会计信息管制与准则制定分析

摘要：会计信息由于同时具备垄断性、外部性以信息不对称等特点，很难通过市场本身达到资源的最优配置。而随着会计信息管制的加强，多样的经济发展水平，各种商业惯例和不同利益集团的不断涌现，使得准则制定的难度也在不断加大。为此，试图从相关角度对会计信息的供给与需求、管制的成本与收益进行分析，了解会计信息的社会最优数量与管制的最佳区间。最后对准则制定进行思考。

关键词：会计信息管制；供求；成本效益；准则制定

1引言

会计信息作为经济决策信息中的重要组成部分，其质量的高低直接影响到各项经济决策的合理性，最终影响到全社会的资源配置和财富分配。因此，市场失灵是会计信息市场中引入管制的一个合理解释。而作为管制形式之一的会计准则，准则制定包括对公司信息生产决策的管制。由于公司并不能完全自主地控制其自身信息生产的数量和时点，必须在许多管制下生产信息，而这些管制主要指的就是管制者所制定的准则。对于准则制定，关键在于确定满足全社会会计信息供求的“最佳”数量。而所谓的最佳数量，从经济学的角度来看，即信息生产的社会边际成本等于社会边际收益时所产生的信息数量，从而达到信息供求双方的一个均衡。然而，由于信息生产有着复杂的成本与收益、管制也有着成本与收益的衡量，这就使得最佳数量的信息难以确定，会产生供给不足及信息过剩等问题，最后影响到社会资源的配置效率与各项经济决策的有效运行。

2会计信息的供给与需求分析

按照微观经济学的理论，当每一个产品的边际效用等于其边际生产成本时，这个市场就达到了均衡。会计信息的供给与需求是矛盾的两个方面，他们在相互作用的过程中共同决定着会计信息质量（蒋尧明，2003）。会计信息作为一种特殊的商品，与实物交易有着很大的区别：首先，会计信息的流动强，可以重复使用，相同的信息对于不同的投资主体和利益相关者来说有着不同的信息价值，因此，存在许多“搭便车”的情况，这就使得会计信息的供给存在内在不足；其次，激烈的市场竞争和行业自身发展的需要使得上市公司的管理层为了谋求更多的利益或出于自身利益的考虑，在对外披露会计信息时存在作假或掩盖部分真实信息的现象，造成投资决策的严重失误，影响资本市场的有效运行；最后，会计信息使用者的利益出发点不同使得会计信息供给的需求也就多样化，但作为信息提供者的企业管理当局而言，由于有着成本效益原则的制约，不可能满足所有信息使用者的需求，其必须在信息披露的成本与收益之间做出合理的决策。由此，以上几点都会导致会计信息的供求不均衡，并产生一定的影响。

3管制的两种理论：准则制定的冲突与妥协

在市场经济中，信息生产的准则应达到一个什么样的程度是一个复杂而重要的问题，准则制定从根本上来说不仅是一个经济问题，同样也是一个政治问题。

3．1以管制的公共利益理论分析管制的缺陷

亚当•斯密以来，管制领域一直信奉管制的公共利益理论，认为管制将会使社会福利最大化，保护公众的利益不会受到侵犯。根据管制公共利益理论的三个基本假设：（1）市场是脆弱的，如果放任自由必然出现市场失灵的现象；（2）政府管制是应社会公众对公平和效率的要求所作出的无成本并且有效的反映；（3）政府是慈善的、无所不能和无所不知的，能实现社会福利最大化。由于会计信息产品的先天缺陷，会计信息市场失灵的问题不可避免，其核心假设条件成立。但是，该观点代表的是应该如何执行管制的一种理想状态，实际执行的过程当中存在诸多缺陷。其主要问题之一就在于确定恰当管制程度的复杂性，尤其是对于会计信息这一复杂的商品而言，其不可能满足每一个利益相关团体。

3．2以管制的利益集团理论分析会计信息管制的有效性

公共利益理论的另一个对立面则是利益相关理论，该观点建议个人形成联合体或一个利益集团，并通过游说政府来保护和提高他们的利益，这些利益集团被视为是相互冲突的集团，他们从管制中寻求各自的利益。相比于管制的公共利益理论，利益集团理论存在一定的现实基础，显然，“经济人”性质的存在，会计信息管制者最终可能会选择以自身的利益导向来确定管制政策并付诸实施，而在这场博弈中，受影响的各利益集团，各自选择游说战略来赞成或反对某一项拟议中的准则，其也将从中获取一定的利益。由此可见，利益集团理论正式承认了存在具有利害冲突关系的利益集团，可能会更好地对新准则作出预测。但是，准则的制定者和受影响的利益集团之间冲突的底线是不能在真空的状态下制定准则。如果重要的利益集团得不到他们想要的，便会呼吁政治程序的介入。

