金融会计准则国际走势

一、趋同的必要性分析

（一）经济全球化的趋势要求金融会计准则走向国际趋同

会计准则的国际趋同产生于世界经济一体化和资本流动全球化的背景之下，是各国会计规范走向世界的必然要求。20世纪90年代以后，世界经济全球化的趋势明显加快，国际贸易、国际投资以及跨国公司均呈现良好的发展态势，资本市场日益壮大，跨国兼并活动日益频繁并愈演愈烈，资本流动也日渐迅速。中国的金融环境与银行的经营机制也相应发生了巨大的变化，会计准则的国际化和信息披露的公开化对我国金融会计准则的国际趋同提出了迫切的要求。当前，随着交通银行、建设银行、中国银行及中国工商银行的成功上市，工商银行几年前已上市、农行今年IPO，我国国有商业银行股份制改革已经取得重大进展，而且银行业已实现人民币业务全面对外开放，外资金融企业的进入呈加速之势。同时，国内金融机构寻求海外上市的努力仍在继续，金融资本的国际流动正在日益加速。在此形势下，如何应对金融国际化所引致的会计准则国际趋同，成为摆在我国金融业面前的一大挑战。

（二）IASC与FASB的准则制定权

推动了国际趋同国际会计准则委员会（IASC）与美国财务会计准则委员会（FASB）的国际准则制定权推动了会计准则的国际化进程。随着IASC的“可比性与改进计划”的成功实施、核心准则的制定以及国际会计准则质量的不断提高，其在国际中的地位得到了不断提升，逐渐获得了国际社会的普遍认同，成为了制定国际通用会计准则的中坚力量。而FASB制定会计准则的历史悠久，制定的准则最为详细和完善，准则制定程序也充分、公开和独立。2001年4月，IASC成功改组为IASB，美国在组织架构中占据了重要的席位，国际会计准则委员会由原先作为各国会计准则的“协调者”身份转变为“全球会计准则制定者”，开始积极致力于推动国际会计准则与美国及其他国家的会计准则的趋同。

（三）美国次贷危机对我国会计准则的警示

美国公认会计准则与国际会计准则存在巨大的空隙，是次贷危机爆发的一个重要原因。2002年9月，美国会计准则委员会（FASB）就与国际会计准则委员会（IASB）接轨问题签订了《诺沃克协议》，两大准则体系开始谋取共同。但是，国际会计准则从“原则”出发，财务会计报告确定了反映会计主体财务状况真实性的基本准则，而公认会计准则从实务出发，以规则条款形式，具体、详尽地确定了会计核算的方式和技巧。这样，在国际基本原则和美国具体会计准则操作之间，形成了巨大的空隙。这种空隙，为企业管理人员人为地操纵会计数据、编制误导性的财务报告提供了方便。

二、趋同的可行性分析

（一）我国金融会计准则与国际会计准则的趋同基础较好

我国制定金融会计准则的过程始终是与国际会计准则的发展联系在一起的。我国自1992年底《企业会计准则———基本准则》以来，从1997年至2004年陆续了16项具体会计准则，奠定了我国的会计准则体系的基础。该会计准则从一开始就与IASC保持了密切的合作，并且主要参考依据也是国际会计准则。因此，我国银行会计准则与国际会计准则的趋同基础较好。2005年，在全面总结多年来会计改革经验的基础上，中国财政部完成了企业会计准则的体系建设。同年11月8日，中国会计准则委员会与IASB签署联合声明指出：中国制定的企业会计准则体系，实现了与国际财务报告准则的趋同。同时，IASB确认了中国特殊情况和环境下的一些会计问题，涉及关联方交易的披露、公允价值计量和同一控制下的企业合并。

