赁付款额”这两个概念上有重大差异，新准则在确定租赁期和租赁付款额时，将延期或终止选择权和或有租金考虑在内，这样在给投资者提供关于租赁合同预期现金流量的完整信息的同时，也将导致报表中与租赁有关的资产和负债金额可能大于现行准则下融资租赁承租人的处理结果。

IASB和FASB(美国财务会计准则委员会)都承认，现行租赁准则的问题主要源于承租人经营租凭的会计处理。但是若承租人会计处理改变而出租人会计处理仍然按兵不动的话，则会扭曲二者之间的镜像关系。另外，出租人的收入确认还需与即将同时亮相的新收人准则步调一致。鉴于此，出租人会计处理发生了衍生性变化。

虽然出租人同样采用“使用权”会计模式来处理租赁问题，租赁期和租赁收款额的概念也与承租人会计一样(当然承租人与出租人的估计可能不同)，不过对于承租人来说，无论租赁期长短，都取得了一项使用权资产并承担相应的租赁负债；而对于出租人来说，则有分别。比如由于经营模式不同，企业面临的风险也不同。当IASB和FASB用会计准则来诠释出租人经营模式的不同时，“出租人保留与租赁资产有关的重要风险或收益的程度”就成为决定出租人会计处理的罗盘。

第6篇：租赁准则论文范文

【关键词】会计准则 租赁 会计信息质量

一、租赁会计准则的演进及现行准则

租赁业务如今已成为企业表外融资的一种手段。在此背景下，如何让财务报表充分、公允地反映出各种租赁业务的经济实质成为了改善会计信息质量的关键问题。

现代租赁最早在美国兴起。美国会计准则委员会FASB于1976年颁布了《财务会计准则第13号――租赁会计》。1980年，国际会计准则委员会IASB公布了第17号国际会计准则《租赁会计》（IAS 17）的征求意见稿，并于1984年正式生效。随后，IAS 17经历了多次修订。2013年5月，征求意见稿ED/2013/6，对现行准则的一些重要概念进行了修订，可谓是租赁准则的一次重大改革。2019年，IAS 17将正式被新准则IFRS 16取代。

IAS 17的目的在于为出租人和承租人的租赁业务提供合适的会计政策与披露。现行准则将租赁分为融资租赁和经营租赁，划分标准为与资产所有权有关的全部风险和报酬实质上是否转移，并列出了实际操作中的一些判断标准。

对于融资租赁，IAS 17规定承租人应以租赁开始时在资产负债表上确认资产和负债；出租人应在其资产负债表内核销已用于融资租赁的资产，并以租赁投资净额列作应收款项，将应收租赁款视为对其投资以及服务的补偿和回报，作为本金回收和利息收入处理。

对于经营租赁，承租人一般应将租赁付款额在租赁期内按直线法确认为费用。出租人应按资产的性质，在其资产负债表上列示经营租赁资产，形成的利息收入应按直线法在租赁期内确认为收益。

二、国际准则的发展

（一）2013征求意见稿背景及进展

现有准则的缺陷主要是其对于租赁的分类方式。

首先，包括美国SEC在内的许多机构在2005年就报告了表外业务的问题。许多报表使用者会调整财务报表，将承租人的经营租赁资本化，但现行准则下承租人不确认经营租赁产生的资产和负债，且报表附注提供的信息不足。另外，两种不同的会计模式导致一些经济实质相似的业务有时会面临截然不同的会计处理。最后，有批评指出现有对于出租人的要求不足以披露出租人的信用风险和资产风险。

针对以上对现有准则的批评，IASB在2013年5月了修订的征求意见稿，新准则IFRS16于2016年1月，将于2019年生效。

（二）征求意见稿主要内容

征求意见稿对现行准则的修订主要体现在以下方面。两租合一：取消了经营租赁和融资租赁的分类；“使用权”代替了“风险和收益”；在每个资产负债表日，租赁双方要对租赁期、担保余值等进行重估，并相应调整资产和负债的账面价值；融资性售后回租交易分为“销售”和“租赁”两项交易进行会计处理。

征求意见稿要求企业在租赁起始日基于“承租人预期是否会消耗所租资a经济利益的不可忽视的部分”将租赁分为A、B两类。总体来说，房地产的租赁为B类，房地产以外其他资产的租赁为A类。如果非房地产租赁的租期只占租赁资产使用寿命的一小部分，或租赁付款额现值只占租赁开始日资产公允价值的一小部分，那么应将其划分为B类。这一改变导致形式上不再存在经营租赁和融资租赁。

在新准则下，承租人对于所有租赁都要确认一项“使用权资产”和一项租赁负债，初始计量金额为租赁付款额的现值。对于A类租赁，后续按摊余成本计量租赁负债，并按预计未来消耗使用权资产经济利益的模式摊销。对于B类租赁，后续按摊余成本计量租赁负债，在每个期间的摊销额使承租人在租期内按直线法确认总租赁成本。

出租人对于A类租赁，核销租赁资产，确认一项租赁应收款项和一项剩余资产。同时需要确认租赁应收款项和剩余资产的利息收入和租入日发生的所有相关的收益。对于B类租赁，继续确认租赁资产，并且在租期分期确认租赁收入，通常使用直线法。

（三）新模式对承租人财务报表的影响

资产负债表：租赁资产上升、金融负债上升，资产负债率上升；所有者权益下降。对于目前有较大额表外租赁的承租人来说，新准则将使租赁资产和金融负债大幅上升，因此在租赁开始时，公司的资产负债率上升。后期，租赁资产的账面价值通常比租赁负债下降得快。这使得目前有较大额表外租赁的承租人报告的所有者权益会下降。

利润表：EBITDA大幅上升、营业利润上升、税前利润保持稳定。由于现行模式下，所有表外融资的租赁费用都包含在营业成本中，而新准则下，内含利息在财务费用中披露，因此EBITDA会大幅上升。由于折旧与摊销上升，营业利润会有稍小的增幅。由于财务费用增长，税前利润将保持稳定。

