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典型涉税案例看个税纳税筹划风险浅析

新的经济模式借助技术的翅膀腾飞,网络的便捷与新的营销模式改变着人们的生活与消费习惯,与此同时,各种信息也汇集成海量的大数据,数据分析结果支持着各项业务更好地开展,同时也让各种涉税信息与风险呈现于众。2021年底杭州市税务局通过税收大数据,在警示后精准查处了某知名网络主播通过各种方式偷逃税款的案例,涉税金额共计13.41亿元。此新闻立即引起社会广泛关注与热议,如警钟般敲出了另一则新闻“其他千名网络主播已主动补缴税款”。涉税金额之大,涉及主播人数之多,实属罕见。在民众的震惊、愤怒、花样调侃、为税务部门点赞之余,深入分析这些案例的始末,我们也应该冷静思考,依法纳税是每个纳税人应尽的义务,但合法筹划也是纳税人的权利,不过事前该恰当评估并防范纳税筹划中存在的风险。

一、数起涉税案例金额的共同特点
网络主播行业伴随着互联网等技术快速发展,直播带货给经济增加了活力,主播们通过直播获得较高的收入是其应得的回报,但无视法律规定逃避税款的违法行为理应受到法律的制裁。在税收大数据的精准征管下,一批典型涉税案例被查处,其涉税金额之大快速成为社会广为关注的热点问题,也警示人们在进行纳税筹划的同时,应注意规避风险。通过梳理近期涉税金额较大的典型案例(如表1所示),对其涉税详细情况进行剖析,分析其具体违法手段,以及税务机关对其进行的处罚,从而进一步深入探析相关税务问题。上述案例有以下共同的特点:一是涉税金额巨大,从数千万元到十几亿不等;二是社会影响面广,涉税人员都是公众所熟悉的明星或网络名人,甚至不乏各类“形象宣传大使”,有着较高的知名度;三是税务机关对违法行为零容忍,利用大数据技术依法治税的能力越来越强,根据违法人员的主观行为依法量罚,在规定期限内主动补缴税款的从轻处理,对隐匿收入逃税的从严从重处罚;从查处的时间段来看,并非仅查一年,说明执法只分早晚而不会缺席,信息技术助力经济腾飞也倒逼着监管能力提升;四是违法手段主要有隐瞒收入、签订虚假合同、利用个人所得税的税收政策差异等逃避税款;五是税务机关公布的案例处理情况警示效果好,具有明显的多米诺骨牌效应,快速引起大批主播主动补缴税款,有利于实现财政职能与国家建设。同时,也反映出高收入纳税人个税涉税风险较大。

二、网络主播收入的纳税义务

网络主播行业是时代的产物。根据中商情报网调查数据显示,到2021年6月为止,我国网络主播用户人数已达到6.38亿,同比增长了13.41%,网络主播行业的快速发展不仅带动电商的发展,也引发一系列税收征管问题。各主播通过在平台上进行直播,带动人气与流量,推销货物,从其经营模式来看网络主播的收入,有获得的打赏分成、直播销售货物的分成、广告收入、会员订阅收入分成等,与平台签约的主播根据具体情况不同,主要有工资、分成、签约费、其他报酬等。从收入的具体形式来看,打赏收入通常是用户通过购买平台的鲜花、豪车、金币等虚拟礼物打赏主播,主播根据与平台的协议比例,定期获得平台兑付的用户打赏分成。这些收入除了通过常规的银行账号收付外,还可以通过支付宝、微信等多种形式收付,部分平台如PayPal还开通了网站、Email、电商平台、链接、B2C及B2B等五花八门的收付款方式,往来资金收付渠道众多,在很大程度上加大了税务监管税源的难度。理论上看,无论基于受益原则、税收公平原则,还是量能负税原则,网络主播取得的收入都应当与其他纳税人一样依法纳税,但现行网络主播行业在税务登记、征税依据、适用税目、税率、纳税人扣缴义务人、纳税地点等方面都存在相对模糊或有争议的地方,呈现“可税性强、实征性弱”的特点,纳税意识欠缺的主播们更是借助网络收付的便利,税务机关的信息不对称、不及时,利用税收政策的模糊地带,在经纪人等协助下主动策划、群体性地大肆逃避缴纳税款,甚至一些地方政府为了自身经济的发展,从税收方面出台有利于招商引资的优惠政策,极大地破坏了税收公平,损害了广大公众的利益。从税务监管部门来看,一方面由于网络主播行业用户的发票需求刚性不强,传统的“以票控税”难以发挥用武之地;另一方面,由于网络主播的各类收入的收款形式并非全部通过银行账户,甚至并不全在境内,税务机关难以快速掌握全部税源信息,导致目前信息技术支持下的“以数治税”难以做到全面实时监控,从而出现前述大量逃税的网络主播案例。