（二）新的企业会计准则为趋同奠定了基础

企业会计准则体系自2007年1月1日起在所有上市公司、部分非上市金融企业和中央大型国有企业实施。2009年，实施范围进一步扩大，包括农村信用社和全国大部分省（区、市）的国有企业等。2010年4月，国家财政部正式“中国企业会计准则与国际财务报告准则持续全面趋同路线图”。新会计准则在理念、内容、准则体系与国际会计准则趋同方面都有了较大创新。在39项新会计准则中，与金融业密切相关的主要是《企业会计准则：外币折算》、《企业会计准则：金融工具确认和计量》、《企业会计准则：金融资产转移》、《企业会计准则：套期保值》、《企业会计准则：金融工具列报》。这五项准则规范了金融工具的分类和会计核算，对衍生金融工具、套期保值、外币交易和金融资产转移等业务的会计核算和信息披露进行了全面梳理，填补了我国会计标准在这些业务领域的空白。主要表现在以下几个方面：第一，按照持有目的将金融工具对应的金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项以及可供出售金融资产四类，对应的金融负债分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债和其他金融负债两类，分别采用不同的计量属性和方法进行核算。第二，对衍生金融工具全面采用公允价值计量属性，并从表外转移到表内反映。第三，按照套期性质将套期保值业务划分为公允价值套期、现金流量套期和境外经营净投资套期三种，并分别采用不同的处理方法。第四，按照相关资产风险和报酬的转移程度将金融资产转移区分为整体转移和部分转移分别处理。

（三）2010年4月2日，财政部了《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》对我国金融会计准则的国际趋同做了重要规划和部署路线图中强调了承担全球公共受托责任。会计信息是公共产品，会计信息质量及其透明度的高低，不仅影响到整个金融市场的稳定与发展，更影响到千千万万投资者、债权人和社会公众的决策与利益分配，涉及到国际资本的有效流动、国际贸易的健康发展和社会公共利益的维护。据统计，我国自1978年改革开放以来，已经累计利用外资逾9000亿美元，外商投资企业约67万家，是世界上吸引外资最多的国家之一。2009年，我国共有77家企业分别在香港主板、纳斯达克、纽约证券交易所等9个海外市场上市，筹资总额达到271.4亿美元，是近年来从国际资本市场融资最多、增长最快的国家之一。2009年我国进出口贸易总额达到22072.7亿元，占全球进出口贸易总额的8％以上，国际贸易总量跃居世界第一。其经济已经与世界经济紧密相联，其发展已经牵涉到各方面的利益，企业会计信息的质量已经为全球所关注。在这样的背景下，我国路线图，明确企业会计准则持续国际趋同方向，切实提高会计信息透明度，承担全球公共受托责任，维护社会公共利益，是我国作为负责任大国的具体体现，是我国遵循国际公认规则，积极参与国际事务，发挥建设性作用的重要路径。路线图有助于及时向IASB反映我国特殊会计问题，提升国际财务报告准则公认性、权威性和实务可操作性。我国作为世界上最大的新兴市场兼转型经济国家，有许多新交易、新情况、新问题。路线图，明确我国企业会计准则持续国际趋同但又应互动的原则，有利于我国在及时跟踪、深入研究国际财务报告准则最新变化及其影响的基础上，全方位、多层次参与国际财务报告准则的制定工作，使国际财务报告准则在制定过程中充分考虑我国的实际情况与需要，从而提升国际财务报告准则的质量和全球认可度。

三、趋同的障碍分析

2009年10月，世界银行就中国会计准则国际趋同和有效实施情况评估报告，明确指出：“中国改进会计准则和实务质量的战略已成为良好典范，并可提供其它国家仿效”。中国多年致力于会计准则的建设得到了国内外的广泛认可。在看到成绩的同时，我们也应注意到我国金融会计准则与国际会计准则的趋同还存在一些障碍。

（一）资本市场不完善

国际会计准则的制定，是基于发达国家较为成熟的市场经济环境，会计信息使用人一般是资本市场上的广大投资者、债权人等。我国现阶段国有经济仍然处于主导地位，资本市场还不够完善，市场的发育程度还有待提高。货币市场、外汇市场、资本市场还没有完全放开，利率与汇率还没有完全市场化。同时，我国的金融产品品种还比较单一，金融衍生市场发展较慢，国际上的一些会计领域还没有涉及或还没有完全涉及，因此，很多会计事项的处理就不能完全照搬，这也无形中造成我国金融会计准则与国标会计准则趋同的进度差异。