现金流量表：经营现金流上升、融资现金流下降、总现金流保持稳定。准则的变化并不会导致实际总现金流的变化。现行准则下，表外租赁的现金流出在经营活动中列报，而在新模式下，所有租赁负债的本金偿还包含在融资活动中，利息也可以在融资活动中列报。

三、新准则对我国企业的影响

此次修订的初衷是披露表外融资项目，增加财务报表的信息含量。征求意见稿对租赁新的分类方式能降低操纵经济业务可能性。我国准则在划分融资租赁和经营租赁时，存在“租赁期占租赁资产使用寿命的75%及以上”和“几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值，通常掌握在90%及以上”这两条分界线。这种做法一方面增加了准则实施的客观性，但另一方面给了企业操纵的空间。为了隐藏负债，企业可能设计租赁条款，使得条款接近但不越过这两条分界线，按照经营租赁处理。征求意见稿对租赁新的分类减少了设计租赁条款的空间。

实施新准则也有成本。征求意见稿要求企业在报告日对租赁期进行重估等条款将增加企业财务报告的成本。此外，若我国跟随国际准则调整，会导致承租企业财务杠杆提高，短期内融资难度会增加。

我国资本市场起步晚，上市公司会计信息质量与发达国家有很大的差距。为了适应全球化发展，我国会计准则势必会跟随国际准则的发展。租赁国际准则的此次修订彻底内化了企业的表外融资业务，增加了财务报表的决策相关性。而我国租赁行业发展尚不成熟，更有理由跟随这一新发展，权衡成本与收益，防止表外事项造成的严重信息不对称对资本市场产生不利影响。

参考文献

[1]Deloitte，IFRS Project Insights：Leases，2015.4.

[2]International Accounting StandardsBoard （IASB），Exposure Draft：Leases，2013.5.

[3]International Accounting StandardsBoard （IASB）， Project Update：Practical implications of the new Leases Standard，2015.3.

[4]财政部，企业会计准则第21号――租赁，2006.

[5]财政部，《企业会计准则第21号――租赁》解释，2006.

第7篇：租赁准则论文范文

    租赁合同通常给予承租人延长原租赁期的权利(不是义务)。类似地，一项租赁合同也可能赋予承租人提前终止合同的权利。而现有的准则中对于承租方延长租赁期和提前终止租赁的权利并没有具体的规定，在国际会计准则理事会(International Accounting Standards Board，以下简称IASB)和美国财务会计准则委员会(Financial Accounting Standards Board，以下简称FASB)对《租赁》准则的联合修订过程中，针对此问题进行了充分的讨论，本文拟从四个方面对该问题进行较为深入的探讨：对包含延长或终止权(期权)的合同如何进行会计处理；决定是否行使延长或终止租赁的权利时需要考虑的因素；租赁期的重估；购买期权的处理。

    一、附期权的租赁合同的会计处理

    其一，隐式期权。通常会存在这样一种情形，在租赁结束时，承租人和出租人通过协商达成了一项新的合同，允许承租人继续使用租赁资产。一些学者认为，这种重新谈判的能力构成了隐式期权，应纳入对租赁期的考虑；同时指出，承租人可能在租赁期届满时重新谈判，与其在租赁市场上拥有续租的合同期权是相似的。如果仅仅只考虑合同期权，拥有隐式期权的承租人确认的租赁期不能超过合同约定的期限。然而，有合同期权的承租人确认租赁期时可以包括续订期。也有部分学者指出，有延长租赁期权利的承租人的合同立场，与没有这种权利的承租人是不同的。因此，其不赞成在租赁市场中将有续租期权的承租人与没有相同权利的承租人置于同一经济立场。包含在合同条款中的期权(合同期权)对由租赁合同产生的权利和义务有重大影响。因此，本文主要讨论了这种合同期权。

    其二，期权租赁的确认。如果一项租赁给予承租人延长租赁期的期权，承租人将有在可续订期使用租赁资产的权利，但合同中并没有要求这样做。例如，承租人签订一项5年期的租赁合同，包含延长3年租赁期的期权。在这个租赁中，承租人根据合同可以租赁5年，但有可以继续使用3年的期权。这个租赁与8年期且在第5年终止合约的租赁经济形式相同。而在之前的讨论中，理事会初步决定对租赁合同不采用组合的确认方法，而是采用确认单个资产和负债的方法。因此，尽管延长或终止期权的租赁合同都符合资产的定义，理事会仍然决定不根据资产使用权分别确认。类似地，在租赁合同的组合方法下，在可选期内租赁合同租金支付义务不符合负债的定义。但是，理事会初步决定采用确认单项资产和负债的方法，租赁合同引起的单项负债(租金支付义务)应包含可续订期的租赁付款额。对于包含延长或终止期权的租赁，理事会考虑了两种会计处理方式：(1)承租人确认租金支付义务，且对租赁期的不确定性通过计量来解决；(2)承租人确认租金支付义务，且对租赁期的不确定性采用确认的方法来解决——即选择一个可能的租赁期并在此基础上进行会计处理。具体分析如下：

    一是通过计量解决租赁期的不确定性。对租赁期的不确定性可以采用对租金支付义务的计量来解决。

    [例1]一台租赁期为10年(初级阶段)的机器。租赁合同中包括承租人可以另外租赁该机器5年的权利(第二阶段)。初级阶段和第二阶段每年的租金为100万元。承租人决定有80%的可能性会选择在第二阶段继续使用该机器。忽略贴现的影响，计算结果的期望值，承租人应确认的租金支付义务为1400万元(20%×100×10+80%×100×15)。出租人移交机器给承租人的行为被认为是将引起经济资源流出的触发事件。基于确认的目的，没有必要具体指明租赁期是10年还是15年。租金支付义务已经产生，且租赁期的不确定性通过计量得到了解决。这种方法没有导致对续订权的单独确认。然而，续订权及其将被行使的可能性包含在租金支付义务的计量中。因此，可以说这种方法比方法(2)更好地反应了期权的存在。然而，可靠地预测执行新选择的可能性是很困难的。此外，这种方法可能导致承租人确认租金支付义务时没有反映可能的结果。在例1中，承租人确认的租赁付款额为1400万元，符合租赁期为14年的情况。然而，例1中的租赁期仅仅可能是10年或者15年，不可能是14年。

