实际成本法精选(九篇)

第1篇：实际成本法范文

关键字：计划成本法；实际成本法；优缺点；应考虑问题

对于存货核算的计价方式，有计划成本法和实际成本法。一提起计划成本法，有的会计人员，特别是长期在小企业里工作的人员都认为太复杂了，对这种计价方法的使用及优点不甚了解，本文简要介绍一下计划成本法、分析计划成本法的优缺点，及实际运用中应注意的事项。

什么是计划成本法

计划成本法是指企业存货的收入、发出和结余均按预先制定的计划成本计价，同时另设“材料成本差异”科目，作为计划成本和实际成本联系的纽带，用来登记实际成本和计划成本的差额，计划成本法下存货的总分类和明细分类核算均按计划成本计价。这种方法适用于存货品种繁多、收发频繁的企业。

很多企业原材料核算采用计划成本法，而半成品、产成品采用实际成本法。如果企业的半成品、产成品品种繁多的，或者在管理上需要分别核算其计划成本和成本差异的，也可采用计划成本法核算。

计划成本法虽然强调的是“计划”下的成本，但它仍是适时地关注实际成本，与实际成本保持着密切的联系。在取得存货时，将实际成本与计划成本相对比得出存货的“材料成本差异”，表面上看只是一个简单的计算过程，其实质是控制和决策过程。

计划成本法与实际成本法相比较的优缺点

（一）计划成本法优点

在计划成本法下，材料明细账可以只记录收入、发出和结存的数量，将数量乘以计划单位成本，随时求得材料收、发、存的金额，通过“材料成本差异”科目计算和调整发出和结存材料的实际成本，简便易行。在规模较大、存货品种多、收发频繁的企业，可以简化核算工作。

为采购成本发生的一些必要支出，如运杂费、包装费，采用实际成本法需于每批发生时进行分配，而采用计划成本法可归集到材料成本差异一并分配，简化业务处理工作量。

计划价格提供实际购买成本偏离计划成本的情况，有利于考核采购部门的业绩，促使其降低采购成本，节约支出。同时，由于价格不变，便于制订消耗考核标准，分析领用部门的消耗情况。

（二）计划成本法缺点

不便于即时提供存货的实际成本，存货成本准确性稍差一些；规模较小、存货品种少、收发次数少的企业，采用此法会加大存货核算工作量；对财务人员素质要求较高。

计划成本法的核算程序

企业应首先考察与存货成本相关的各种因素，规定存货的分类、名称、规格、计量单位，再确定每个品种的计划价格。除一些特殊情况外，计划单位成本在年度内一般不作调整。

取得存货时，应按存货入库时的计划价格填入收料单中，记录材料明细账，并按实际成本与计划成本的差额，作为“材料成本差异”进行登记。

发出存货时都按计划成本计算，月份终了再将本月发出存货应负担的成本差异进行分摊，随同本月发出存货的计划成本记入有关账户，将发出存货的计划成本调整为实际成本。发出存货应当负担的成本差异按月分摊，不应在季末或年末一次分摊。

采用计划成本法应该考虑的问题

（一）采用计划成本法，其首要问题是制定好一个合理的计划成本，应从以下两个方面考虑：

⑴计划成本与实际成本的构成内容相一致

为保持计划成本和实际成本的可比性，减少差异，以考核采购部门业绩，要求计划成本和实际成本的计算口径一致，包括买价、包装费、运杂费和相关的税金等。

⑵计划成本应尽可能接近实际

虽然计划成本可以通过材料成本差异调整为实际成本，对收发存物资的实际成本影响不不大。但如果计划成本脱离实际成本太多，则不利于通过计划成本与实际成本的差异考核采购部门的成果，耗用部门的成本也不真实，所以在制定计划成本时，应尽可能使计划成本接近实际成本。

可考虑由企业的采购部门联合财务等有关部门参照同类存货以往实际成本，并根据物价变动等相关因素共同研究制定。当实际成本和计划成本发生重大差异时，应当进行调整。

（二）计划成本不宜频繁变动

原则上一年核定一次计划成本，如果变化较小（如2%以内），可不予调整，如果某种材料占成本比重较大（如5%以上），价格单向变化较大（如超过10%），且有延续的趋势，可考虑年中进行调整，且有适度的超前反映。

（三）设置分类“材料成本差异”，分别计算各类别材料成本差异

根据单位材料大类及强化内部管理要求，分类别设置“材料成本差异”，计算材料成本差异率，更为准确地反映材料成本，提供更多、更有用的信息。

（四）调整存货计划成本时应注意结转库存存货的成本

部分人员特别是新入职人员，随意调整计划成本，且没有将库存存货的调价差异转销，存货发出时以调整后的价格计算发出成本，造成存货总账与明细账不等。

以前本人到过的一个单（下转第74页）（上接第72页）位，材料核算采用计划成本法，做材料账的是一个参加工作不久的大学生。1999年摩托车配件单向降价较快，每降一次价她就以实际价作为材料的发出价格，形成材料明细账与材料总账差异100多万元。因为有近万种配件，收发频繁，计算工作量大。她始终认为是计算过程中错误，反复查找近1个月未果。

经分析发现她随意调整计划价格，但没有调整差异，才找到问题所在。比如，库存1000台发动机，原计划价2000元/台，计划成本200万元，成本差异-50万元。现行价格为1500元/台，按现行价作为发出价，库存1000台发动机的耗用成本为150万元。不考虑其他配件及材料成本差异，根据材料明细账计算，材料明细账结存数量、金额均为零，而总账为200万元-150万元=50万元。两者的差异是调整计划价而未同步调整的材料成本差异-50万元，造成材料明细账与材料总账的差异，并且后期发出存货仍承担调整前的材料成本差异，造成发出材料成本计价不准确。

如果只有一种配件，且每次入库的差异都一样，就比较好查。但现实中，配件品种繁多、每次入库差异都在变化，要想查清楚难度就非常大。

（五）历次用过的计划价格同时存档，以备后期分析使用

调整计划价格时，将以前使用过的价格同步存档，便于以后年度分析同期管理、消耗水平时使用。

如摩托车生产企业，每月有一定的工废件，及市场三包件，因配件种类繁多，价格变化快，可为用现行消耗数量套用以前年度价格来分析消耗的变化，制订考核标准。

（六）计算材料成本差异率时，要考虑调整计划价形成的存货成本和材料成本差异数据。

第2篇：实际成本法范文

关键词：企业存货；计价方法；成本核算

中图分类号：F234.2 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2012）25-0082-02

引言

存货在大多数企业中，所占比重较大，而且一向是处于循环购买、耗用及销售中。因而存货数量及其价值的确认至关重要，采用不同的计价方法对企业财务状况、经营成果、税收负担、现金流量会产生不同的影响。