4会计信息管制的成本效益

对于会计信息生产的成本与收益问题，其中，收益包括更明智的投资决策、企业通过信息生产可能降低的资本成本、由于逆向选择和道德风险的减少增强了投资者的信心促使市场良性运转等；而信息生产的成本包括准备和信息的直接成本、可能专有信息的直接成本，以及有可能增加的，比如由于公允价值会计所导致的盈余波动性所产生的契约成本等。前文中，我们已经明确了会计信息市场需要进行管制，那么管制究竟需要达到一个怎么样的程度呢？可以肯定的是，完全管制是不符合时宜的；一方面，完全消除会计政策选择的成本是巨大的；其次，任何“错误”数量的信息生产带来的间接成本都是很大的，这些间接成本包括因管制而使企业改变其生产、筹资和决策而可能负担的机会成本；强制企业披露不合理的信息内容及不恰当信息量而发生的社会成本、进行政治游说及对有关政策进行评论等的寻租成本等。在A点之前，若靠会计信息市场的自发管理，会计信息的质量无法保证，导致社会成本无限大；而随着政府加大监管力度，监管成本逐渐降低，社会收益逐步增加，在B点实现收益最大化，此时管制的效果最好。如果政府继续加强管制，必然随之增加管制资源的消耗，从而增加管制成本，引起更多的管制集团参与其中，增加游说成本。在C点后，会计监管产生的收益被过度增长的监管成本所抵消，表现为管制的边际收益小于边际成本即过度的会计信息管制。由此可知，政府的过度管制并不能达到提高会计信息质量的预期目标，会计信息市场的失灵同样存在。

5结论及对准则制定的思考

上文中，通过相关分析得出，由于会计信息市场有时存在失灵，信息生产者无法生产出符合社会最佳均衡点的信息，因此市场必须引入适当的管制。又由于各种复杂原因的存在，管制者可能无法了解资本市场对会计信息需求的“最优数量”，有时甚至连“合适数量”都难以估计。比如，仅仅依靠市场的力量会使上市公司对会计信息披露的数量不能满足广大投资者的需求，表现为供给不足；相反地，若过度管制，会计信息的大量过剩会使企业的信息披露成本增加，产生社会资源的无效配置，不利于社会福利的增进。所以，要实现最优管制，需要有一个最优会计信息披露数量，并使这一强制性披露数量在自愿性披露数量的补充下，实现最优的会计信息披露均衡。与此同时，最优的会计信息管制数量，从社会学的角度而言，便是信息生产的社会边际成本等于社会边际收益时所产生的信息数量。然而，会计信息这一商品的特殊性，在管制过程中要确定最优数量是极其困难的，自然地，制定高质量的会计准则也存在一定的困难。一方面，要满足所有利益相关集团的利益显然是很难的；另一方面，会计信息的最优管制要以牺牲一定的社会成本作为代价。在实际中，要满足多方利益集团的“最优”会计准则是很难制定的，除投资者和管理层的冲突以外，代表各种经济发展水平、各种商业惯例和不同文化的利益集团也将不断涌现，准则制定机构必须随时面对这些新的挑战：

5．1会计准则制定者之间是否应该引入竞争

会计准则制定引入竞争的一个好处来自监管的社会修正程度是无法计算的。而依据管制的利益集团理论推测，一个没有竞争的会计准则制定者会试图通过施加越来越多的会计准则来实现自身影响力的最大化。由此，管制的程度可能超过其社会最优水平。准则制定者之间的竞争将有助于控制这种趋势。

5．2会计准则的国际融合

2008年金融危机爆发后，20国集团（G20）领导人都要求建立一套全球统一的会计准则，使会计准则制定以及国际趋同问题提高到前所未有的政治层面及高度。而随着这些事项的进一步推进，SCE越来越多地建议其管辖范围内的公司接受FASB和IASB会计准则。如果真的是这样，公司可以自行在两套会计准则之间进行选择，那么，在实际执行的过程当中，我们还需要考虑到对于公司和投资者而言的新的成本与收益。

参考文献

［1］吴联生．上市公司会计信息管制研究［J］．财会通讯，2000．

［2］威廉•R•斯科特．财务会计理论（第六版）［M］．陈汉文译．北京：中国人民出版社，2012．

［3］蒋尧明，罗新华．有效需求主体的缺失与会计信息失真［J］．会计研究，2003，（8）．

［4］杜兴强．会计信息产权的逻辑及其博弈［J］．会计研究，2002．

［5］刘静．会计信息管制效应的经济学分析［J］．财会通讯，2007，（1）．

作者：周妍琦 单位：浙江财经大学