    二是通过确认解决租赁期的不确定性。如果采用确认解决租赁期的不确定性问题的方法，那么在例1中，无论该租赁期事实上是10年还是15年，在会计处理时直接确认为10年期或15年期租金支付义务的租赁资产。出租人转移租赁资产给承租人是将导致经济资源流出的触发事件。在这种方法下，租赁期的不确定性将通过确认来解决。如果承租人决定确认10年的租赁期，那么租金支付义务的计量将不包括承租人行使续订权的可能性。同样地，如果承租人决定确认租赁期为15年，租金支付义务的计量包含承租人将行使续订权的假设。这种方法考虑了对作为不确定问题的续订权的估价，该不确定性是由于过去的交易或事项引起的现实的义务。换句话说，承租人是拥有10年的资产使用权且相应支付10年租金，还是获得15年的资产使用权且相应支付15年的租金呢？这种方法存在的问题是，租赁期一旦确定，期权的存在会被有效地忽略(除非要求对租赁期进行重估)。如果确定例1中的租赁期为10年，在计量租赁支付义务时第二阶段的续订权将被忽略。相反，如果租赁期确定为15年，将忽略10年租赁的可能性。

    理事会通过对两种方法的评估，初步决定采用方法(2)，关于租赁期的不确定性应该通过确认的方法解决，且承租人应该对具体的租赁期确认租金支付义务(例1中为10年或15年)。理事会指出，这个方法避免了方法(1)中的许多计量困难，更便于会计人员操作。同时，应该对确认类型进行额外披露，以便使用者能够区分包含期权和不包含期权的租赁。此外，针对该方法忽略期权存在的担心，可以通过要求对租赁期进行重估来解决。

    其三，租赁期的确定。理事会考虑了三种方法来确定具体的租赁期。一是概率临界点法。概率临界点法是指承租人采用加权平均法来决定租赁期是否包含续订期。在这种方法下，如果承租人将在续订期执行租赁资产使用权的可能性大于规定的概率临界点，续订期就应该包括在租赁期中。这种方法与现行会计准则中的方法相似，但有学者批评这种方法使用明显的界限测试来确定租赁期。在现行准则中，通常将租赁期是否包括续订期作为经营租赁和融资租赁的划分标准。理事会讨论使用不同的概率临界点 来确定租赁期，包括：基本确定、合理确定、不太确定。该方法最大的优点就是会计人员非常熟悉、便于操作，然而这一方法也存在一些缺点：不存在概念上完全正确的概率极限值，采用任何一个概率临界点都是比较随意的；部分学者认为确定概率临界点体现了一项规则，而不是以原则为导向的方法。二是租赁期的定性评估。承租人对租赁期进行定性评价，是根据会计人员的判断，在合理的和可接受的假设基础上确定实质的租赁期。这种方法的优点在于：简单——会计人员便于操作。尤其是承租人在签订合同时估计将使用租赁资产多长时间，并且可通过预算或其他内部目的来评估租赁期；避免了随着概率临界点产生的明确的界限。然而，这一方法也存在一些明显的缺点：将降低不同主体的可比性，相似主体的相似的租赁业务可能确认的租赁期不同；有些学者认为应对如何定性评估提供更多的指导意见。三是最有可能的租赁期。该方法要求承租人根据最有可能的租赁期来确认租金支付义务。根据定性评估方法，承租人将根据合理的和可接受的假设来确定租赁期。然而，在最有可能租赁期的方法下，承租人被明确要求确定出最有可能的结果。

    [例2]承租人签订了一项为期5年的房地产租赁。在第一个5年结束时，承租人有权根据市场租金率(续约时)续约5年(在第10年末、15年末和20年末时承租人拥有同样的期权)。承租人认为对房地产等的重大租赁资产改良期是10年。因此，租赁期为5年、10年、15年、20年和25年的概率分别为10%、30%、15%、20%和25%。

    该案例是一个相对成熟的企业，具有新领域扩张的经验(例如一个成功的连锁餐厅)。这个假定反映了一个事实，承租人普遍需要多余5年的时间在这个领域建立投资。然而，还存在承租人愿意承担不延期的费用这种可能性。考虑到租赁资产改良，管理层分析最有可能的租赁期是10年(即为最有可能的租赁期)。因此，在这种方法下，承租人将决定租赁期为10年。理事会通过对三种方法的讨论，初步决定采用最有可能的租赁期法来确定租赁期，认为该方法可以避免其他方法存在的问题。但这一方法存在一个明显的缺陷，就是不能反映以下两者(举例说明)的区别：(1)为期5年的租赁，享有3年延长期权且该期权很可能被执行。(2)为期8年的租赁。这两种租赁下，承租人都将确认8年的租金支付义务。然而，在5年的期权租赁中，承租人可以避免第二阶段的租金支付。因此，很多学者不赞成这一方法，认为只有通过对续约期权定价来吸引承租人选择续签，否则承租人将会选择最短的期间来确定其租金支付义务。

