浅谈城投公司公益性资产会计核算

摘要：多数城投公司是地方政府建设项目融资主体，负责项目建设资金多渠道融资；承担着地方基础设施等公益性资产投入和建设工作。当前城投公司掌握的公益性资产，多数不能产生直接收益。随着国家对地方政府新增债务的控制，城投公司需要转型发展，清理资产的盈利能力，盘活盈利性资产，化解地方政府债务，而公益性资产的会计核算和列报等问题凸显，为了解决该类问题，完善和规范城投公司公益性资产核算，本文结合城投公司的会计核算实践，分析了城投公司公益性资产会计核算存在的问题，在此基础上，提出了完善城投公司公益性资产会计核算的建议。希望对转型中城投公司的公益性资产会计处理提供借鉴。

关键词：融资平台；公益性资产；会计核算

城投公司属于政府的融资平台，成立之初主要功能是融取资金来投资地方基础设施和民生工程，一方面通过杠杆效应拉动地方经济发展和城镇化的大发展，为地方经济发展提供了长期坚实的基础；另一方面通过融资功能缓解了地方政府投入民生工程和基础设施建设财力不足的问题。大多城投公司不以盈利为目的，属于带有政府性质的特殊市场经营体，作为政府的融资平台，在城市建设上发挥着重要的作用。城投公司在城市建设投资进程中，形成了大量的资产，如：道路、桥梁、公园、学校等，这类资产多数不能为城投公司未来带来经济利益的流入，与会计学上“资产”定义标准不完全相符，对此类具有公益性质的资产一般称为公益性资产。当前公益性资产没有统一的会计核算方法和规范的财务管理制度，许多城投公司是按照企业定义的资产会计准则来进行初始核算，形成资产后又参照事业单位资产管理模式，不折旧，不减值、不处置，也没有后续计量。如何做好该类资产的账务处理和财务报表列报，对将来转型后的城投公司会计核算，报表列报等财务数据的披露有着重大影响。

一、城投公司公益性资产的形成方式

城投公司公益性资产的来源大致可分为两类，一类是新建的公益性项目，另一类政府划拨的公益性资产。新建的公益性资产项目中，国家政策有所倾斜的项目，上级财政会安排部分专项资金，给予资金扶持，而大多数地方公益性项目都是由地方政府财力投资形成的。

（一）上级专项资金与本级政府资金共同投资形成这类公益性资产由上级专项资金与本级政府资金共同投资形成，国家对有些民生工程，是有政策性资金扶持的，但给的资金并不能完全覆盖项目总投资所需要的资金，地方政府就需要配套部分资金来完成项目投资，如：生活污水处理设施改造、污水管网升级改造、棚户区改造等。项目在建设完成后，会形成公益性资产，资产中就含有专项资金部分和地方政府配套的资金部分。

（二）政府融资平台的项目贷款投资形成地方政府进行民生工程和城市基础设施投资，大部分建设项目是没有上级财政资金扶持的，还是需要地方政府自己出资的，由于许多地方政府财政资金不足，就需要城投公司去融取资金来解决民生工程和城市基础设施建设的投资，这类项目投资产生的公益性资产包括：市政道路、桥梁、公园等。形成的资产价值中含有融资资金本金及融资资本化利息部分。

（三）政府划拨形成的公益性资产城投公司成立之初，因账上资产不足，而融资抵押需要资产，政府就划拨了一些资产给城投公司。这类资产以土地使用权居多。这些土地使用权的取得，是当地政府通过抄告单等方式，将土地使用权划拨给城投公司用于抵押贷款的。对城投公司而言，土地使用权只有一张证，没有任何自主开发和利用的权利，将来土地出让也是要通过一级市场出让的。根据城市的不断发展，部分土地政府也需要收回，用于公益性基础建设项目。

二、公益性资产会计核算现状及存在的问题分析

目前还没有公益性资产完整的会计核算办法，公益性资产的形成也是多种多样，各地方城投公司公益性资产的核算方法也不统一，在核算的过程中产生了许多的问题。

（一）不同资金来源形成的公益性资产初始确认不规范在公益性项目实施过程中，财政部门为监督专项资金的使用，对于由上级专项资金与本级政府资金共同投资形成的资产，资金必须由财政部门直接支付给施工单位。有些城投公司做法是将建设项目拆分成两个或者几个小项目，如棚改保障房建设项目，本来是一个保障房小区项目，人为的拆分成两个或者几个项目，拿几栋楼的建设工程款由财政安排专项资金来支付，保障专项资金的专款专用。另外资金不足部分的几栋楼就由城投公司融资解决支付，一个小区资产多处支付，多处入账，各单位都在在建工程科目挂账，造成资产不实，后续资产管理也造成很大困难，资产后续核算也不好进行。

（二）公益性资产的初始计量不准确城投公司在计量公益性资产时，一般不会严格按照企业资产方式计量，公益性资产一般都是建筑工程，建设期较长，从交付使用后到最终的审计价格完成，都需要很长的时间，有些甚至需要几年的时间，而资产交付使用时，建筑项目可能只支付了合同价的70％～80％，造成账上资产只核算了已经支付的部分价格，未支付的工程款和一些配套费用如监理、检测等费用都未入账，等到支付工程款时再来入账资产，这个时候资产已经使用了好几年了。如某初级中学，2011年开始项目建设，2013年投入使用，然而学生都毕业好几届，到2019年还没有完成资金最后的支付。由于各种各样的原因，这些公益性资产完成支付的时间很长，造成账上资产价值与实际资产价值在长时间内都有较大的差异。

