“营改增”进程中增值税优化分析

摘要：我国在全国范围内推行“营改增”以后，重复征税现象得到缓解，企业税负不同程度降低，但“营改增”过程中不少问题也随之出现。本文结合我国国情探究了“营改增”过程中影响增值税优化的因素，在此基础上提出我国增值税优化的建议——简并降低增值税税率，逐步向单一税率转变；适时制定增值税法，贯彻税收法定原则。

关键词：营改增；服务业；税收法定；税收中性

一、优化增值税的必要性

（一）有利于克服流转环节中的重复课税

“营改增”之前商品和劳务流转环节存在严重的重复课税现象。根据我国增值税相规定，抵扣增值税进项税额必须取得增值税专用发票。然而，服务业征收营业税，不能取得增值税专用发票，因此服务业外购商品和货物时无法抵扣进项税额，造成服务业税负上升；第二产业获取劳务时也无法获得增值税专用发票，只能自行承担营业税，使得增值税计税依据变大，导致税负加重。而目前的“营改增”仍然是不全面的，所以可能导致某些行业税负上升，相信随着服务业全行业“营改增”的完成，企业普遍减税的目标一定可以实现。

（二）有利于深化服务业分工，促进经济转型升级

营业税以应税单位和个人的营业额为计税依据（特殊规定除外），企业为减少重复征税影响，通常选择“大而全”的经营模式，严重阻碍了服务业专业化分工进程。“营改增”之后，凭票抵扣的增值税抵扣链条将逐步形成闭合结构，独立核算的经营模式将得到更多的税收综合利益。企业可以通过主辅分离、专业化协作的方式，仔细研究自身在产业链的新定位，优化重组企业业务结构，最大程度地享受“营改增”的政策红利。推行“营改增”可以有效解决我国经济运行效率扭曲，吸引大量服务业企业在我国投资，提高我国服务业发展水平。

二、“营改增”过程中影响增值税优化的主要因素

（一）税率过高、档次过多，部分行业税负加重

从我国“营改增”实际运行情况来看，“营改增”推行至今，改革范围推广到“3+7”个行业，目前存在17%、13%、11%、6%四档税率和3%的征收率，税收中性原则认为，税制应当发挥市场在资源配置中的决定性作用，减少征税对市场运行的扭曲。“营改增”过程中税率档次过多，不同商品和服务适用不同的税率，对商品和服务价格影响程度不同，导致商品和服务之间比价关系出现变化，影响商品和服务的供给与需求，从而使资源配置出现扭曲。多档税率的设定，是人为税制设定的结果。移动互联网时代的到来，使得行业边界进一步模糊化，业务更加复杂、多元。在这样的情况下，纳税人为了达到税收综合利益最大化，不得不仔细研究改革的相关规定，付出远超出应纳税款的成本。这会使纳税人税收遵从度下降，税务部门征管难度加大，违背增值税改革的本质要求。实现服务业全行业“营改增”之后，即便在短期内采取税收优惠等措施降低企业税负，从长期来看电信业、交通运输业、居民服务和其他服务业、教育业等5个行业税负仍然会上升。

（二）国税与地税征收机关分置，税务征管复杂

随着营业税的逐渐消失，在同样的情况下，地税部门的税收任务量自然会呈现下降趋势。而且，面对“营改增”对地方财政收入冲击这一难题，重建地方税体系成为地方财税部门的主要任务。保持原有的部门设置、人员经费预算必然会使纳税人税收成本上升，税收征管效率下降。与此同时，国税部门的税收任务量必然会大幅增长，原有的部门设置、人员经费预算不能满足“营改增”的深化。根据国税总局的数据，2014年“营改增”试点一般纳税人只占总户数的20%，大部分为小规模纳税人。小规模纳税人采取征收率的办法缴纳增值税，只能开具普通发票，不能抵扣增值税进项税额，抵扣链条中断的现象会随着小规模纳税人的增多而进一步凸显。服务业企业类型多元化，经营分散，并且主要以没有进行工商登记和税务登记的个体工商户（多为小规模纳税人）为主，财务会计核算制度不健全——账簿设置非规范化；缺少原始凭证，并且以自制凭证为主，无法证明业务的真实性；财务报表填写混乱，缺乏专业财务人员，几乎都是随意填写；现金交易普遍存在，除与一些非常正规的大型企业使用企业专用账户结算价款外，其余小型企业或个人则大量使用现金交易；不按规定开具发票，如果纳税人不自行据实申报，税务机关很难摸清企业的实际应税收入，导致企业申报收入仅限于开票收入和很小一部分不开票收入，造成严重的税款流失。

（三）增值税、营业税立法层次低，漏洞较多

《增值税暂行条例》和《营业税暂行条例》同时于1994年由国务院颁布实施，至今已有二十多年的历史。根据《立法法》的规定，经过一定时间的检验，制定法律条件成熟后，全国人大及其常委会应及时制定法律。税收法定原则，通俗地讲就是“无代表，不纳税”，一切税收的征收必须取得人民的同意。在我国现行体制下，政府不但是公共服务的提供者，而且还单方面决定了公共服务的价格，这是完全违背现代国家运行机制的。