    二、确定租赁期需要考虑的因素

    延长或终止租赁的期权与一些金融期权差异很大(例如买进或卖出外币的期权、买进或卖出股权的工具)。承租人是否行使延长或终止租赁的期权取决于一些因素，而不是期权的执行价格。因此影响租赁期的因素概括如下：(1)合同因素，可能影响承租人是否选择延长或终止租赁的明确的合同条款，如，任意第二阶段的租金水平(折扣、贴现率、市场或固定利率)；任何担保余值的存在及其数额；任何终止罚则及其数额；根据合同规定的条件返还租赁资产或返还到合同指定的位置产生的费用等。(2)非合同财务因素，决定延长或终止租赁的财务因素(没有在合同条款中明确说明)，如，由于重大租赁资产改良的存在，承租人如果终止或者放弃延长期权将会遭受损失；非合同重置费用；生产成本损失；税务后果；采购替代项目成本等。(3)商业因素，可能影响租赁资产的非财务商业因素，如：资产的属性(核心或非核心，专业或非专业，允许竞争者使用租赁资产的意愿)；资产定位；行业惯例等。(4)承租人的特定因素，承租人的具体考虑，如承租人的意图，过去的做法等。理事会初步决定在确定租赁期时，应该考虑合同因素、非合同因素以及商业因素，而承租人的意图和过去的做法将不予考虑。

    三、租赁期重估

    现行会计准则不要求将租赁对财务状况表和损益表的影响进行重估，除非达到了特定的条件(如租赁期改变)。因此，初始确认的资产和负债通常不随着租赁期的改变而调整。例3体现了在延长期权行使前，不需要在财务状况表和损益表中对租赁结果进行重估。在租赁开始时，最有可能的租赁期是5年。一旦行使延长期权，承租人要确认新的资产使用权和相应的义务。

    [例3]假设初始不可撤销租赁期为5年，第二阶段续订期为3年；年租金是100万元，期末付款；承租人增量借款利率是10%；在初始计量中，租金支付义务是在预计租赁期内，以承租人增量借款利率对租赁付款额贴现得到的现值，资产使用权等于租金支付义务。在后续计量中，租金支付义务采用实际利率法在预计租赁期内摊销，资产使用权在预计租赁期内按直线法提取折旧。承租人不能在5年期结束前行使续约权。在第5年末，承租人行使续约权。在行使该期权时，承租人将根据修订后的租金支付义务(249万元)的租赁剩余支付额，调整资产使用权。表1描述了财务状况表和损益表中的相关部分。

    

    例4说明了不需对提前终止租赁的影响进行重估。最初确定的最有可能租赁期为8年，通常不需对提前终止租赁的租赁期重估，会造成承租人确认一项收益。

    [例4]提前终止租赁无需重估。除了例3的假设之外，假设在租赁成立时确定最有可能的租赁期为8年，在第5年末，延长租赁的期权没有行使。表2描述了财务状况表和损益表的相关部分。

    

    提前终止确认的增益是49万元，反映了资产账面价值的减少小于负债账面价值的减少，这是因为资产折旧的速度快于负债摊销的速度。

    由于承租人在每个报告日对租赁期重新估计可能对财务报表使用者提供更具有相关性的信息，因而建立在数年前假设的基础上估计的租赁期可能会对报表使用者产生误导。然而，要求重估租赁期对报表编制者来说很可能更加复杂且成本更高。理事会初步决定在每个报告日，根据新的事实或情况对租赁期进行重估。

    四、购买期权租赁

第8篇：租赁准则论文范文

一、租赁业务在现行租赁会计准则中的分类

由于租赁业务主要涉及出租、承租两方，所以各国租赁会计准则制定的重心均放在出租人和承租人会计核算两方面。虽然各国租赁会计准则研究范畴相近，但关于租赁的种类划分和租赁种类的判别标准，各准则仍有明显的不同。

国际会计准则对租赁的分类较为具体，除依据“与租赁资产所有权有关的风险与报酬归属于出租人和承租人的程度”，将租赁分为融资租赁和经营租赁外，将融资租赁进一步划分为销售型租赁和直接融资式租赁。IAS17这一分类标准被许多国家及地区采纳，包括英国、德国、日本、加拿大、澳大利亚、墨西哥、印度、马来西亚、新西兰、巴基斯坦、新加坡、南非和我国香港等。美国租赁会计准则分别从承租人和出租人对租赁会计处理目的不同的角度对租赁业务会计处理进行分类：对承租人按租赁性质分类――资本性租赁和经营租赁；对出租人按照租赁资产投资来源分类――直接融资租赁、销售型租赁、杠杆型租赁和经营型租赁。我国租赁会计准则在制定过程中力求与国际会计准则趋同，其理论研究主要借鉴了IAS17的先进经验，并参考了FAS13的某些规定，同时基于中国的特有的国情、经济和会计实务操作水平（如租赁业发展不够成熟，相关配套措施包括法律法规监督系统的建立不够完善），发展出一套适合我国金融资本市场的租赁会计准则。

二、现行租赁会计准则的弊端及影响

通过对于最具权威性和实践性的两套租赁会计准则――国际租赁会计准则IAS17和美国租赁会计准则FAS13进行对比研究，笔者发现两种租赁会计准则仍然存在弊端。

其一，经营租赁、融资租赁分类的标准过于抽象而难以操作。在实务中，租赁准则对租赁分类的判断标准起着“通用”标准的作用，但在实务中纷繁复杂的租赁关系仅用这些通常的判断标准来区分绝非易事。所以，对于租赁实务而言，租赁准则的判断标准是主观的和武断的，也是力不从心的。另外判断标准涉及的内容具有模糊性，又由于经营者会计处理的方法偏好，导致在实务中经营者通过精心设计，就能轻而易举地将一项实为融资租赁的合同以经营租赁之名处理。此外，准则可操作性不强，这又给企业管理当局过大的操纵空间，随意性过强。因此，对于租赁准则的种种漏洞及弊端，英格兰及威尔士特许会计委员会（The Institute of Chartered Accountants in England and Wales，简称ICAEW）在其于2010年9月14日的IASB Project on Lease Accounting（FAQ）一文中全面阐述并解释了关于租赁准则征求意见稿颁布的背景及拟定的新试行办法――考虑到融资租赁和经营租赁之间的“明线划分”，导致现行模型过于复杂；实务中难以用合理的方式准确界定融资租赁和经营租赁，IASB和FASB联合发起了一个共同项目，目的是制定一种新的、单一的租赁会计处理方法，确保租赁引起的所有资产和负债都能够在财务报表中得以确认。