企业在选择存货计价方法时要综合考虑各种因素，对各种存货计价方法的比较，结合自身实际情况作出选择，力求企业的存货计价方法符合企业当期及长远利益。

一、企业存货计价的概述

1.企业存货计价方法的含义。存货的计价方法就是确定每次发出的存货和发出存货后的库存存货的单价或价值的方法。由于各种存货都是分批购进或分批制造的，在市场经济下不同批次存货其进价往往不同。

2.企业存货计价方法的种类。存货的计价方法是按照实际（历史）成本原则计价而分为实际成本法、计划成本法、估计成本法等。其中实际成本计价法又分为个别计价法、先进先出法、加权平均法和移动加权平均法；估计成本法又分为毛利率法、成本与市价孰低法和零售价格法。

3.企业存货计价方法有关规定。（1）企业一般不得随意变更存货计价方法以保证符合一致性和可比性原则。企业如果要变更存货计价方法应按照规定的程序经批准后方可变更。（2）领用或发出的存货，按照实际成本核算的，应当采用个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动加权平均法等确定其实际成本。（3）低值易耗品和周转使用的包装物、周转材料等应在领用时摊销，摊销方法可以采用一次摊销或者分次摊销。

二、企业发出存货计价方法的比较

企业存货的计价方法，包括个别计价法、加权平均法、先进先出法、移动加权平均法。每一种存货计价方法都有其适用性，各有优点及缺点。选择合理的存货计价方法，可以减轻企业的所得税负税。现举例说明如下（假定在物价持续上涨情况下）：

某企业3月份的购销情况如下：月初存货结存10万公斤，单价3元。3月5日购进40万公斤货物，单价4元；3月10日购进60万公斤货物，单价5元，销售100万公斤货物，单价5.5元；3月20日购进65万公斤货物，单价6元，售出50万公斤，单价7元。

接下来用个别计价法外的其他三种计价方法计算企业的利润。

方案一，采用先进先出法：

销售成本=10×3+40×4+50×5+10×5+40×6=730

销售收入=100×5.5+50×7=900

销售利润=900-730=170

方案二，采用加权平均法:

存货平均单价=（10×3+160+300+390）/（10+165）=5.03

销售成本=5.03×150=754.3

销售收入=900

销售利润=900-754.3=145.7

方案三，采用移动平均法：

3月10日结存存货单价=（3×10+40×4+60×5）/110=4.45

3月20日结存存货单价=（44.5+65×6）/（10+65）=5.79

销售成本=100×4.45+50×5.79=734.5

销售收入=900

销售利润=900-734.5=165.5

方案四，数量金额式（见下页表）：

从以上分析可以看出，以先进先出法计价的库存的商品存货则是最后购进的商品存货。在物价上涨过快的前提下，由于物价快速上涨，先购进的存货其成本相对较低，而后购进的存货成本就偏高。这样发出存货的价值就低于市场价值，产品销售成本偏低，而期末存货成本偏高。但因商品的售价是按近期市价计算，因而收入较多，销售收入和销售成本不符合配比原则，以此计算出来的利润就偏高，形成虚增的 “存货利润”，加重企业负担，导致企业现金流出量增加。但较多的利润意味着企业财务状况良好，可以增强投资人的投资信心。

加权平均法只需在月末计算一次，比较方便。但只能在期末确定存货成本，无法随时从账面上提供存货的结存金额，不利于加强存货的日常管理。同时无论在上涨还是下跌情况下，计算出的存货成本与现行成本都有一定的差距。移动平均法的优点在于能使管理人员及时了解存货的结存情况，成本计算较为客观可信，但与市价仍有一定差距，而且频繁地计算移动单位平均成本，使存货核算相当烦琐。

三、企业存货计价方法的选择

（一）选择企业存货计价方法的原则

存货流转包括实物流转和成本流转两方面，在通常情况下，外购或自制的存货与售出商品的成长流转是不一致的，为了恰当反映存货流转，在确定存货计价的方法时，要坚持以下标准：

1.坚持历史成本原则。企业流动资产中的一个主要的组成部分是存货，存货是以历史成本入账的。而事实上，存货极有可能以比成本高许多的价格卖出去，所以通过销售存货所获得的现金数额往往比计算流动比率时所使用的数额要大。随着时间的推移与通货膨胀的持续，存货的历史成本与重置成本必然会产生偏差。

第3篇：实际成本法范文

关键词：实际成本核算法；计划成本核算法；经济环境

存货是企业生产经营中为耗用或者销售而储备的各种物资，是企业资产的主要构成内容之一，由于存货经常不断的处于耗用，销售或重置状态，因此我们可以将其喻为企业的命脉。尤其在新的经济环境下，日趋激烈的市场竞争需要的是企业不断提高其存货流转和更新的速度，而在流通和更新过程中准确合理地核算和计量存货更是必不可少的。因而在生产和经营过程中不断寻求一种方便快捷而又不失准确合理性的存货计价方法成了每个渴求持续发展的企业的当务之急。

企业会计制度规定，存货的日常核算可以按实际成本，也可以按计划成本来进行。采用计划成本进行核算时，应当按期结转其成本差异，将计划成本调整为实际成本。

1实际成本核算法

存货按实际成本核算的特点是：从存货的收发凭证到明细分类账和总分类账均按其实际成本计价。实际成本法一般适用于规模较小、存货品种简单、采购业务不多的企业。我们不难看出，实际成本法所强调的是“实际”，即要求在每批存货的收发存中实际成本都应形影不离的相随。当然由此而带来的记录和计量的繁重也是显而易见的，尤其是在实际发出存货时，为了解决存货的采购成本在销售成本与期末成本之间的分配问题，《企业会计准则———存货》规定可以采用的计价方法包括：个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动平均法、后进先出法。这几种计价方法的选择对企业损益的计算、资产负债表中有关项目的计算以及所要交纳所得税数额的计算都有直接的影响，也增加了财务部门工作的复杂性和不稳定性。所以选择一种稳健而准确的成本核算方法仍是企业不懈的追求。

2计划成本核算法

计划成本法是指企业存货的收入、发出和结余均按预先制定的计划成本计价，同时另设“材料成本差异”科目，作为计划成本和实际成本联系的纽带，用来登记实际成本和计划成本的差额，同时计划成本法下存货的总分类和明细分类核算均按计划成本计价。因此这种方法适用于存货品种繁多、收发频繁的企业。如果企业的自制半成品、产成品品种繁多的，或者在管理上需要分别核算其计划成本和成本差异的，也可采用计划成本法核算。

