国际贸易中业务涉税风险

摘要：21世纪，在以和平、发展、合作、共赢为主题的新时代，面对复苏乏力的全球经济形势，纷繁复杂的国际和地区局面，“一带一路”应运而生，在此背景下，经过几年的深入发展，据统计，2017年我国的进出口总额为277921亿元，比上年增长14.2%，扭转了连续两年下降的局面。在国际贸易业务的拓展过程中，境外佣金涉及的税收问题纷繁复杂，本文主要探讨此问题，并提出建议，以降低企业税务风险。

关键词：佣金；代扣代缴；非居民企业；国际贸易；税务风险

一、佣金的概念和分类

佣金是指具有独立地位和经营资格的中间人，在商业活动中为他人提供服务所得到的报酬。佣金按照中间人的国别区分，分为国内佣金和国外佣金。简单而言，国内佣金是指从事佣金服务的主体是国内的企业或个人。国外佣金是指收取佣金的中间方是境外企业。本文重点讨论国外佣金中暗佣涉及的税收问题，及探讨如何降低税收风险，保证企业有序的运转。

二、佣金主要涉及的税费问题

1.支付境外单位佣金涉及的代扣代缴问题

（1）代扣代缴增值税。根据（财税[2016]36号）附件一《营业税改征增值税试点实施办法》第十三条的规定：对于完全发生在境外的服务，不需要缴纳增值税。对于佣金服务是否需要缴纳增值税的问题，重点在于对“完全发生在境外”的判定。目前，对于如何定义“完全在境外发生的服务”没有找到权威的文件，实务中对政策的把握主要通过查看佣金服务合同，从佣金服务的内容，以及提供佣金服务的人员是否有入境等角度进行辨别，若佣金服务完全由境外的单位提供，提供的服务完全发生在境外，提供服务的境外单位人员没有因为此佣金服务入境，不征收增值税。相反，若佣金服务的内容或人员有跟中国境内有关，就属于未完全发生在境外的服务，属于境内销售服务，需要缴纳增值税；若境外单位在境内没有设经营机构，佣金的支付方需要履行代扣代缴义务，代扣代缴的增值税可以作为增值税进项扣除。（2）代扣代缴企业所得税。通常收取佣金的境外单位在中国境内没有设立机构和场所，是否需要代扣代缴企业所得税，首先查看境外单位所在国与我国签订是否有税收协定，若有，佣金收入通常适用第七条营业利润条款，不缴纳企业所得税。若境外单位所在国与我国没有签订税收协定，则按照国税发〔2010〕19号国家税务总局关于印发《非居民企业所得税核定征收管理办法》的通知第七条的规定，按照佣金服务发生地在境内还是境外进行判定，主要分为三种情况，：首先若提供的佣金服务全部发生在中国境内，则需要境内企业全额代扣代缴企业所得税，实务中这种情况比较少见；其次是提供的服务全部发生在境外，取得的佣金收入与境内没有关系，不用缴纳企业所得税；最后是提供的佣金服务同时发生在境内外的，比如提供佣金服务的人员有入境与境内企业进行会议研讨、实地考察产品等，同时又在境外为境内企业提供客户资料收集、推销企业产品、协助签订业务合同等佣金服务，境外企业应按照劳务发生的原则，进行区分境内外收入，实际操作主要可以根据工作量、工作时间、费用支出等原则进行区分，对于在境内提供的佣金服务全额缴纳企业所得税，对于在境外提供的佣金服务不用缴纳企业所得税，无法区分的税务机构有权视同其服务全部发生在境内，全额征收企业所得税。

2.佣金的企业所得税扣除限额问题

企业支付的佣金，在发生时会计处理记入销售费用，是否能够全额在企业所得税税前扣除，按照[财税〔2009〕29号]现行税法中对佣金的规定要求，适用于国内和国外佣金。主要概括有三点：一是收取佣金的主体问题，收取佣金的主体必须是合法的中介服务机构，或者非本公司雇员的个人主体，境外佣金的对象为个人主体的比较少；二是佣金的单据问题，要求是合法真实的报销凭证；三是金额的问题，佣金的支付金额不能超过服务主体合同金额的5%。