三、推进我国增值税优化的建议

（一）降低增值税税率，并逐步向单一税率转变

由于此次“营改增”税率设计档次过多，导致了比较严重的全要素生产效率损失。从国际经验来看，欧洲各国（丹麦除外）和美洲一半左右的国家由于历史条件和政治体制的影响采取了基本税率和低税率的税率结构形式。欧盟主要国家的基本税率与我国的基本税率相比略高或持平，这些国家的低税率（主要为生活必需品）均不高于7%远低于我国生活必需品13%的税率水平。考虑到欧盟主要国家大多为发达国家并且国民享受高福利待遇，实行相对较高的增值税基本税率，是可以理解的。但我国处于中等收入水平，并不推行高福利政策，并不具备实行接近欧盟主要国家增值税基本税率的现实条件，而且生活必需品的税率达到欧盟主要国家的两倍左右，更加不可理解。亚洲、大洋洲、非洲绝大多数国家大多在20世纪80年代以后引进增值税，充分借鉴了欧洲及美洲各国增值税的经验，采取了单一税率。从我国实际情况来看，单一税率更具有地区竞争力。亚太经合组织中将近70%的成员采用了单一税率且平均税率不到12%。周边国家和地区相对较低的税率，吸引了我国大量居民出国采购商品，使得国内消费无法得到提升。为了推进增值税改革，适宜采用渐进式改革的思路。未来全行业推行“营改增”之后，增值税抵扣链条完整，再加上企业可以税负转嫁，企业税负不会出现大幅增加。具体实施路径如下：2015年完成全行业“营改增”后，提前半年到一年的时间宣布税率调整政策，将各行业税率以每年1%-2%的速度调整至12%的水平，尽可能减少税率改革对经济社会的冲击，给社会各界留出充分的时间进行调整。为了推动增值税优化、保证“营改增”的顺利推行，应当逐步摒弃“营改增”过程中的过渡性规定，放弃依靠财政补贴推进“营改增”的办法。

（二）创新征管机制，强化风险预警，完善纳税评估

首先，通过创新征管机制，提高增值税的征管能力。针对“营改增”过程中出现的税收征管难题，有必要改进税收征管水平和机制，依托金税工程，加强和完善“营改增”纳税人的税务登记、纳税申报，强化税源管理，提升纳税服务水平，推进税务管理的分级分类管理，建立健全税务风险防控机制，防止出现税收监控漏洞。注意加强相关部门间协作，实现国地税、国土资源、房管局等有关部门计算机系统的联网和融合，采取国地税部门统一的税务识别号，将纳税人涉税资料统一存入税收业务综合管理信息系统，便于税源控管。我国目前主要通过年销售额和财务核算能力来界定一般纳税人和小规模纳税人。目前“营改增”行业一般纳税人认定标准为年销售额500万元以上，在这一标准下，改革试点纳税人缺乏完善财务会计核算的动力。改革方向是调整一般纳税人的准入门槛，迫使企业加强财务会计核算，逐步建立规范化的财务核算制度。或者通过设定专门政策，鼓励小规模纳税人到会计师事务所和税务师事务所委托建账建制，逐步规范其会计核算及管理。此外，还可由税务机关为小规模纳税人代开增值税专用发票。或者在技术创新允许的情况下，将普通发票纳入增值税金税工程管理范围，以解决广泛存在的增值税小规模纳税人的征管问题，完善增值税的抵扣链条。加强发票监控工作，利用互联网数据监管企业发票，防范发票虚开和虚抵行为的发生。其次，进一步完善服务业相关模型指标参数。通过推进统一的服务业相关模型指标参数，对构成企业成本的主要项目设置相应指标参数，准确测算不同类型企业的主要税收异常指标，确保企业收入支出的匹配。最后，强化纳税风险预警机制，完善纳税评估体系。建立统一的行业税收风险监控机制，形成统一的预警方案，由县级至省级国税局每月开展“营改增”数据模型分析，及时风险预警。发现异常数据及时进行推送，逐步建立和完善纳税评估模型，强化税收监管。

（三）适时推进增值税法的制定，贯彻税收法定原则

“营改增”不仅是财税体制改革的突破口，还在深层次上影响着我国经济的结构调整和政治体制的优化。此次“营改增”具体技术工作的展开与全国人大承诺的增值税立法时间重合，因此增值税立法工作受到了极大地阻碍，部分学者对全国人大的增值税立法承诺能否按时兑现产生怀疑。鉴于“营改增”的重大作用以及我国建设现代财政体制的目标，我国需要尽快完成增值税法的制定。第一，按照《宪法》和《立法法》对财政税收法律方面的规定，收回人大授予国务院的税收立法权。第二，力争在2016年启动增值税法的制定工作，然后提交全国人大审议，进而完成增值税法的制定。根据《立法法》和有关法律的规定，全国人大及其常委会制定法律的基本程序，包括法律案的提出、法律案的审议、法律案的表决、法律的公布四个阶段。增值税作为我国第一大税种，制定增值税法牵涉到各方利益，考验我国的改革智慧和决心，立法工作出现反复几乎是必然事件。这就要求各方学会利益表达和妥协平衡。对于增值税和营业税存在的漏洞，应引起此次立法的充分注意，贯彻税收一致性原则，坚决杜绝各地实际操作不一致的现象。明确税收征管的归属，避免出现无法确定征管归属地的现象。在实体税制上，克服地域、行业差异，尽可能降低企业税负水平，建立现代化、程序化的增值税税收制度。第三，认真贯彻实施新《预算法》。长久以来，我国税收强调纳税人对税收的服从，因此税收征纳双方关系并不平等。

参考文献：

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[5]张富强．税收公平原则下我国“营改增”扩围的顶层制度设计．天津财经大学学报．2013（9）．

作者：师璇 王鹏远