采用计划成本法，其首要问题是制定好一个合理的计划成本，应从以下两个方面考虑：

2.1计划成本与实际成本的构成内容相一致

为保持计划成本和实际成本的可比性，以考核财务部门业绩，要求计划成本和实际成本的口径一致，包括买价、运杂费和相关的税金等。

2.2计划成本应尽可能接近实际

虽然计划成本的高低可通过材料成本差异调整为实际成本，对发生和结存存货的实际成本并无影响，但如果计划成本脱离实际成本太多，则无法随时通过计划成本与实际成本的差异考核采购部门的成果。所以在制定计划成本时，应尽可能使计划成本接近实际成本。可由企业的采购部门联合财会等有关部门参照同类存货以往实际成本，并根据物价涨幅等相关因素共同研究制定。当实际成本和计划成本发生重大差异时，应作调整。

采用计划成本法进行存货核算的企业，其基本的核算程序如下：

企业应首先考察与存货成本相关的各种因素，规定存货的分类、名称、规格、计量单位和单位计划成本。除一些特殊情况外，计划单位成本在年度内一般不作调整。

其次，取得存货时，应按计划单位成本计算取得存货的计划成本填入收料单中，并按实际成本与计划成本的差额，作为“材料成本差异”进行登记。

还有，平时领用、发出存货都按计划成本计算，月份终了再将本月发出存货应负担的成本差异进行分摊，随同本月发出存货的计划成本记入有关账户，经发出存货的计划成本调整为实际成本。发出存货应负担的成本差异应按月分摊，不得在季末或年末一次分摊。

3实例比较说明

我们仅用材料取得和入库这一过程为例，用简单的分录来加以说明：

实际成本法下：

取得材料：

借：物资采购（实际成本）×××。××

应交税金-应交增值税（进项税额）×××。××

贷：银行存款等×××。××

材料入库：

借：原材料（实际成本）×××。××

贷：物资采购×××。××

实际成本法下原材料均是以实际成本反映，所以月末不需加以调整。计划成本法下：

取得材料：

借：物资采购（实际成本）×××。××

应交税金-应交增值税（进项税额）×××。××

贷：银行存款等×××。××

材料入库：

借：原材料（计划成本）×××。××

贷：物资采购×××。××

计划成本法下，要在月末进行汇总，计算材料成本差异，具体分录如下：

借：材料成本差异（超支差）×××。××

贷：物资采购×××。××

或借：物资采购×××。××

贷：材料成本差异（节约差）×××。××

从以上对实际成本法和计划成本法的描述，可以得出如下的结论：

在计划成本法下，材料明细账可以只记录收入、发出和结存的数量，将数量乘以计划单位成本，随时求得材料收、发、存的金额，通过“材料成本差异”科目计算和调整发出和结存材料的实际成本，简便易行。而在实际成本法下，对存货的数量、单位成本和总金额都要详细记录，增加了一些不必要的麻烦。

第4篇：实际成本法范文

国际税法的宗旨，是国际税法的目的论范畴或价值论范畴，是国际税法所促进的价值与所要实现的目标，研究国际税法宗旨对于建立完整的国际税法范畴体系具有重要意义。目前学界对于国际税法的宗旨尚没有给予足够的重视，也没有进行深入系统的研究，需要在这方面予以加强。

宗旨指的是主要的目的和意图，[1] 国际税法的宗旨就是国际税法的目的与意图，也就是国际税法所促进的价值与所要实现的目标。有些学者直接使用“国际税法的目的”[2] ，实际表达的就是国际税法宗旨的意思。

国际税法的宗旨与国际税法的价值和国际税法的原则既有区别也有联系。国际税法的价值强调的是国际税法所具有的能满足人的某种需要的功用或属性，含有较多的客观色彩，而国际税法的宗旨强调的是国家制定国际税法的主观目的与意图，带有较多的主观色彩。国际税法的价值是国际税法宗旨的体现，因为，国际税法是人们为了一定的目的而创造的，国际税法必然有助于实现人们的这种目的，否则这种国际税法就不是人们所希望的国际税法，它也就没有存在的价值。国际税法最大的价值在于能实现人们对于国际税法的期待，有助于实现人们创制国际税法的目的。因此，国际税法的宗旨规定了国际税法的价值，国际税法的价值是国际税法宗旨的体现。国际税法的基本原则是国际税法的宗旨向国际税法的价值转化的过程中所必须遵循的基本准则，是实现国际税法的宗旨、保证国际税法具有实现其宗旨的价值的必要条件。离开了国际税法的宗旨就谈不上国际税法的价值，也没有基本原则存在的必要。离开了国际税法的价值，国际税法的宗旨就成了空中楼阁，没有实现的可能。而离开了国际税法的基本原则，国际税法的宗旨就无法实现，或不能很好地实现，现实的国际税法也就不可能具备或不可能很好地具备人们所期待的价值。

（一）有关国际税法宗旨的观点及其评析

有学者认为，国际税法的宗旨在于建立一个公平合理的国际税收秩序，从而为国际经济合作与经贸往来创造良好的条件。[3] 又有学者认为，国际税法的宗旨在于建立一个公平合理的国际税收关系，从而为国际经济合作和往来创造良好的条件，尤其是为国际投资活动创造良好的条件。[4] 还有学者认为，国际税法的宗旨在于实现对跨国征税对象的公平合理的税收分配关系，促进国际贸易和投资的正常发展。[5]

上述几种有代表性的观点都是从国际税法调整对象的角度来论述国际税法的宗旨的，即国际税法是为了更好地调整国际税收关系，实现公平合理的国际税收秩序。我们认为这种概括是不科学的，首先，国际税法的调整对象除了国际税收关系，还包括涉外税收关系，对此，上述观点没有给予充分关注。其次，从抽象的角度可以认为国际税法是为了实现公平合理的国际税收关系，但从具体的角度来讲，任何一个国家的国际税法都是为了维护本国的税收以及本国涉外纳税人的基本权利，也就是说都是为了维护本国的利益，并不一定为了公平合理的国际税收秩序的建立，比如有些国家为吸引外资所制定的税收优惠政策就很可能违反公平合理的原则而变成恶性税收竞争，而美国拒绝承认“税收饶让抵免”也很难说有利于公平合理的国际税收秩序的建立。因此，笼统地、抽象地，而且常常是理想化地把国际税法的宗旨看成建立公平合理的国际税收秩序往往并不符合实际，而且也不利于对相关问题进行深入系统的分析。再次，什么是公平合理？说到底也不过是本国自己认为的公平合理而已，不可能存在一个国际税法所追求的各国普遍承认的公平合理的国际税收秩序，国际税收协定领域存在两个范本就是一个明证。综上说所述，这种抽象层面的概括是不科学的，也是不可取的。

（二）本书主张的国际税法的宗旨

我们认为，法律的宗旨总是制定法律的主体的目的与意图所在，而制定法律的主体的目的总是为了维护自己的利益。在国内层面，法律是为了维护统治阶级的利益，在国际层面则是为了维护本国的利益。国际税法也不例外，它并不是为了维护或建立什么抽象的公平合理的国际税收秩序，最终目的总是在于维护本国的利益。这里所谓的本国利益主要包括本国的税收和本国涉外纳税人的基本权利。因此，我们可以把国际税法的宗旨概括为：维护国家税收和涉外纳税人基本权。