其二，经营者将租赁分类偏向于经营租赁。不同的租赁业务会计处理方式会产生巨大的财务差异。对于经营租赁，承租人不需要将租赁期支付的款项作为负债列示在财务状况表中，即无需将所租赁的资产予以资本化；相反，如果是融资租赁，承租人需要将租入资产资本化并将租赁负债列示在财务状况表中。是否将租赁资产予以资本化处理，对企业的财务影响具有显著差异。其对公司财务指标的影响包括：一是对公司的资本结构产生影响。这是由于公司将融资租赁资产作为长期负债在财务状况表内予以反映，使得公司资本结构中的负债比率上升。二是对获利能力产生影响。比起经营租赁方式，公司依靠融资租赁方式取得利润更少，净资产收益率也更低。一般认为，经营租赁由于无需资本化处理，与融资租赁相比具有明显的表外筹资效果，可以“扩大”投资收益率，美化企业财务形象。作为上市公司的管理层，不仅有动因而且有可能采取各种方式将租赁类型向经营租赁靠近以进行利润操纵。

其三，同一租赁分类标准可能导致租赁双方对同一租赁业务的分类不同。由于最低租赁收款额为最低租赁付款额加上与租赁双方无关的一些其他财务费用，如果租赁双方采用相同的折现率进行折算，有可能导致租赁双方对同一租赁业务的分类不同：出租人为融资租赁，承租人为经营租赁。如果租赁双方不存在关联方关系，租赁双方租赁类型不一致并不会带来什么问题，但若租赁双方存在关联关系的情况下，就会出现“表外融资目的特殊实体”（Special Purpose Entity，简称“SPE”）现象（如母公司设立子公司用于进行融资租赁或者开展某项特殊业务，由于子公司的独立法人的特性，其资产和负债不会出现在母公司的财务状况表中），使得子公司确认为融资租赁而其母公司确认为经营租赁，美化母公司的财务报表；另外，如果承租人和出租人分类不一致，对同一项租赁业务，承租人可能作为经营租赁处理，出租人可能作为融资租赁处理，这样资产既没在承租人账上反映也没在出租人账上反映，容易形成账外资产。故在此情况下，能够确保租赁双方一致性的租赁会计准则的出台显的尤为紧迫和重要。

三、租赁会计准则征求意见稿的突破

IASB与FASB联合的ED对现行租赁会计准则的改革，从根本上杜绝租赁会计处理的主观性和不透明性，摒弃现行租赁会计准则采取简化承租人会计处理的方式（即要求将所有的租赁资产、负债在资产状况表中均予以反映），力求呈现出更加完整、透明、具有可比性的财务报表。以期为广大财务信息使用者提供更加可靠的公司信贷和现金流信息，更加具有判断性的财务指标（净盈利率、财务杠杆），避免利润操纵的出现。

其一，ED模式下的新假设。ED采用“使用权”模式对承租方和出租方进行租赁核算，并依据三点假设来对承租方和出租方进行租赁资产、负债的确认。第一，租赁期假设。根据征求意见稿，租赁期是指“多半会发生的最长可能期间”。主体需通过考虑合同中明确和隐含的续约选择权或提前终止选择权，以及因法律的实施而产生的续约选择权或提前终止选择权，以评估各种可能的租赁期间的概率。第二，租赁付款额假设。采用预期结果法确定租赁期内的应付租赁款。租赁应付款包括估计的或有租金，残值担保以及承租人在行使租期选择权时向出租人支付的罚金。第三，后续重估计量假设。如有事实或情况表明负债自上一报告期以来发生了重大变化，则承租人应重新评估负债的账面金额。

其二，承租方会计模式的变化。建议的模式与现行的租赁的总体会计模式不同：在现行的模式下，承租人根据租赁条款，确认一项资产和负债，或是为待执行合同，以此核算其使用租赁资产的权利；征求意见稿中承租人的会计处理模式是基于“使用权”法。租赁期开始时，承租人取得了在固定期间使用一项资产的权利，因而将确认一项反映该权利的资产以及对支付租金的义务确认一项负债。初始计量方面，承租人会在租赁期内对所有租赁确认一项使用权资产和一项支付租赁款的义务（除短期租赁外，租赁款义务是按承租人增量借款的利率或出租人向承租人收取的费率折现后的租赁付款额现值进行初始计量，使用权资产按与租赁负债相同的金额和初始直接费用之和进行初始计量）。承租人在对使用权资产和租赁负债进行初始计量时必须考虑租赁期和租赁款两个主要因素。这一会计模式的变化将会影响主要的绩效指标：资产和负债的增加会导致资产周转率和资本收益率降低，负债权益比率增加，从而将影响主体的借款能力或偿债能力。租赁付款额方面，承租人应采用预期结果法确定租赁期内的应付租赁款。租赁付款额包括估计的或有租金。承租人应采用可获得的远期利率确定基于特定指数或比率的预期租赁付款额。如果远期利率无法获取，则应采用现行利率。现行租赁会计模式通常将或有租金排除在最低租赁付款额之外，采用预期结果法时考虑或有租金是对现行租赁会计模式的重大变更。每项租赁的信息可能各不相同，主体需要根据此类信息考虑各种情况和概率，并且重新评估有关估计，这项要求可能导致许多主体花费大量的时间和成本。