三、网络主播个税适用税目分析

不同的网络主播收入构成有所不同,主播如果与平台签订劳动合同,获得的酬劳应按工资薪金所得缴纳个税;由于一名主播往往会在多个不同平台直播,如果该主播在其他平台未签约但也获得报酬,则应按劳务报酬所得缴纳个税,但对于居民纳税人的劳务报酬所得,年底应并入综合所得纳税,与工资薪金、稿酬、特许权使用费合并为综合所得,适用3%-45%的税率交纳个税;如果主播成立个人工作室或个人独资企业适用核定征税时,在享受地区税收优惠政策下,则会大幅降低税款,这也是部分文娱行业高收入群体使用的避税方案。个别地区为了刺激经济,将网络直播作为支柱产业,从政策上给予支持,提供了较大的优惠,即使如此,部分网络主播获得巨额收入却未如实诚信纳税,有失税收公平,监管部门通过税收大数据发现涉税风险,及时查处并出台新政策填补了税收漏洞。根据现行税收法律规定,前述主播纳税情况,对比其他居民纳税人的税负,从税收的公平性来看,普通居民纳税人年综合所得应纳税所得额超过36000元就适用10%的税率,最高达45%;而网络主播通过设立个人独资企业核定征收,享受着极低的税负与优惠,如江苏某地区个税核定率为0.5%-3.5%,对于增值税地方留存部分还有高达50%-70%的返还优惠或其他奖励政策。现行税收征管法律对主播行业适用税目依据并不十分明确,是按工资薪金、劳务报酬,或者赠予、稿酬,还是其他所得计税,不同的税目计税方法不一,适用税率不同,计算得出的应纳税款大不相同。按工资薪金计税适用于主播与平台为劳动雇佣关系,一般情况这种情况不多,一方面主播更愿意在多家平台灵活地直播,另一方面平台也不愿意承担主播的五险一金等固定支出。对于打赏分成,有主播认为这是用户的赠予行为,但显然是用户通过观看主播的内容后才可能相应打赏,不符合赠予特征。有主播认为其直播的文章应按稿酬交税,或是按其他所得交税,甚至会通过各种形式转换以逃避缴税,税务机关在认定上要费一定的周折。各方对网络主播的各项收入如何征税尚有争议,但这并不能成为逃避税款的理由。网络主播行业是近年出现的新兴业态,其对经济的贡献无容置疑,经过一段时间的市场培育与享受税收优惠后,如果依然继续在税收半真空地带游走,必然对处于竞争劣势的传统行业及从业人员造成税负不公。