维护国家税收是国际税法的首要宗旨，税收是国家在税收领域的体现。没有税收，国家在国际税收分配关系中的一切利益都无法实现，甚至连国际税法本身都不会存在，因为国际税法是以国家税收的存在为前提的。各国所谓的公平合理的国际税收秩序，其判断标准最根本的就是本国的税收，税收是隐藏在公平合理等口号下的实质，各国所主张的公平合理的国际税收秩序之所以有所差异甚至有很大差异，根本原因在于各国的税收所要求的国际税收秩序的不同。发达国家所要求的国际税收秩序是有利于维护发达国家税收的，同样，发展中国家所呼吁的国际税收秩序也是有利于维护发展中国家的税收的。不维护本国税收的国际税法根本不可能存在。

维护涉外纳税人的权利也是国际税法的宗旨，因为国际税法也是法律，也必须反映纳税人的利益。这里所谓的涉外纳税人首先是指本国的涉外纳税人，其次是指在本国投资的外国人。本国的法律保护本国纳税人是情理之中的事情，本国的法律保护外国投资者也是为了处于维护本国利益的目的，即吸引国际投资。国际税法一方面通过国际税收协定的方式，另一方面通过国内税法的方式来维护涉外纳税人的利益。涉外纳税人的基本权是公平税负权，即涉外纳税人与其他纳税人在税收负担上是公平的，不因其涉外因素而多负担税收义务。维护涉外纳税人基本权的基本方法是避免对涉外纳税人进行双重征税。

国际税法的两个宗旨实质上是统一的，维护国家税收通过维护涉外纳税人基本权来实现，维护涉外纳税人基本权前提是维护国家税收。没有国家税收，就没有涉外纳税人基本权可言，而离开了涉外纳税人基本权的实现，国家税收也就无从体现。只有两个方面同时实现，才是真正实现了国际税法的宗旨。

二、国际税法的作用

国际税法的作用是指国家税法对于国际税收领域所起的影响、效果与效用。国际税法的作用是国际税法在实现其宗旨的过程中所体现出来的，实质是国际税法宗旨的具体化。国际税法的作用也是国际税法的一个基本范畴，但学界对这一问题往往予以忽略，其原因可能是觉得这样一个问题不值得讨论或者已经隐含在对其他问题的讨论之中了。我们认为，国际税法的作用与国际税法的宗旨、价值、基本原则等问题都具有密切联系，也是一个值得深入研究的课题。

有学者将国际税法的作用概括为四个方面：（1）避免和消除国际双重征税；（2）防止逃税和避税；（3）保证税收无差别待遇；（4）协调国家间的税收分配关系。[6] 我们认为，保证税收无差别待遇实际上已经蕴涵在前两个作用之中，而协调国家间的税收分配关系与前面三个作用之间具有一定的重合关系。

从国际税法发展的历史可以看出，国际税法最初的任务就是消除和避免国际双重征税，随着国际税法的发展，国际逃税和避税逐渐成了危害国家税收和国际税收秩序的大敌。因此，防止国际逃税和避税也逐渐成了国际税法的重要任务之一，这就是传统国际税法的两大主要任务。“二战”以后，国际税务领域的合作与交流越来越频繁，也越来越重要，缺少国际税务领域的合作，传统国际税法的两大任务已经很难完成或很难圆满的完成。所以，实现国际税务领域的合作也逐渐成了现代国际税法的重要任务之一。综上，国际税法的作用也主要体现在以下三个方面：消除和避免国际双重征税、防止国际逃税和国际避税以及实现国际税务合作。

国际双重征税的存在一方面违背了税收公平原则，使得涉外纳税人承受了双倍的纳税义务，另一方面也不利于国际经济交往的发展，不利于发展国际经济、贸易、投资等活动。国际双重征税无论对于涉外纳税人还是对于国家都没有好处，而且国际双重征税最终有可能走向自身的反面，即国际经济活动的萎缩乃至消失，由此导致国际双重征税因没有对象可征而趋于消灭。因此，国际双重征税现象是必须消除或避免的，承担这一重任的法律就是国际税法。消除和避免国际双重征税是国际税法首要的任务，也是国际税法两大宗旨的必然要求。国际税法中的国际税收协定主要就是避免国际双重征税的协定，而国内税法中的一些措施也有助于消除或避免国际双重征税。

在国际税收领域，由于国际经济活动的多样性和复杂性以及各国涉外税法制度的差异和国际税务合作的缺乏，逃税和避税现象往往比国内更加容易，也更加普遍。逃税和避税同样违背了税收公平原则，也不利于国际经济的发展。随着国际税法的不断发展和完善，防止国际逃税和国际避税也成了国际税法的一大重任。国际税法的两大传统任务是相辅相成的，实质是一个问题的两个方面，最终都是维护国家的税收和涉外纳税人的基本权。

国际税法不同于国内税法，它没有一个统一的执行机构，只能靠各个国家的税务主管机关各自在本国内执行。因此，国际税法的实效与国内税法相比会有很大的差距。在国际税法发展的早期，这个问题还不十分严重，但随着国际经济一体化的不断加深，随着国际税收活动越来越复杂，单单靠一个国家已经很难完成国际税法的使命，实现国际税务合作已经是势在必行。因此，现代国际税法又承担起第三个重任：实现国际税务合作。实现国际税务合作是为国际税法的两大传统任务服务的，是为了更好的完成消除和避免国际双重征税以及防止国际逃税和国际避税的两大任务。如果套用实体和程序的模式来讲的话，前两个作用是国际税法在实体方面的作用，而后一个则是国际税法在程序方面的作用。当然，程序作用也有其自身的价值，并非仅仅为了保证实体作用的实现。在当今强调程序正义的时代，实现国际税务合作同样是维护国家税收和涉外纳税人基本权的内在要求。

「注释

[1]参见中国社会科学院语言研究所词典编辑室编：《现代汉语词典》（2002年增补本），商务印书馆2002年版，第1672页。

[2]参见高尔森主编：《国际税法》（第2版），法律出版社1993年版，第11页；那力：《国际税法学》，吉林大学出版社1999年版，第15页。

[3]参见高尔森主编：《国际税法》（第2版），法律出版社1993年版，第11页。

[4]参见那力：《国际税法学》，吉林大学出版社1999年版，第15页。

第5篇：实际成本法范文

一、引入案例，介绍实际成本法。

教学刚开始时，我并没有先介绍几种实际成本下的方法，二是先引入案例，让学生们自己分析，如果不用特定的存货发出计价方法，期末发出存货的成本是很难计算出来的，这样学生一开始就理解了为什么要有存货发出计价方法，以及这些方法是如何应用的。案例如下表所示：

