预算会计国库收付革新思路

一、国库集中收付出制度对预算会计的影响

（一）国库集中收付制度对预算会计资金的影响

在国库集中收付制度下，预算资金的转通环节减少了，流程也进一步缩短。资金直接通过国库拨款进入到各供应商的账户，而后退出预算会计系统，各种转拨环节消失。与此同时，资金形态也发生了变化。在分散支付情况下，预算资金一直以货币形态在整个预算系统内部流通，一旦资金离开国库进入预算单位，就脱离了财政监管的视线。在国库集中收付制度下，行政事业单位会通过政府集中采购来完成大宗物资的买入，整个预算资金的流通全部受财政监管部门的掌控。

（二）相关会计制度的颁布对预算会计的影响

为适应国库集中收付制度的改革，财政部陆续出台了关于预算会计制度方面的补充规定和核算办法，如《财政国库管理制度改革试点会计核算暂行办法》、《〈财政国库管理制度改革试点会计核算暂行办法〉补充规定》和《地方财政实施财政国库管理制度改革年终预算结余资金会计处理的暂行规定》。这些补充规定对预算会计最大的影响在于：一是增设“零余额账户用款额度”和“财政应返还额度”科目。二是“银行存款”、“拨入经费”、“财政补助收入”账户的核算内容发生变化。即“银行存款”科目仅核算预算单位的自筹收入、以前年度结余和各项往来款项等，而“拨入经费”仅核算本单位自用的财政资金。三是“拨出经费”、“应缴预算款”和“应缴财政专户款”较少使用。四是以财政总预算会计为延伸，设置了财政国库执行机构会计，增加了“财政零余额账户存款”、“已结报支出”等总账科目对财政拨款支出进行核算。

二、国库集中支付推行进程中出现的问题

（一）在资金支付过程中存在违规现象

某些单位担心财政部门会收回年底未用完的结余资金或因本年度的资金未用完而减少单位下一年度的经费，会在年底采取各种方法支取完零余额账户资金。一方面年终大量支取零余额账户资金，把不该使用财政资金的支出也用财政经费支出；另一方面采用提取现金、买入大额定期存单及向本单位其他账户划拨资金的方式使年终零余额账户不出现结余。

（二）现行预算会计核算内容与国库集中收付制度不协调

1、预算会计核算基础与国库集中收付制度不协调。现行预算会计是以收付实现制作为会计核算基础的。财政国库集中支付制度“两个直达”的实质也为收付实现制。这样看来，预算会计与财政国库集中支付制度是协调的。但是，为解决年终结余的核算问题，财政部规定实行国库制度改革的地区财政总预算会计年终结余资金核算可以实行权责发生制；对于行政事业单位结余的用款额度，财政部规定年终要予以收回，同时要求本单位记入“拨入经费”或“财政补助收入”，这就是权责发生制的具体应用。预算会计和国库集中支付制度会计核算基础不协调，预算会计核算收支结余标准不统一，难免出现人为操纵收支和结余数字的现象，从而导致会计信息失真。

2、财政总预算会计支出列报口径和国库集中收付制度不协调。财政国库集中支付制度实施后，预算单位向财政部门提出用款申请，财政部门批复用款额度。财政部门根据国库支付执行机构的财政直接支付（财政授权支付）汇总清单列报支出，其实质是以实际支出数列报支出。而我国《财政总预算会计制度》规定，财政总预算会计以财政拨款数列支、列报。这就造成实行国库集中支付预算支出进度相对缓慢。在实行收支统管，定额或定项补助、超支不补、结余留用的情况下，财政支出如果按实支数列报，产生的财政结余就是虚假结余。

3、预算会计和财政国库集中收付制度核算的范围不协调。财政国库支付执行机构上连财政总预算会计，下接行政事业单位会计，成立此机构的重要目的是对行政事业单位的财政性资金进行全面、全程监控。然而该机构却只核算当年的财政拨款支出，而对于行政事业单位的其他收支业务、以前年度结余和暂存、暂付往来款项则不核算。由此可见，财政国库集中支付制度核算的范围明显小于预算会计核算的范围。预算会计和财政国库集中支付制度核算范围不协调，国库集中收付制度充分发挥作用就无从谈起。

4、预算会计和财政国库集中收付制度对会计信息的提供不协调。目前，财政国库收付执行机构没有专门的会计制度和统一的会计报表。它虽然执行《财政总预算会计制度》，但财政总预算会计报表中只反映预算收支，不显示预算单位用款额度的使用情况、国库存款中有多少是未支付预算单位的资金等相关内容。预算会计和财政国库集中支付制度在会计信息的提供上不协调，财政部门就无法及时掌握国库集中支付机构运行的质量和效果。

三、国库集中收付制度下我国预算会计的改革建议

（一）改进现行的预算会计体系，形成以财政国库会计和机构会计共同组成的会计体系

1、整合总预算会计和国库会计为“财政国库会计”。国库会计和总预算会计核算主体不同，国库作为央行的一个部门，需通过银行会计对各级预算收入、支出、退付及清算等资金运行情况进行及时、全面的反映和监督，并要向财政部门报告国库资源收支情况和结果，因此，国库会计的记账主体为央行，报告主体是财政部门。然而，实施国库集中收付以后，所有资金的拨缴直接通过国库集中支付系统进行。我国会计也开始设置财政国库支付执行机构作为财政总预算会计的延伸，财政部门所属国库机构开始按收入和支出设置分类账，这意味着国库会计将按照预算科目记录收入和支出。可见，国库会计与财政总预算会计的整合将成为一种趋势。

2、预算会计由财政国库会计和机构会计组成。在将国库会计与财政总预算会计整合成为“财政国库会计”的基础上，预算会计体系不再根据“组织类别”划分成财政总预算会计和行政、事业单位会计，而是把财政国库支付执行机构作为中心，行政、事业单位作为支出机构，由“财政国库会计”和“机构会计”共同组成预算会计体系。

（二）预算会计和财务会计逐渐分离，预算会计引入部分权责发生制

国库集中收付制度下预算会计的目标主要是反映、监督和控制国库资金预算和执行过程情况，关注国库资金的流入和流出情况，重视资金的安全性、合规性。和财务会计不同，预算会计以反映政府资产负债情况以及资源利用情况为主，按资产、负债、净资产等会计要素来划分核算体系较为合适。虽然国库集中收付制度下预算会计以收付实现制为主，但在年终核算时仍需要应用权责发生制。在预算会计中引入部分权责发生制，也将成为预算会计在未来发展的特点之一。