四、网络主播个税的筹划与征管

前述案例中郑某2019到2020年的未申报纳税的收入1.91亿元,假设2020年其有1亿元应税收入,按不同纳税方案简要测算如下:方案一:按工资薪金计算缴纳个人所得税,适用45%的税率,速算扣除数为181920元,为了简化计算,除6万元的免征额外其他扣除项目忽略不计,则其应纳个人所得税为:(10000-6)×45%-18.192=4479.108(万元)。方案二:按劳务报酬在年底并入综合所得计算缴纳个人所得税。同样假设只扣除6万元的基本免征额,支付方未代扣代缴税款,根据现行税法规定,劳务报酬所得扣除20%的费用后并入综合所得计税,则其应纳个人所得税为:[10000×(1-20%)-6)]×45%-18.192=3579.108(万元)。方案三:按个人独资企业核定征收。根据江苏等地方的税收优惠政策,假设2020年该个人独资企业个人所得税核定征收,定额核定为1.5%,扣除项目忽略不计,则其应纳个人所得税为:10000×1.5%=150(万元)。显然,方案三比方案一少缴税款4329.108万元(4479.108-150),比方案二少缴税款3429.108万元(3579.108-150),方案二比方案一少缴税款900万元(4479.108-3579.108),各方案纳税金额差异巨大。前述典型涉税案例公布后,财税部门也及时发布公告,规定自2022年1月1日起,持有权益性投资的个人独资企业、合伙企业,一律适用查账征收表1文娱行业涉税典型案例时间人员涉税金额涉税及处理情况违法手段2021年8月27日某爽2.99亿元2019年至2020年未申报个人收入1.91亿元,偷税4526.96万元,少缴税2652.07万元,追缴税款、加收滞纳金并处罚款共计2.99亿元。其中,税款7179.03万元,滞纳金888.98万元;对改变收入性质偷税部分处以4倍罚款计3069.57万元;对隐瞒收入部分处以5倍罚款,计1.88亿元。通过拆分及收款方式,将片酬拆分两部分,第一部分4800万元改为企业收入逃税;第二部分1.08亿元以“增资”虚假合同逃税。2021年10月18日某恒3227万元张某作为郑某的经纪人,策划“增资协议”,设立“掩护公司”,掩盖“天价片酬”,规避监管,帮助郑某逃税。对张某处以郑某偷税额(4302.7万元)0.75倍的罚款,计3227万元。负责经纪,设立收款公司,以“增资”合同掩盖“天价片酬”逃税。2021年11月20日某梨某珊6555.31万元2767.25万元2019至2020年期间违法,对某梨追缴税款、加收滞纳金并拟处1倍罚款共计6555.31万元,对某珊追缴税款、加收滞纳金并拟处1倍罚款共计2767.25万元。设立个人独资企业,改变收入性质为个人独资企业的经营所得逃税。2021年12月20日某娅13.41亿某娅通过隐匿个人收入、虚构业务转换收入性质,偷逃税款6.43亿元,少缴税0.6亿元。对隐匿后主动补缴部分处0.6倍罚款;对偷税未主动补缴的部分处4倍罚款;对虚构业务转换收入性质虚假申报偷税部分处1倍罚款。对其追缴税款、加收滞纳金并处罚款共计13.41亿元。利用个人所得税计税方式和企业所得税计税方式的差异来逃避依法应当缴纳的个人所得税,偷逃税款。方式征收个人所得税。此公告极具针对性,有效封堵了高收入群体成立空壳公司逃税的漏洞。当然,如果按个人独资企业查账征收,按现行税法规定,适用5%-35%的税率,对比前面两个方案,依然具有较大的筹划空间。网络隐蔽性增加了监管难度,网络主播在平台上直播,多数用的是网名或艺名,如公众较熟悉的网络主播某娅、某梨等,都不是真实姓名,一个主播使用N个微信号与用户联系是常态,这些情形在征税时一一对应增加管理成本。主播获得的各项收入,在网络环境下虚拟与现实交互,收付款方式呈多样化且根据需要快速迭代,极隐蔽也极容易快速转移税源,利用地区差异逃避纳税义务,在当前税务机关还不能实现所有的收付系统信息同步共享情况下,征纳双方信息不对称客观上加大监管难度。