通过该表，让学生计算期末发出存货的成本，而且是期末一次结转成本，并写出会计分录。学生经过思考后，我才引入先进先出法、加权平均法、个别计价法等方法。运用几种方法，把期末发出存货的成本数计算出来。把数据计算出来并没有结束，方法是为结果服务的，数据的结果就是写出会计分录，即

借：主营业务成本

贷：库存商品

不同的计算方法，计算出来的数据是不同的。下一步就是介绍每一种存货发出计价方法的适用范围和各自的优缺点。按照这样的思路，学生就很容易理解实际成本法了。这样的教学过程大概需要4-6课时。

二、在实际成本法的基础上，引入计划成本法

学生经过思考、练习，已经掌握了实际成本法，下一步就是引入先前的案例，假设该公司本月的收发存货非常频繁，收发次数要远远多于本案例中的次数，那么该用实际成本法中的哪种呢？学生经过讨论、分析，总结出全月一次加权平均法是最简单的方法。可是越是简单的方法，计算出来的结果就越不接近实际情况，也就是信息越失真，所以用全月一次加权平均法是不可取的，可是用其他方法，比如先进先出法，工作量太大了，所以此时引入计划成本法。这样运用比较教学法，把两种方法结合起来，使学生能够更好地理解。计划成本法大概需要课时4课时。

三、总结两种存货发出计价方法

第6篇：实际成本法范文

一、产品变动成本差异的标准成本分析法

根据标准成本分析法，产品变动成本差异的计算公式为：

变动成本差异=数量差异价格差异=（实际数量-标准数量）×标准价格（实际价格-标准价格）×实际数量

二、产品变动成本差异的指数双因素分析法

1、产品变动成本差异的指数双因素分析法的基本原理和模型

指数因素分析法的基本原理是将总指数分解成各构成因素连乘积的指数体系，它假定其它因素不变，测定某一因素变动对总指数或总指标的影响程度和影响方向，若干因素指数乘积等于总量指标变动的总指数，若干因素影响值之和等于总量指标之差。从实质上看，标准成本分析法把产品变动成本总差异分为数量差异与价格差异这两种类型，其理论根据是数量和价格这两个因素的共同变动导致变动成本偏离标准而产生产品变动成本差异，这说明标准成本分析法的理论基础是指数双因素分析法。事实上，指数双因素分析法比标准成本分析法更加全面、更加完善，这主要表现在以下四个方面：其一，分析产品变动成本的总差异，不仅能够计算出产品变动成本数量差异与价格差异的绝对数，而且能计算出产品变动成本数量差异与价格差异的相对数，而标准成本分析法只能计算出产品变动成本数量差异与价格差异的绝对数；其二，企业可以利用指数双因素分析法，通过调整价格指标和数量指标来调整成本差异指标，制定出适合企业实际的目标成本控制计划，使产品成本有利差异尽量增加，不利差异尽量减少。而标准成本分析法对企业目标成本控制计划的制定没有多大帮助，它容易使企业仅以标准成本为目标，缺乏超越标准，增加有利差异的动力；其三，分析产品变动成本的平均差异，并可以计算出由于成本结构变化而产生的结构性差异与由于成本水平变化而产生的水平性差异的相对数与绝对数，而标准成本分析法无此功能；其四，指数双因素分析法的计算过程比标准成本分析法方便、易懂。

限于篇幅，本文仅通过分析产品变动成本总差异来对产品变动成本差异的指数双因素分析法和标准成本分析法进行比较。在指数双因素分析法中，产品总变动成本差异分析模型有个体现象成本差异分析模型与总体现象成本差异分析模型两种类型，为了不失一般性，这里建立总体现象成本差异分析模型。为了建立总体现象成本差异分析模型，我们把产品变动成本的实际成本与标准成本之比作为成本差异总指数，并用q1来统一表示本期材料实际用量、人工实际工时和变动制造费用实际产量所耗实际工时，p1来统一表示本期材料实际价格、人工实际工资率和变动制造费用实际分配率，q0来统一表示材料标准用量、人工标准工时和变动制造费用实际产量应耗标准工时，p0来统一表示材料标准价格、人工标准工资率和变动制造费用标准分配率。这样，总体现象成本差异分析模型为：

相对数：成本差异总指数=数量差异指数×价格差异指数，即

∑q1p1/∑q0p0=（∑q1p0/∑q0p0）×（∑q1p1/∑q1p0）(1)

绝对数：成本总差异=数量差异价格差异，即

∑q1p1-∑q0p0=（∑q1p0-∑q0p0）（∑q1p1-∑q1p0）(2)2、产品变动成本差异指数双因素分析法的应用

由于实际工作中通常是多种材料、多个等级工资率、多种制造费用生产一种产品或多种产品，因此，总体现象成本差异分析模型在分析多种材料、多个等级工资率、多种制造费用情况下的产品变动成本差异中可以发挥很大的作用。限于篇幅，多种材料、多个等级工资率、多种制造费用情况下的产品变动成本差异分析例题的基本资料请参见罗飞教授所著《成本会计》一书中第194—199页的例8-4、例8-7、表8-6、表8-7（罗飞.成本会计，高等教育出版社，2004）。在罗飞教授所著《成本会计》一书中，由于使用的是标准成本分析法，因此，该例题只计算出了产品变动成本总差异、产品变动成本数量差异和价格差异的相对数。本文利用指数双因素分析法，根据模型(1)、模型(2)，可以为该例题计算出直接材料成本差异、直接人工成本差异和变动制造费用差异的相对数和绝对数如表1所示：

表1产品变动成本差异分析表

差异项目相对数(%)绝对数(元)

由于实际用量对标准用量的偏离产生的差异105.53%1700

由于实际价格对标准价格的偏离产生的差异101.31%425

直接材料成本总差异106.92%2125

由于实际工时对标准工时的偏离产生的差异109.64%1480

由于实际工资率对标准工资率的偏离产生的差异101.22%206

直接人工成本总差异110.98%1686

由于实际工时对标准工时的偏离产生的差异97.83%-600

由于实际分配率对标准分配率的偏离产生的差异101.48%400

第7篇：实际成本法范文

关键词：工程项目；成本控制；挣值法

Abstract: cost control is one of the three project control target, and the earned value method is an effective method of cost control. This paper introduces the basic principle of the earned value method, and applied to practical engineering projects, shows that this method is feasible and effective, for the engineering project cost control provides a certain reference value.