其三，出租方会计模式的变化。征求意见稿对于出租人提出了两种会计模式：履约义务法和终止确认法。履约义务法下，出租人应履行允许承租人在租赁期内使用标的资产的义务。因此，在租赁期开始时，出租人应确认一项租赁负债，金额等于按其收取的费率折现的预期租赁付款额的现值。出租人应就其收取租赁款的权利确认一项资产，金额等于租赁付款额（包括出租人发生的初始直接费用）按其收取的费率折现的现值总额。出租人不应终止确认标的资产。终止确认法下，出租人应在租赁期开始时履行向承租人交付资产的履约义务。出租人应就其收取租金付款的权利确认一项资产，标的资产中代表出租人未转让权利的那部分账面金额，应从财务报表中移出并且重分类为剩余资产。此外，在租赁期开始日，出租人应按照租赁付款额的现值确认租赁收益，并按照终止确认的那部分资产的成本确认租赁费用。此类金额如在出租人日常经营活动中产生，则应归类为收入和销售成本。对特定租赁合同应用哪一种模式取决于出租人是否保留了与标的资产相关的重大风险和收益。保留了与标的资产相关的重大风险或收益的出租人应采用履约义务法；否则，应该采用终止确认法。主体应在租赁开始时确定恰当的会计模式，之后不再对采用的会计模式进行评估。

两种会计模式均希望符合出租人的商业模式。商业模式主要是通过积极管理标的资产来产生回报（即，资产风险为主要风险）的出租人，应采用履约义务法（如，在资产使用寿命内将其租给多方或者在租赁期末出售资产的出租人）。相反，商业模式是在资产使用寿命内将其租给某一方（即，信贷风险为主要风险）的出租人，应采用终止确认法（如，将租赁作为除销售外用以实现商品价值的替代方法的制造商/经销商出租人）。在ED模式下，目前确认租赁合同预计利润的出租人可能无法确认此项利润，出租人需要确定其在租赁期内和租赁期后因租赁合同而需面临的与标的资产相关的风险和收益程度。由于在确定恰当的会计模式时并没有明确的标准，因此主体需做出重大判断。

四、租赁会计准则征求意见稿的影响

征求意见稿的影响表现为以下三种形式：第一，ED要求企业改变其资产负债表的呈报和计量，即将租赁资产和负债如实在财务状况表中反映。据美国联邦交易委员会（the U.S. Securities and Exchange Commission，简称SEC）统计，此举将会导致总值高达约一万三千亿美元的表外负债被回加至各公司的财务状况表中，使得许多公司将会出现更高的财务杠杆。企业的资产负债率、权益债务比率和固定费用涵盖比率等揭示企业债务负担能力的融资指标可能出现较大变化，债务资金提供者需要从新的角度审视会计变更对企业偿债能力的实质影响。既然租赁资产也应当在财务状况表中反映，那么对某些企业而言，购买而不是租赁房产和设备也许是更有利的选择。此新准则制度意在减少会计主体偏向于经营租赁，刻意进行利润操控的几率；第二，承租人要面对更大的管理责任。为了确认资本化金额，承租人必须搜集相当多的数据并执行更复杂的计算。与租赁有关的费用将不再是直线摊销，而是在租赁的早期年份高而后期年份低，这也会对企业利润计量带来影响；第三，对于那些与债务资金供给者签订了财务指标保证条件的企业而言可能面临风险。例如因不能满足合同中的资产负债率等要求，必须扩大权益基础或支付更高的资金使用成本，甚至失去融资机会。ED为承租人的租赁会计核算提供了框架，但对短期和小规模租赁，或有租金和现有已经实施的租赁的计量等内容的具体规定，FASB和IASB尚未达成一致意见，出租人的租赁会计核算也没有出现在该意见稿中。

参考文献：

第9篇：租赁准则论文范文

【关键词】 融资租赁； 未确认融资费用； 长期应付款

中图分类号：F234 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2014）23-0105-04

一、融资租赁概述

现代融资租赁作为传统经营租赁方式的延伸，起源于二战之后的美国，当时由于生产过剩，企业以分期付款、寄售、赊销等方式销售自己囤积的生产设备（商品）。如果该销售中所有权和使用权同时转移，资金回收的风险较大，所以采用将销售的商品所有权保留在销售方，购买方只享有使用权，直到出租人融通的资金全部以租金的方式收回后，所有权以象征性的价格转移给购买方，这种方式被称为“融资租赁”。我国的融资租赁服务是在改革开放时期从日本引进的，其目的是解决资金不足和引进先进技术、设备，拓宽引进外资的渠道。

相较于传统经营租赁，融资租赁的处理方法更加复杂。在租赁开始日，承租人将租赁开始日租赁资产原账面价值和最低租赁付款额的现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，而两者之间的差额确认为未确认融资费用。在折现率的选择上，承租人如果知道出租人的租赁内含利率，应当采用出租人的内含利率作为折现率；否则，应当采用租赁合同中规定的利率作为折现率。如果二者均无法得到，应当采用同期银行贷款利率作为折现率。

总而言之，由于融资租赁中存在着融资租入资产公允价值与最低付款额的差额，也就是未确认融资费用科目，使得该科目较为复杂，这是本文主要讨论的内容。

二、融资租赁后续计量的演进

融资租赁后续计量中主要涉及“未确认融资费用”科目数额的转回，此科目前身在2001年会计准则中作为资产类的科目。在账务处理方面，承租人在处理每期应该支付的租金时，应按支付的租金金额，借记“长期应付款――应付融资租赁款”科目，贷记“银行存款”科目，若支付的租金中涉及履约成本，则不应计入“长期应付款――应付融资租赁款”科目中，而是借记相关“制造费用”、“管理费用”等科目。同时，根据当期应确认的融资费用金额，借记“财务费用”科目，贷记“未确认融资费用”科目。

然而，在2006年会计准则中，这项由于考虑到货币时间价值而出现的差额，其通过“未确认融资费用”科目核算，不再作为资产类科目，而是相应将其调整为负债类的科目，通过后期的租金支付逐步转回。在后续计量处理中，承租人在支付租金时，账面上一方面体现为长期应付款的减少，另一方面体现为未确认的融资费用以一定的方法转入当期融资费用（“财务费用”科目）。在租赁期届满时，未确认融资费用应当全部转销完毕，租赁负债应当调整到资产优惠购买金额。此处用具体案例来解释2006年会计准则调整后的融资租赁账务处理：