（二）在公允价值的应用方面存在差异

在金融工具盛行时期和国际准则全球趋同的背景下，公允价值在会计准则中得到越来越多的应用。虽然公允价值与历史成本的内在差异增加了财务报表编制的复杂程度，混合计量模式影响了财务报表的一致性，然而诚如财政部指出的公允价值运用趋势不可阻挡。无论是国际会计准则理事会还是美国财务会计准则委员会，都一直在激励、发展公允价值，主张更广泛地使用公允价值计量模式。公允价值准则是一个计量准则，几乎涉及到所有和计量相关的准则项目。FASB在2006年了157号财务会计准则公告《公允价值计量》，对公允价值的定义、计量进行了系统的梳理。我国对公允价值计量采取了谨慎的态度，小范围、适度地引入了公允价值计量的会计准则。在2006的新准则里，明确引入公允价值计量，对银行业产生了巨大的影响。将金融资产按照交易目的区分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项以及可供出售金融资产四类；将金融负债划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债和其他金融负债两类。最显著的就是我国银行业持有的金融资产、金融负债的公允价值的变化要直接计入损益。金融危机中，大家对公允价值会计暴露出来的问题提出了调整，且具合理性。我国引入公允价值计量，对于银行会计准则的国际趋同是关键的一步。但是由于我国资本市场不够发达，衍生产品也比较少，相关的对估值能提供支撑的产品也很少，相对专业的估值机构也比较少，这大大限制了我国公允价值的使用效果。

（三）金融行业执行新的具体准则存在一定困难

我国金融业从2007年开始实施新会计准则，多数金融机构尽管按要求实施了会计准则，但执行新准则仅停留在数据转换、报表列示层面，核算流程、经营模式、管理理念均未发生改变。与其它会计准则相比，金融会计准则更加复杂，具体表现在三个方面：一是涉及大量金融工具等方面的专业术语；二是现代金融业务，尤其是新金融工具对传统会计中的会计原则、会计计价基础、会计报告以及会计要素等产生了极大挑战；三是金融会计准则涉及的一些问题尚在探讨中，还没有得到完全解决。尽管新准则中有关《金融工具确认和计量》、《金融工具列报》、《报表折算》、《金融资产转移》等具体准则明确了具体的时点、方法、应用范围，但银行在实际执行与操作过程中存在诸多困难，主要表现在公允价值估值较难，贷款减值准备采用未来折现法，增加了对银行历史数据、管理模型及职业判断的更高要求，金融工具的分类也存在困难，分类时对于持有意图和目的有时不容易客观界定，容易被操纵等。这此在应用上的困难，在一定程度上阻碍了金融会计准则的进一步国际趋同。

四、趋同的对策分析

（一）密切关注国际会计与财务报告

准则的国际趋同动态，紧密跟踪金融会计准则国际趋同2008年国际金融危机爆发后，二十集团峰会、金融稳定理事会倡议建立全球统一的高质量会计准则，着力提升会计信息透明度，将会计准则的重要性提到了前所未有的高度。国际会计准则理事会（IASB）作为国际财务报告准则的制定机构，采取了系列重要举措提高会计准则质量。尽管此次国际财务报告准则的修订内容繁杂，但公允价值计量是本轮修订的核心。我国在资本市场、金融产品等方面还不是很发达，如何在公允价值准则的修订中充分考虑中国的情况，这是我们要努力去解决的问题。因为如果不考虑中国新兴市场和转型经济的实际情况，为持续趋同而持续趋同，简单套用发达国家的价值计量模型，不仅操作起来会有难度，而且对我国的企业也产生不利的影响。在立足我国国情的基础上，需要密切关注国际准则的最新变化以及趋同动态，深入研究对我国银行企业的影响，及时向IASB反馈信息，扩大中国在国际准则制定中的话语权和影响力。会计准则国际趋同是一个国家经济发展和适应经济全球化的必然选择。2010年4月财政部《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》，旨在实现中国企业会计准则与国际财务报告准则的持续趋同。中国作为全球最大的发展中国家和新兴市场经济国家，支持建立全球统一的高质量会计准则，积极推进中国会计准则的持续国际趋同。中国始终坚持会计准则趋同互动原则，主张国际财务报告准则要实现其高质量、权威性和全球公认性。建议国际会计准则理事会在制定准则时要充分考虑发展中家尤其是新兴市场经济国家的实际情况，这样中国才能保持其会计准则的持续国际趋同。