Keywords: engineering project; Cost control; Earned value method

中图分类号：F045.33 文献标识码： A 文章编号：

我国建筑企业在工程项目成本控制方面较为薄弱，虽然成本控制的方法多种多样，但建筑企业没有形成良好的成本管理体制，成本控制能力较弱。随着建筑企业竞争日趋激烈，低价中标亦成为主要趋势，获利空间越来越小，作为建筑企业要更加重视工程项目的成本控制，应该把成本控制目标作为重要的考核指标。由于工程项目经历生命周期较长，项目成本无时无刻都在变化着，所以需要一种优异的方法对工程项目进行成本控制。本文将挣值法应用于成本控制中，结合实际案例对挣得值法在成本管理中的应用进行探讨。

一、挣值法基本原理

挣值法是将已经完成的工作预算费用，按照原来分配预算值与计划工作的预算费用和已完成工作的实际费用进行比较，来找出差异，用以展示项目的实施程度和状态，并以此预测未来完工尚需的时间和费用，从而达到对预算成本和进度完成情况的监督和反馈的目的，挣值分析方法是项目上应用最为普遍的方法，可以实现对成本和进度的有效控制。

1.挣值法的相关参数

挣值分析法主要是用单个费用值进行分析，他们分别是计划完成工作预算费用BCWS、已完工作预算费用BCWP和完工工作实际费用ACWP。

（1）已完成工作预算费用BCWP是指在某一时间内已经完成的工作（或部分工作），以批准认可的预算为标准所需要的资金总额，承包人正是根据这个值向业主索要完成工程量所花费的总费用。

BCWP=已完成工作量×预算单价

（2）计划工作预算费用BCWS，即根据进度计划，在某一时刻应当完成的工作，以预算为标准所需要的资金总额，一般来说，计划工作的预算费用都在工程开始之前已经经过认真的分析制定出来，除非合同有变更，BCWS在工程实施过程中应保持不变。

BCWS=计划工作量×预算单价

（3）已完工作实际费用ACWP，即到某一时刻为止，已完成的工作所实际花费的总金额，这就是我们通常所说的完工实际成本。

ACWP=已完成工作量×实际单价

2.挣值法的评价指标

（1）费用偏差即成本偏差CV：CV=BCWP—ACWP

当CV>0时，表示节支，即项目实际成本低于项目预算（计划）成本，项目完成的效率高；CV

（2）进度偏差SV：SV=BCWP—BCWS

当SV>0时，表示进度提前，即实际进度快于计划进度；SV

（3）费用绩效指数CPI：CPI=BCWP／ACWP

当CPI>1时，表示节约成本，即实际费用低于预算费用；CPI

（4）进度绩效指数SPI：SPI=BCWP/BCWS

SPI>1时，表示进度提前，即实际进度快于计划进度；SPI

在项目实施过程中，挣值分析可以用如图1来表示：

图1 挣值分析曲线图

3.挣值法的应用步骤

挣值法在实际应用中可以遵循一下分析步骤：

（1）根据费用基线确定检查点上的 BCWS；

（2）记录到检查点为止的项目费用使用的实际情况，确定ACWP；

（3）度量到检查点为止项目任务的完成情况，确定BCWP；

（4）计算 CV 和SV（或者 CPI 和SPI），判断项目执行情况；

（5）如果偏差超过允许范围，则需要找出原因，并提出改正措施。

二、实际应用

1.工程简介

沈阳某建筑工程公司承担一小区的住宅楼建设项目，合同工期为2012年4月15日——2013年4月15日。该公司运用挣值法对项目成本进行管理，故将该工程项目进行工作分解并进行实时监测，在进行到第5个月末时发现，某些工作项目实际与计划有偏差，检查点的数据如表1所示。

表1各项工作检查点数据

2.挣值分析

依据前文挣值法相关参数的计算方法，得出各参数值如下表2.

表2 挣值分析计算表

由上述分析可知：CV=-318687.00，表明项目实际成本已经超出计划成本；SV=171800.00，表明实际进度已经超过预期的进度计划，工期提前；CPI

三、结束语

挣值法避免了过去单一的指标反应项目进展情况，以挣值分析法三个参数为基础，全面反应施工进度、成本活动的总体情况，便于各级管理人员理解、管理和操作。由于项目实施过程中会产生大量繁琐的数据，所以现代工程项目成本管理必须加强信息化建设，最终让挣值法更好发挥作用。

参考文献：

李强，张静.基于挣值管理的项目工期成本优化分析[J]. 煤炭工程，2007(4)：100 −103.

第8篇：实际成本法范文

（渤海大学管理学院辽宁锦州121000）

摘　要：计划成本法是相对与实际成本法而言的，随着会计电算化模式的发展，人们对计划成本法的应用产生了很多质疑，但是其在存货物品种繁多的大中型企业仍然具有广泛的应用价值，因此本文立足于我国信息化技术的发展，对计划成本法的应用现状进行详细的分析，然后提出完善计划成本法发展的具体对策。

关键词 ：计划成本法；应用；发展

中图分类号：F235文献标志码：A文章编号：1000-8772（2015）25-0075-02

引言

计划成本法是企业对存货的日常收入、发出和结余等按照预定的计划成本计价的一种有计划对企业存货进行成本核算的方法。计划成本法适应于存货品种比较多的大中型企业。它能够大大减轻会计工作的劳动量，提高会计工作效率.

一、计划成本法的概述

计划成本法是企业对存货的收入、发出以及结余等采取计划成本进行日常核算。并且将实际成本与计划成本的差额进行相关会计科目设置以此反映企业财务核算的一种方法。采取计划成本法进行会计核算可以简化会计核算的成本、提高会计信息管理的有效性：首先通过计划成本法可以对企业的采购行为进行指导。由于计划成本法主要适应于存货品种比较繁多的大中型企业，企业的物质采购价格受到市场波动的影响比较大，以钢材原料采购为例，其价格波动比较大，如果企业在钢材市场价格比较高的时候进行采购，就必然会提升企业的生产成本，而如果企业实施计划成本法，那么就会对企业的物资采购价格进行有效控制，使得企业的成本控制在合理的范围内，因此其在原料采购等方面具有重要的指导意义；其次采取计划成本法可以简化会计核算，降低会计的工作任务。在材料物质频繁进出的企业中，如果采取实际成本法进行核算，不仅不会给工作人员减轻工作任务，为企业管理者提供及时有效的会计信息，反而会因为核算对象的繁琐性，而影响会计核算结果的实效性与准确性，因此企业要根据自己的发展规模选择适用的会计核算方法。

二、企业应用计划成本法的应用现状

（一）计划成本法在企业中存在的必要性

计划成本法之所以能够在信息化快速发展的环境中得以广泛的应用，与计划成本法自身所存的优势有着直接的关系：

一是在信息化环境下，基于会计电算化的广泛应用，企业的会计核算方式得以有效的发展与提升，无论采取哪种核算方法对会计工作者而言，都有了显著的提高，但是这种变化主要体现在小企业中，对于大中型企业，尤其是以物资品种频繁进出的企业而言，采取计划成本法进行核算的优势仍然比较明显。