[案例]某公司通过融资租赁方式租入一台生产设备，在租赁日该设备的公允价值为122 000元，合同利率为12%，分5年付款，每年末支付33 289元，该设备不需要安装。租赁期满以后，该设备的所有权转归承租方。假设未发生可直接归属于该租赁项目的初始直接费用。根据以上资料，编制会计分录。

设备的公允价值=122 000元

最低租赁付款额=33 289×5=166 445（元）

最低租赁付款额的现值=33 289×（P/A，12%，5）=33 289×3.6084=120 000（元）

借：固定资产――融资租入固定资产 120 000

未确认融资费用 46 445

贷：长期应付款――应付融资租赁款 166 445

如表1所示：

第1年账务处理：

借：长期应付款――应付融资租赁款 33 289

贷：银行存款 33 289

借：财务费用 14 400

贷：未确认融资费用 14 400

第2年账务处理：

借：长期应付款――应付融资租赁款 33 289

贷：银行存款 33 289

借：财务费用 12 133

贷：未确认融资费用 12 133

第3年账务处理：

借：长期应付款――应付融资租赁款 33 289

贷：银行存款 33 289

借：财务费用 9 595

贷：未确认融资费用 9 595

第4年账务处理：

借：长期应付款――应付融资租赁款 33 289

贷：银行存款 33 289

借：财务费用 6 751

贷：未确认融资费用 6 751

第5年账务处理：

借：长期应付款――应付融资租赁款 33 289

贷：银行存款 33 289

借：财务费用 3 567

贷：未确认融资费用 3 567

三、后续计量差额转回处理的现状

最低租赁付款额作为长期应付款入账价值与资产入账价值之间的差额，在国际上各国的处理方法差异颇大，以下通过国际会计准则、美国会计准则和英国会计准则与我国会计准则作对比叙述其现状。

国际会计准则理事会（International Accounting Standards Board，简称IASB）规定，承租人应在租赁开始日选择资产的公允价值与最低租赁付款额的现值中较低的一方作为其资产负债表上为确认融资租赁而形成的一项资产和一项负债。其主要思想认为，交易和事项应遵循其经济实质，而不仅仅是其法律形式，类似我国会计准则中强调的“实质重于形式”的思想。而在融资租赁业务中其经济实质是为了得到使用租赁目标资产在其经济寿命中预期可能获得的相关经济利益，承租方必须支付相当于租赁日融资租入的资产公允价值的金额和承担相关融资租入资产的费用。为了防止在融资租赁交易中公司所拥有的资产价值和所承担的负债压力被低估，这种租赁交易必须反映在承租方的资产负债表中，从而可以避免财务比例的人为歪曲。由此，在国际会计准则中，资产的入账价值与所确认的长期应付款的价值一致，此点与我国会计准则相差颇大，所以其确认后便不存在我国会计准则中的“未确认融资费用”科目这一说。

美国会计准则委员会（Financial Accounting Standards Board，简称FASB）规定：承租方直接以租赁期开始日的最低租赁付款额（不包括履约成本）的现值作为融资租赁资产金额同时记录一项资产与一项负债。但是，如果租赁期开始日的最低付款额大于租赁期开始日租赁资产的公允价值，则选择租赁期开始日租赁资产的公允价值作为资产和负债的记录。为了使得租赁投资资产拥有一个固定的投资报酬率，则在融资租赁业务中未实现的收益应该在租赁期内分摊计入当期收益。其中，美国会计准则还允许在其他收益确认方法确认出的收益转回结果与此种方法所得出的结果不存在严重偏差的前提下，承租方可以自由选择收益确认方法来处理收益的转回。大致上来看，美国会计准则处理的方法与我国会计准则在确认资产的入账价值时是相似的，但是其没有像我国会计准则中的“未确认融资费用”科目一样体现最低租赁付款额与资产公允价值之间的差额，所以其只通过后期的财务费用直接处理。

英国会计准则委员会（Accounting Standards Board，简称ASB）规定：在融资租赁业务中，准则要求承租方在资产负债表中同时记录一项资产和一项未来支付租金的负债义务。其中，将最低付款额的现值作为资产和负债的入账金额。有时在实务中，最低租赁付款额的现值往往与融资租赁资产的公允价值非常相近，这种情况下，承租方可以选择使用融资租赁资产的公允价值来代替最低租赁付款额的现值。相较于我国会计准则，英国会计准则在入账价值时是直接使用最低付款额，其处理方式更加简便，不涉及差额转回，也就是其后续计量模式类似于美国会计准则。

四、后续计量中科目使用存在的问题

融资租赁在我国的实行同时是在融资方式与租赁业上的创新，需要根据现有实践作相应调整，其中存在着许多尚未解决的问题。

从“未确认融资费用”科目名称上来看，其名称中包含“费用”二字，容易让人联想到“管理费用”、“财务费用”等损益类科目，掩盖了它作为负债类科目的事实。并且其实质核算的也是未来必须承担的融资租入资产的利息，此处也表现出它具有费用类科目的特征。

从“未确认融资费用”科目性质上来看，其负债性质不明确。负债类科目发生额增加在贷方，发生额减少在借方，而“未确认融资费用”初始确认却是在借方，与一般的负债类科目处理的原理不同。相较于认定其为负债类科目，若说“未确认融资费用”的科目更类似是一种考虑货币时间价值而产生的费用更有道理，而且其实质上也就是未来付款中不能计入资产成本的所包含的利息费用。