五、个税筹划风险

1.税收优惠合同无效。少数地区为了区域经济发展,出台一些地方性的税收优惠,在招商引资时与纳税人签订税收优惠或返还的合同,形成税收洼地,吸引一批纳税人到当地注册登记或迁移到该地,改变纳税地点以享受地方政策优惠。根据征管法第三条规定,任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定,擅自作出开、停征,减、免、退、补税的决定。所以地方政府如果违反此条规定,与纳税人签订的税收优惠合同,存在因超越权限而无效,这会给纳税人带来无法享受合同协议中约定的税收优惠政策的风险。2.核定征收风险。并非所有的纳税人都能适用核定征收,法律明确规定部分纳税人不适用核定征收。对核定征收的纳税人,税务机关也有权选择核定办法,按不同核定办法计算出来的税款不同时,税务机关有权从高选择;当核定征收税款与实际税款有较大出入时,税务机关应重新核定。2021年的数起涉税案例都与利用个税核定征收政策进行筹划有关,导致税款流失。对此,财税部门出台了个税征管改革的文件,规定自2022年1月1日起,符合条件的个人独资、合伙企业一律适用查账征收的方式。上述核定征收的规定与政策对个人所得税纳税筹划存在着风险。3.税务管理风险。(1)纳税未遵从风险。在信息化技术条件下,纳税人的税务管理不规范,不能依法履行纳税义务,会带来涉税法律责任风险,一方面要承担补税、交滞纳金与罚款等经济后果;另一方面会带来无法估量的声誉损失,影响自身权益,如前述主播逃税事项一公告,立马被全网封杀,失去公众信任,对其个人名誉与职业生涯都会产生较大的影响。(2)“放管服”背景下的税务管理风险。“放管服”改革背景下,税务机关简化了纳税人税务事项的办理程序,方便高效的同时纳税人也面临着较大的税务管理风险。原因有三个方面,一是“放管服”改革优化了税务事项的审批流程,同时也强化了事中与事后的管理,特别是利用税收大数据实现税收精准管控,对存在税收征管漏洞的加大检查力度进行重点抽查,对违法违规的纳税人采取降低纳税信用等级、从严从重处罚等措施,这对纳税人提出了更高的税务管理要求,迫使纳税人自觉提高纳税遵从度,否则会面临更大、对企业影响更深远的风险。二是“放管服”改革,减少了资料报送,改为由纳税人“留存备查”,从而增加了纳税人涉税资料管理上的风险,所收集的资料是否符合法定的要求,纳税筹划资料在规定涉税档案保管期限内能否按要求妥善保存,一旦遗失、损坏或不全,都会给纳税人带来涉税风险。三是税收说相关优惠政策是否有效。一般而言,国家有权机关制定的相关税收优惠政策,法律级次高,纳税筹划时安全性高;地方政府制定的优惠或返还、奖励等政策,则要具体分辨其是否有制定权,运用无制定权出台的优惠政策进行筹划应谨慎,以免税收优惠政策合同无效。4.依法进行纳税筹划。涉税零风险既是纳税人进行筹划的主要形式,也是基本的筹划目标,零涉税风险需要纳税人各涉税事项处理合法合规,及时正确,它不会给纳税人带来直接经济利益,却能避免涉税风险与损失,提高管理水平,树立良好形象,有利于长远发展。涉税零风险需要纳税人或其代理人熟悉相关税收法律法规,掌握边界,在法律许可的范围内谋求税收收益,从而自内做出合理的管理与要求。5.提高税务管理与筹划能力。对于高收入群体的个税,在考虑成本效益的前提下,可由专业人士或团队进行涉税事项的管理与筹划。根据纳税人自身涉税的实际情况,如所处行业、政策环境、地点,预期收入与筹划目标等,制定合理的方案,密切关注内外部各方条件的变化,评估其影响,从而调整与完善筹划方案。纳税筹划的前提条件是合法,上述对策层层递进,在熟悉相关税收法律法规的前进下,依法进行筹划,考虑到并非所有纳税人都是专业人士,对于高收入群体的个税筹划,建议在考虑成本效益的基础上,借助专业团队力量完成,从涉税零风险开始,有效规避纳税筹划风险,降低税负,实现税收收益。

作者:李勇 单位:武汉晴川学院

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