（三）政府划拨形成的公益性资产缺乏入账的制度依据政府划拨的土地使用权，城投公司通常在账务上有两种处理方式：一是不进行账务处理，在财务报表上也不反映该资产情况。二是按照融资时土地抵押的评估价格，借记无形资产，贷记资本公积进行账务处理。从本质上来说，该土地使用权城投公司并没有实际控制权利，只是一个为贷款抵押而划拨来的抵押物，两种处理办法都不合适。

（四）完工的公益性资产未按规定结转公益性资产大部分没有收益，城投公司一般都是将公益性资产长期在在建工程或开发成本科目挂账，不进行存货或固定资产结转，也不进行折旧，造成该项资产入账以后价值不减，账目无法反映该资产的实际价值情况。城投公司这么做一是因为公益性固定资产折旧，没有规范来要求这么做。二是不会造成账产减少，城投公司为了融资需要，需要将资产做大，在报表上列报时资产总额的数字很漂亮，能为融资赢得分数。

（五）公益性资产的后续支出会计处理不规范公益性资产进行大修、部分更换、账务处理不规范。如：2005年修建了某市政道路，2015年该市政道路进行“白改黑”建设（将市政道路进行水泥路面改沥青路面），雨污管网改造等，由于是财务人员无法掌握替换下来的资产价值资料，而账务处理的时候将两次施工分别当作两项资产核算，造成账上资产简单相加而成，与实际资产情况差别较大。

（六）公益性资产损毁、拆除、报废缺少账务处理实际工作中，账上有登记的资产已经损毁、报废和拆除，没有进行账务处理，如：老旧房屋和老旧设施拆除重建等公益性资产翻修等业务，造成账上存在资产，而实际资产已被拆除、报废，实物与账载不一致。

三、完善公益性资产会计核算的建议

各家城投公司在确认公益性资产时，使用的方式和方法不一样，如何规范公益性资产的会计处理，对城投公司未来转型发展，融入企业的大家庭，提高会计信息的可比性，有着重要的意义。

（一）规范不同资金来源形成的公益性资产的初始确认专项资金与本级政府资金共同形成的资产。财政将专项资金交付给城投公司单独开设银行账户监管，由城投公司负责支出，一本账管理支付，财政部门负责检查监督专项资金用途是否符合规定。这样也便于把控建设项目进度，落实项目进度和融资利息资本化核算，资产核算更加完善。还有些专项资金财政部门必须直接支付的，如果城投公司将融资资金打入财政部门来统一核算，也违反了融资资金管理要求，有将融资资金用来虚增预算收入嫌疑，造成不必要的麻烦。可以采取的做法是明确由城投公司一家单位核算资产，财政部门根据城投公司申请，以代付形式支付给施工单位，完成由城投公司统一进行资产核算的目的。

（二）统一城投公司公益性资产初始入账处理城投公司在计量公益性资产时，参照企业资产方式进行初始计量，即交付使用时，以合同为基础，通过与工程部门共同计算工程量清单和签证增减情况，在实际价款审计出来之前，先以暂估价入账。比之前以实际支付多少，就核算多少资产的做法，更能真实的反映账上资产实际价值。

（三）建立划拨形成的公益性资产备查账制度以抵押为目的划拨来的土地资产计量时，以备查账登记为主，不应使用为融资抵押而评估的金额做账，因土地使用权并不在城投公司实际掌握，也不能由城投公司进行出让和转让，土地在一级市场出让而取得价款也归财政收取。所以应以建立备查账为主，并在会计报表附注中披露，列报，土地被用于建立公益性资产，及时在台账中进行处理。

（四）建立公益性资产折旧制度建立公益性资产折旧规范，根据公益性资产的特性对资产使用年限进行一个大致分类，资产有设计使用年限的按照使用年限进行折旧年限确定，如：道路、桥梁等，没有设计使用年限的，按照土地使用权年限进行折旧年限确定，如：公园、景观等。折旧方法采用年限平均法或者工作量法计提，计提固定资产折旧时一般不考虑预计净残值。公益性资产因改建、扩建或修缮等原因而延长其使用年限的，应当按照重新确定的固定资产的成本以及重新确定的折旧年限计算折旧额。

（五）规范公益性资产的后续支出会计处理城投公司至少每个会计年度末，对公益性资产进行盘点、核实。对已经拆除或者损毁的公益性资产要及时评估金额，进行账务处理；对已经替换、更新的公益性资产要联合工程部门，从工程量清单入手，把资产价值重新核定，要做到账实相符。

（六）开展公益性资产后续管理城投公司将公益性资产建成后，财政一般不会安排预算资金来回购，造成公益性资产长期在账上挂账，部分企业为了融资需要，报表好看，资产总额也就越来越大，而资产的变现能力很低，要及时清理该类公益性资产，部分公益性资产在建成后，资产已实际移交给其他管理单位进行管理了，如学校交给了教育体育局，公园等设施交给了社区或城市管理局管理。应从账务处理中按实际管理权属将资产移交给相关管理单位入账进行后续计量。

四、结语

城投公司在推动城市基础设施建设、城镇化发展、民生改善发挥了重要的作用，随着城投公司的转型发展，没有盈利能力的公益性资产，将会制约了城投公司的转型发展，目前城投公司对公益性资产的核算，都是参照企业一般资产初始计量，后续计量没有开展，应尽快出台符合公益性资产的核算准则，针对公益性资产明确公益性资产核算规定。规范公益性资产的核算方法，为城投公司的未来发展奠定基础。

参考文献：

［1］王盾．地方政府投融资平台公司公益性资产会计处理探析［J］．科技经济导刊，2017（11）．

［2］张芊．投融资平台公司公益性资产会计处理规范化探索［J］．国际商务财会，2018（4）．

作者：熊华林 单位：江西省武宁县林业局