三、如何降低涉税风险

（1）客观的支付限制。2013年9月1日，按照国税局的第40号公告，服务贸易等项目对外支付，不用再提交《对外支付税务证明》。但是对于境内企业向境外单笔支付等值5万美元以上（不含等值5万美元）外汇资金的，除规定的情形外，应向所在地主管国税机关进行备案，获取税务局盖章后的《备案表》，才可以办理付汇审核手续。该举措提高了对外付汇的办事效率，但是并没有降低公司的税务风险，企业在进行税务备案后，主管税务局将对备案的合同文件、相关交易凭证等进行详细核查，核定备案事项是否需要代扣代缴流转税和企业所得税。境外佣金合同签订后，企业始终要面临支付境外佣金的问题，到税务局办理备案并沟通是否需要缴税的前置流程一定程度上降低了企业税务风险。同时对于5万美元以下的佣金服务，虽然没有银行的强制要求，但是企业也应按照流程办理备案，有需要缴税的也应依法缴纳税款，企业不应抱有侥幸心理，在数据共享的时代，税务局通常次年会从银行获取企业上一年度所有的外汇支出明细，并逐一核查，因此企业应在业务发生时完善相关税务手续。（2）根据规定，符合[财税〔2009〕29号]文件通知的佣金手续费，在发生时应记入公司销售费用，对于不符合规定的在企业所得税汇算清缴时要做相应调整，因此在业务发生时，企业应注意以下几个问题：第一是原始单据的问题，通常支付境外单位的佣金手续费，但是境外单位不存在统一格式的“发票”，形式发票存在随意性，为降低税务风险，公司取得的形式发票，单位的签章或者签字应与佣金服务合同保持一致。第二是强调收取佣金的机构必须是具有合法经营资格的中介服务企业或个人；第三是注意佣金手续费的扣除标准，仅限于企业与具有合法经营资格的中介服务机构或个人所签订单笔服务协议，或合同确定的收入金额计算税前扣除限额，而不是按企业当年的全部收入总额计算。（3）加强企业税务人员的出口税务知识培训，强化企业内部控制。及时学习财税政策法规，保持与税务机关沟通渠道畅通，提高财务人员的应税能力；借助各种税务咨询机构、税务师事务所咨询等多渠道，多途径去学习，提高税务管理人员的专业性。在与境外企业经济活动中，税务人员应深入到业务前段，要充分了解对方企业性质、主体，是否在境内有常设机构，能否享受税收协定待遇等等，提前做好代扣代缴相关税金的涉税分析，避免不必要的利益损失。

四、国际贸易中容易被认定为佣金的特殊形式及风险防范

一些海外项目，项目金额大，项目运作对于企业的各方面能力要求严格，一些企业的市场营销、项目融资以及商务集成方面占有优势，但是缺乏在工程项目管理、产品设计制造、产品安装调试等方面的优势，此时就会出现几家企业联合参与海外项目投标的行为。在这种情况下，合同签订的最终出口方通常是被境外单位认可的有资质的一家企业（以下简称为A企业），境外单位的货款也会汇入有资质的该企业。但是实际的项目运作却都是联合投标的另外一家企业（以下简称为B企业），为了积累海外项目运作经验，提升企业在境外企业中的知名度，B企业与A企业达成协议作为出口的主体，开具出口发票，申报出口退税，同时与A企业签订出口合同，支付出口费用，账务处理记入销售费用，通常这笔费用的金额较大，一般都会超过合同金额的5%，这里的出口费用有可能会被税务局认定为佣金手续费，根据财税[2009]29号，企业所得税上予以限制的佣金或手续费，只能是由基础法律关系外的第三方来收取（可理解为居间合同），而如前述，联合投标的双方是客观存在并实际履行的一个货物买卖关系的，故即使在税收上也不应该被认定为“佣金”。对于有异议的部分，企业应从贸易本质、业务背景等实际情况，与税务局进行充分沟通，以取得税务局的认可，进而减少税务风险。

五、结语

随着2018年国地税合并，增值税税率的调整等税收政策的更新替代，体制和政策的变更都将对企业的税负水平带来重大影响，对于佣金相关的涉税风险也可能发生变化，企业应时刻关注最新的税收政策法规，及时了解并正确理解各项政策的条款细则、适用时间、范围等情况。税务人员应参与业务合同的评审，考虑佣金的涉税成本，提出切实的合同评审意见，从源头上防范经营中潜在的涉税风险。

参考文献

[1]郭姗姗，李玮.对国际贸易中业务佣金涉税问题的探讨[J].长沙大学学报，2011，25（1）：38-39.

[2]张翼飞.外贸业务的风险分析[J].国际融资，2009，（12）：51-53

作者：唐永芳 单位：中铁物资集团港澳有限公司