二是计划成本法的实用性很强。计划成本法的应用只需要企业对原料的价格制定出合理的范畴就可以满足企业对原料的收发工作以及会计核算的要求，而实际成本法需要相关的人员要将原料的实际价格输入会计电算化软件中，然后在按照软件运作的模式进行核算，以此确定原料的出货价格等，这样必然会导致企业对一些原料因为无法按照实际价格入库的问题，因此很难对这些原料进行成本计算。

三是计划成本法还具有强化企业管理的功能。虽然实施会计电算化之后，企业的内部控制工作得到进一步的加强，企业的会计核算等方式实现了自动化，降低了人为舞弊的现象，但是会计电算化的核算主要体现在替代手工会计核算阶段，而没有对企业的事前决策阶段的信息进行控制，比如企业的物资采购、业务程序控制等进行管理，而实施计划成本法则可以有效的对企业的经济决策等进行控制，企业应用计划成本法之后企业的各项物资采购、生产成本以及费用控制等都要在企业预定的计划范围内执行，从而有效的执行了企业的预算管理。

（二）计划成本法在企业应用中所存在的问题

为了更加详细的阐述计划成本法在企业应用中所存在的问题，本文以计划成本法在企业会计核算中的应用为例，分析计划成本法在原材料核算中所存在的几个突出问题：

1.会计科目设置不合理

按照现行的会计准则制度，对原材料的核算按照计划成本法核算的要求，应该设置以下三个主要的科目：原材料、材料成本差异以及材料采购。一般我们对材料采购科目的表述是通过该科目可以借方反映采购材料的实际成本和结转入库材料的节约差异，贷方反映入库材料的计划成本和结转入库材料的超支差异。我们通过对原料采购的定义描述可以看出其科目的设置存在内容的一致性，即借方是以反映实际成本为主，而贷方则是以反映计划成本为主的，这样一来就会导致会计工作人员在执行相关的核算方式不知道其具有应该适用于何种方法。同时该科目的设置既要包括实际成本，又要包括计划成本，内容目的的不确定性，对于初级会计从业人员而言，具有很难的抽象性，不利于工作人员的具体操作。

2.容易掩盖存货的真实成本

采取计划成本核算会给存货的核算带来不准确性，因为采取计划成本法主要是通过计算分类综合差异率在存货发出与存货结存间分配，其并不是对每种存货的真实差异的表现：首先企业原料的成本差异性的准确性受到影响。由于采取计划成本法主要是对没有入库原料的价格差异的核算，但是在现实工作中存在货物已经入库，而发票却还没有到的现象，因此在期末的时候，相关人员会将其按照计划成本法的估算进行计算，这样必然会影响到计划成本核算结果的准确性；其次计划成本法需要对企业的原料进行价格划分，当然这种计划价格的制定要尽可能地接近实际价格，但是企业为了实现企业计划价格与实际价格之前的差距，他们会频繁的调整计划价，这样就会导致计划成本核算失去了本身的意义，给工作人员造成更大的工作任务。

3.原材料存在短缺或者损耗的问题

企业实施计划成本核算时必须要正视原料的短缺以及损耗问题。由于各种原因的影响导致企业在对原料进行入库时必然会发生短缺或者损耗的问题，比如原材料在搬运的过程中出现了损坏或者在存放的过程中出现了自然损耗等问题，对这些问题的处理核算需要在进行计划成本核算时进行计算，但是实际情况确实企业在进行计划成本核算时往往会将这部分脱离到计划成本核算体系之外，结果导致企业实际入库的成本总额与计划成本总额之间存在很大的差异，影响到企业的会计核算工作。

三、完善计划成本法发展的具体对策

企业要根据企业的发展规模，立足于企业财务工作的实际需要，本质服务于企业财务管理工作效率最大化的原则，有选择的采取计划成本法。企业在确定应用计划成本法之后，采取以下措施，避免出现上述中的问题：

1.设置科学的会计科目

针对计划成本核算科目中的“材料采购”中所存在的模糊性与繁琐性，笔者认为我们可以采取“在途物资”科目的方式代替“材料采购”科目，当然“在途物资”科目并不是新设置的科目，而是原料按照实际成本核算过程中的一个重要科目。“在途物资”科目中的所有关系方都具有统一的内容，改变了“材料采购”科目中借方、贷方所反映不同成本的问题，保证了账户性质的一致性。为形象说明使用“在途物资”科目的优越性，我们可以举例说明：

某一企业在本月购入原料，取得的增值税发票上标注为8万元，增值税为1.3万元，并且企业应经办理了银行转账支付，购买的材料也已经入库了，购买该批材料的计划成本为9万元。

按照现行会计准则的规定，企业在编制会计编制时，应该进行以下描述：

按企业成本采购原料，借：材料采购8万元，应交税费—增值税1.3万元；贷：银行存款93600；

按计划成本验收入库，借：原材料90000；贷：材料采购90000；

结转入库材料的成本差异，借：材料采购10000；贷：材料成本差异10000。

但是如果我们将“材料采购”科目变为“在途物资”科目，那么会计分录就应该描述为：

借：在途物资80000，应交税费———应交增值税（进项税额）13600；贷：银行存款93600。

借：原材料90000；贷：在途物资80000，材料成本差异10000。

2.计划成本要尽可能接近实际价格

虽然计划成本价格的高低可以通过对材料成本差异的调整为实际成本，一般来说对于企业的发生和结余的存货实际成本并没有多大的影响，但是如果计划成本的价格偏离实际成本太多，那么就没有办法通过对计划成本与实际成本之间的差异考核采购部门的业绩，也就没有办法对企业的经济决策等进行有效的监督。因此企业在制定计划成本价格时一定要保证计划成本价格尽可能地接近实际价格：首先建立预算计划制度，并且将企业的目标利润作为企业财务预算的管理目标，将企业的销售实现作为预算编制的基础，将企业的实际情况与企业所处的市场有机的结合起来，形成以销售、市场以及生产等组成的财务指标体系，比如企业在制定计划成本价格时要结合多年的成本数据，并且重复对市场的发展趋势进行判断，以此确定计划成本价格的合理性；其次企业不应将暂估入库材料分摊材料成本的差异。在很多时候企业的货物已经入库但是发票却没进入企业，因此企业为了核算方便，其往往将暂估入库的原料纳入到计划成本中，这样不利于分析分摊材料成本差异，因此我们不应将其纳入到分摊材料成本分析中。

3.将原料的合理损耗纳入到计划成本核算中

企业的原料在入库的之前或者之后，都会存在短缺或者损耗的问题，对于这些问题我们可以采取以下措施：首先对不合理损耗的实际成本转出，比如属于运输过程中的合理损耗要将其纳入到原料采购成本中，就此就需要提高入库材料的实际单位成本，而对于属于供应单位因为少发货而导致的短缺，那么企业如果还没有进行账务支付，那么企业就可以对短缺的货款进行拒绝支付，如果企业已经支付了，那么就将其记录在“在途物资”科目中。如果属于人为因素管理不当而造成的损失，就要列入到企业管理费用中；其次将实际入库的原料数量按照计划成本法的方式进行入库验收，并且将合理的损耗纳入到计划成本核算体系中。