从“未确认融资费用”科目核算内容上来看，“未确认融资费用”作为“长期应付款”的备抵科目在使用上也存在一些问题。第一，在融资租赁日，借记“固定资产”科目和“未确认融资费用”科目，贷记“长期应付款”科目，则其中的“未确认融资费用”与“长期应付款”是同时产生的。普通的备抵科目以“累计折旧”为例，并非在固定资产入账时就产生，而是在后期分摊中逐渐从零增加到固定资产原值减去净残值后的数额。第二，相较于普通备抵科目逐渐从零增加而“未确认融资费用”却是经历了一个逐渐减少直至为零的过程。从以上两点可以看出“未确认融资费用”与普通备抵科目在初始确认、后续处理中都存在着很大的差异。

五、对“未确认融资费用”科目调整的建议

综上所述，笔者认为单独将“未确认融资费用”科目作为一个独立的一级科目有所牵强，为了体现其与固定资产的密切联系，可将“未确认融资费用”科目改为“固定资产”科目的二级科目，然后根据相应的利率后期将其从“固定资产”中转出进入当期损益。由此而来，融资租赁而来的固定资产的账面价值的影响因素在原有的“累计折旧”与“固定资产减值准备”之外又增加了一项――“固定资产――未确认融资费用”科目的转回。对于科目更改后的后续处理原理可以参考可供出售金融资产利息调整摊销的思路对“未确认融资费用”科目进行逐步转回。在报表列示中，由于融资租赁产生的“固定资产”科目中的二级科目“未确认融资费用”与折旧一同逐期转出，资产价值随之降低。同时，将“固定资产――未确认融资费用”科目作为“长期应付款”的备抵科目在报表上列示。类似可供出售金融资产“利息调整”项目的处理，通过后期逐步转回剔除时间价值因素恢复其实际数值。

以下通过上文案例相关数据，改变处理方法进行示例：

借：固定资产――融资租入固定资产 120 000

――未确认融资费用 46 445

贷：长期应付款――应付融资租赁款166 445

第1年账务处理：

借：长期应付款――应付融资租赁款 33 289

贷：银行存款 33 289

借：财务费用 14 400

贷：固定资产――未确认融资费用 14 400

第2年账务处理：

借：长期应付款――应付融资租赁款 33 289

贷：银行存款 33 289

借：财务费用 12 133

贷：固定资产――未确认融资费用 12 133

第3年账务处理：

借：长期应付款――应付融资租赁款 33 289

贷：银行存款 33 289

借：财务费用 9 595

贷：固定资产――未确认融资费用 9 595

第4年账务处理：

借：长期应付款――应付融资租赁款 33 289

贷：银行存款 33 289

借：财务费用 6 751

贷：固定资产――未确认融资费用 6 751

第5年账务处理：

借：长期应付款――应付融资租赁款 33 289

贷：银行存款 33 289

借：财务费用 3 567

贷：固定资产――未确认融资费用 3 567

六、对“未确认融资费用”科目调整的意义

对比我国2001年与2006年的会计准则，“未确认融资费用”科目性质曾由资产类变化为负债类，导致这样重大调整的根本原因在于其科目性质的独特，存在着一定的复杂性，将其单独作为一个一级科目很难在属性上对其合理归类，而将其调整为“固定资产――未确认融资费用”科目将具有更强的解释力。

首先，由于“未确认融资费用”科目性质的复杂性，即其既拥有资产类的性质又拥有负债类的性质并且科目名称还类似费用类科目，所以在其作为一个一级科目难以归类的情况下，将其作为与其有密切关联的“固定资产”科目的二级科目，不仅可以明确科目之间的联系，还可以避免科目名称与科目属性给核算人员带来理解上的困惑。

其次，2006年会计准则中将“未确认融资费用”认为是“长期应付款”的备抵科目。然而由于其在发生与转出等方面都与普通备抵科目差异颇大，如此设定具有一定的不科学性，所以可以通过将“未确认融资费用”科目调整为“固定资产”的一个二级科目来化解此项业务操作难点。在初始确认的时候便根据其经济实质将融资租入的固定资产分为固定资产本身与未确认融资费用两大部分，符合未来固定资产的经济流出同样也分为两部分（因为价值折旧的经济流出与支付融资租赁产生的财务费用的经济流出）的性质。

最后，在会计操作上如果可以将多个类似问题用一个模式处理，将大大降低财务处理的复杂性，使得会计与财务信息的可读性增加。参考可供出售金融资产利息调整摊销处理思路从而改进融资租赁业务“未确认融资费用”科目处理，正是体现了财务处理方法上的一致性。正确地将一个思路运用在解决相似的问题上，可以让初学者更好地理解，让实际核算人员更好地操作，促使会计信息在处理上由繁化简。

小 结

2006年准则过于原则化，从而在实际操作过程中存在着一定的漏洞，虽然原则导向的会计准则可以降低企业通过“组织创新”、“交易设计”来规避准则的可能性，但是原则导向很难保证企业有足够的职业道德水准和成熟的职业判断能力去自觉遵守准则背后所隐匿的“真实和公允”理念，况且原则导向的准则先天带来的模糊性又成为了企业进行利润操作的有利手段。尤其在会计人员素质不高、法制不健全的发展中国家，原则导向会计准则更不易发展。建议我国现行的融资租赁准则准确规范相关处理，保证会计准则的可操作性与使用过程中的一致性，实现原则导向和规则导向的最佳均衡。正如美国会计学会（AAA）会长彼德・威尔逊（G. Peter Wilson）所说的：原则和规则都需要，关键问题是需要确定原则和规则应各占多少比重，以及应如何达到两者之间的平衡。

【参考文献】

[1] 财政部.2001年企业会计准则――租赁指南[M].北京：中国财政经济出版社，2001.

[2] 中国注册会计师协会.2012年度注册会计师全国统一考试辅导教材・会计[M].北京：中国财政经济出版社，2012.

[3] 财政部.企业会计准则第21号――租赁（2006）[M].北京：中国财政经济出版社，2006.