（二）发展与完善我国的资本市场

公允价值的引入是我国会计准则与国际趋同的重要标志，也是新金融会计准则最大的亮点。它是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额，对于公允价值的确定有两种方式：一是存在于活跃市场的金融资产或金融负债，市场报价可确定其公允价值，二是金融工具不存在活跃市场的银行应当采用估值技术确定其公允价值。《金融工具确认和计量》具体准则规定：对于交易性金融资产，取得时以成本计量，期末按照公允价值对金融资产进行后续计量，价值变动差异计入当期损益。这不仅能够提升会计信息的相关性和前瞻性，而且提高金融风险识别的及时性，也有利于增强金融机构及时应对风险的能力。

（三）金融工具会计准则应繁简得当

由于我国金融工具创新还处在初级阶段，衍生金融工具及其交易还没有达到与发达市场经济国家那样的水平和规模，对金融工具尤其是衍生金融工具的具体会计问题的研究还不够。因此，我国的金融工具会计研究也要创新。衍生金融工具会计准则的制定不但应与国际会计趋同，更要考虑到本国的实际情况，根据我国的金融市场的发育程度，切实制定适合本国金融衍生工具业务的会计准则。例如，我国的商品期货发展较早，随后金融期货业务交易增多，金融期货市场较为成熟，在金融期货方面制定会计准则可以与国际会计准则趋同。再如，在股权指数和资产证券化方面，我国业务交易才处于起步阶段，应更多地考虑我国的情况，本着重要性原则，在这方面的会计准则制定应简单一些，等到这方面业务市场发育成熟后，再逐步制定详细一些，这样有利于我国金融工具库自己准则的顺利实施，增强其指导的有效性。

（四）完善公允价值应用的市场条件

公允价值的引入是新金融工具会计准则最大的亮点。本次金融危机爆发后，IASB正在对公允价值计量、金融工具、保险合同、财务报表列报、合并财务报表等重要会计准则项目作重大改革，这些改革将会对我国现行会计实务产生较大影响。虽然公允价值并不就等于市场价格，但市场价格毕竟是最为客观的，可靠程度最高，也是最简便的公允价值来源。当前应努力培育各级市场，特别是生产资料市场和二手交易市场；进一步加强生产资料市场监测与调控工作；鼓励和支持中介服务机构，如二手房地产交易的房屋咨询、房屋交换等专业服务机构，从而使交易双方能够获得相对公允的市价信息。另外还应加快各种金融价格的市场化进程和协调，推进股权分置改革。通过金融价格的逐步市场化，为金融衍生品公允价值计量提供条件。解决股权分置问题，在一定程度上恢复资本市场的固有功能，即价格发现功能和对上市公司行为的市场约束功能，有利于稳定市场预期，有利于资本市场创新和国际化进程，有利于资产的顺畅流转和估值水平的提高。

总之，我国金融主体主要是银行业，非银行金融机构甚至企业，他们对金融工具的应用技术不熟练，对其业务从会计角度的反映与监督能力较差。因此，在制定金融工具准则时，应更多地带有指南性。同时，新中国金融市场发育时间短，市场化金融业务和金融表达词语对企业来说较为不熟悉。所以，在借鉴欧美金融工具会计准则过程中，应吸取其精髓，努力实现我国金融工具会计准则与国际会计准则的持续趋同。