4.完善企业实施计划成本法的环境

首先企业要建立完善并切实可行的计划成本，将企业的计划成本制定纳入到企业发展战略中，并且要保证计划成本与实际成本构成内容要素的一致性，比如：原料的计划成本与实际成本要相互一致；其次健全企业的会计核算制度。企业要建立完善的会计管理制度，上到企业的管理者，下到企业仓库管理员都要有明确的规章制度规定约束，既保持部门或岗位的独立性，有具有相互制约和勾稽的统一性；最后企业要保证其产品具有稳定的市场前景。产品市场条件成熟、生产经营稳定，为企业实施计划成本法提供了良好的内部和外部环境。

四、结束语

总之，企业在选用计划成本法时一定要结合企业的经营规模，根据企业会计工作的实现需要，对企业的原料进行核算，以此促进企业存货核算的科学性与准确性。

参考文献：

[1]张果平；煤炭企业计划成本法下存货核算与管理问题浅析[J].

会计之友2011年24期.

[2]陈政；浅析计划成本法下的原材料核算[J].中国科技投资

2013-02-28期刊.

[3]李涛；如何运用计划成本法来进行产成品的核算[J].职业

2011-02-25期刊.

[4]李叶强；小议计划成本法在成本分析中的作用[J].当代经济

第9篇：实际成本法范文

摘 要：本文结合货币的时间价值、溢价发行债券的原因等背景知识，以一个三年期的债券为例，介绍一种从计算实际利率开始，用实际利率法核算金融资产的详细教学方案。

关键词 ：金融资产 未来现金流量 实际利率 摊余成本

利率是经济学中的一个重要金融变量，只要是资金的占用问题，就会涉及利率。利率可以理解为资金占用的成本率，利息就是占用债权人的资金而产生的费用，或者占用资金资源的交易价格。实际利率法是指按照金融资产或金融负债(含一组金融资产或金融负债)的实际利率计算其摊余成本及各期利息收入或利息费用的方法。摊余成本是指该金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果：扣除已偿还的本金；加上或减去，采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。

教师在讲解中一般是按照准则，描述摊余成本的算法以及利息费用的算法，并没有解释什么叫摊余成本，以及为什么有的金融资产要用摊余成本和实际利率来计量。为避免这一问题，教师在讲解摊余成本计量时，应先解释货币的时间价值，以及用摊余成本计量金融资产的原因。教学中的重难点及方案设计如下。

一、用摊余成本和实际利率计算金融资产

按照计量的方法可以把非权益性金融资产分成两大类：期末用公允价值计量的可供出售金融资产、交易性金融资产与持有至到期投资和贷款等其他应收款。非权益性金融资产分类，如下图所示。

用摊余成本计量金融资产的原因是：企业取得这些资产用的是经营资金，并按照合同的规定将金融资产持有至到期后收入可确定或可计量。由此看来两种资产在持有期间的常规公允价值变化并不能影响其价值，所以持有至到期投资和贷款及应收款等在期末不用公允价值计量，而是使用摊余成本计算其账面价值。使用摊余成本计算账面价值就要用到实际利率法。实际利率法的基本原理为：用实际利率与摊余成本计算利息收入，表示应当收到的利息；用金融资产的票面价值与票面利率计算应收利息，表示实际收到的利息；两者的差额计入利息调整科目，表示摊销额。

二、持有至到期投资

贷款及应收款项的账务处理不如持有至到期投资典型，笔者用一个三年持有至到期债券的核算来说明摊余成本、实际利率的核算。

持有至到期投资指的是到期日固定，回收金额固定或可确定，且企业具有明确意图可以持有至到期的投资，这个概念中“企业有明确意图持有至到期”要素意味着企业只有在债券到期后才能处置，所以持有期间债券的公允价值变化对该金融资产的计量影响不大，这就是持有至到期投资在持有期间的期末应用摊余成本计量的根本原因。

三、案例分析——某企业溢价购入债券作为金融资产

甲公司2013年1月1日购入某公司于当日发行的三年期债券，管理层指定其为持有至到期投资。债券票面价值为100万元，票面利率为10%，购买日时债券的公允价值为106万元。该债券每年付息一次还本，假设甲公司按年计算利息。用实际利率法列出此债券的摊销表。

第一，要列出摊销表，首先要计算出此债券的实际利率。

假设实际利率为r，则此债券产生的未来现金流量现值为实际支付的106万元债券价款。

根据题目条件可得，从2013年到2015年底的现金流入，见表1。

第二，2013年12月31日，甲企业应确认的利息收入和应收利息分别为：

应收利息=票面价值×票面利率=100×10%=10万元

利息收入=摊余成本×实际利率=106×7.7%= 8.162≈8.16万元

第三，2014年与2015年的利息收入与应收利息算法与2013年相同。

第四，列出摊销表，见表2。

摊销表分期列出了两种利息的计算情况。由表2可知，甲企业每年年末都会收到10万元利息，但是每年的实际利息收入都小于10万元。对甲企业来说，每年都会多收到一部分利息，这部分多得到的利息就叫做溢价摊销，是发行债券的企业归还甲企业较债券的100万元票面价值多投入的6万元本金。所以三年的溢价摊销合计为6万元，这三年中甲企业能确认的利息收入只有24万元（利息收入的合计）。发行债券的企业得到甲企业购买债券的106万元价款，实际利率7.7%。可以理解为甲企业借给发行债券企业106万元，每年收取7.7%的利息。但是发行债券的公司每年付息10万元，于是付息是会多归还一部分本金。每年的本金是计算实际利息的基础，于是这种每年变化的本金就叫作债券的摊余成本。因此会计准则把摊余成本解释为一种差值：初始投资成本，扣除已偿还的本金；加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。通俗地理解，摊余成本就是甲企业借给发行债券单位的本金，本金在持有期间每年都会变化。

四、教学方案设计

教学方案中，要解释摊余成本以及实际利率法可以分成三步：首先应解释货币的时间价值以及实际利率是怎样计算得到的。然后，在得到实际利率后，就可以用实际利率和摊余成本算出每年的利息收入。利息收入与应收利息的差值为债券的摊销，由这些数据列出摊销表。例题中的溢价发行债券实现的是溢价摊销，若企业折价发行债券，如用94万元的价款卖出票面价值为100万元的债券，每年的应付利息会小于企业确认的利息收入。实现的6万元摊销额为折价摊销，折价摊销额（100-94=6万元）为投资企业在债券持有期间与初始确认金额94万元相比多借给发行债券企业的资金。最后一步是根据摊销表写出会计分录并进行实务工作。