持续审计的含义精选(九篇)

第1篇：持续审计的含义范文

案情介绍

(一)回顾

这是一起专利侵权诉讼案。原告MGOF公司(Mangosoft,Inc.)认为被告甲骨文公司(oracle Corp.)正在制造、销售和／或提供待售的计算机软件，该软件侵犯了MGOF公司的两项专利：美国专利号6148377(下称377专利)和美国专利号5918229(下称229专利)。相关专利涉及一种分布式共享存储器系统。当事人不同意以下短语的含义：①共享可寻址存储空间：②本地存储器设备，③共享存储器子系统；④数据的结构化存储，⑤所述多个计算机中的每一个。本案于2004年由美国新罕布什尔州地区法院作出判决，法官对争议的几个术语进行了解释。本案的后续程序如下。

1　2005年新罕布什尔州地区法院作出的判决

原告公司和被告公司提交要求密封简易判决材料的联合动议。由于法官认为是否对诉讼文书和提交给法庭的文档进行保密不是由诉讼人自己决定的，其是否向公众公开是由司法利益决定的，因此否决了双方当事人的联合动议。

2　2006年新罕布什尔州地区法院作出的判决

法官的判决结果为：甲骨文公司没有侵犯MGOF公司377专利的权利要求1，5和9。但是甲骨文公司提供的资料没有导致377专利权的无效。甲骨文公司提出的专利无效和／或不能实施的反诉，仍是未解决的问题。

3　2007年新罕布什尔州地区法院作出的判决

在法庭否决了甲骨文公司的反诉之后，专利持有者提出动议，要求驳回反诉，由于没有有效的证据证明专利是无效的，最终，法官驳回甲骨文公司的反诉。

4　2008年美国联邦巡回法院的终审判决

美国最高法院根据377专利的权利要求、说明书，和实审历史，发现地区法院完全准确地解释了术语“local”，最高法院维持原判，即甲骨文公司没有侵权。

(二)争论中的专利

整个专利合在一起，提供一种“分布式共享存储器系统”。其中描述了计算机系统，该计算机系统包括通过网络连接链接起来的计算机组，亦称为“集群”或“计算机集群”。在集群中的每个计算机或“节点”管理其拥有的存储器(易失性和非易失性)，本发明使得这些存储器可以被集群中的其他节点获取。并且，如MGOF公司所述，以前的系统仅仅提供一种用于共享存储在非易失性存储器中的数据的装置(例如硬盘)，本发明允许节点同样也可以与集群中的其他节点共享易失性存储器(例如随机存取存储器或者“RAM”)。因此，本发明提供一种装置，通过创建共享存储器空间的“池”，其可以被在系统中参与的所有节点访问，其中的节点可以共享非易失性和易失性存储器空间。

377专利提供一种计算机系统，其允许多个计算机共享易失性和非易失性存储器资源。专利的独立权利要求1为：“一种计算机系统，其具有共享的可寻址存储空间，包括一种用于承载表示计算机可读信息的信号的数据网络，以及多个计算机，所述多个计算机中的每一个共享可被共享的可寻址存储器空间，并且包括一个接口，将接口耦合到所述数据网络，于是用于存取所述数据网络以交换数据信号，本地易失性存储器设备，将其耦合至所述计算机，并且该易失性存储器设备具有用于数据信号的易失性存储器，本地持续性存储器设备，将其耦合至所述计算机，并且该持续性存储器设备具有用于数据信号的持续性存储器，以及一种共享存储器子系统，用于映射所述共享可寻址存储空间的一部分到所述永久存储器和所述易失存储器的一部分或全部，从而提供用于数据信号的可寻址的持续性和易失性存储，其中多个计算机中的每一个可以访问数据信号，所述共享存储器子系统包括分配器，用于在所述多个本地持续性存储器设备上，映射所述可寻址存储空间的部分，以在所述多个本地持续性存储器设备上分配所述可寻址存储空间，以及硬盘目录管理器，用于跟踪所述可寻址存储空间的所述映射部分，以提供信息，该信息表示所述本地持续性存储器设备具有所述可寻址存储空间在其上映射的所述部分。”

229专利是377专利的申请的延续。基于377专利的共享存储器系统，该系统提供网络上的多个计算机的物理存储器设备上的可寻址共享存储器空间，229专利给出一种方法，提供用于“数据的结构存储”的分布式控制和持续性存储，该数据包括数据库记录和网页。

229专利包含5个独立权利要求(权利要求1，30，31、34、和35)和32个从属权利要求。在独立权利要求1中包括当事人争论的所有术语，其为“一种用于在数据的结构存储上提供分布式控制的方法”，包括以下内容。

(1)提供通过网络在网内互连的若干节点，若干节点中的每一个共享可共享的存储器系统的共享的可寻址存储空间，并且包括①用于访问网络的接口，②本地易失性存储器设备，将其耦合至节点并提供易失性存储；③本地持续性存储器设备，将其耦合至节点并提供持续性存储；④共享存储器子系统，用于映射共享可寻址存储空间的一部分到持续性和易失性存储器的至少一部分，从而提供可由多个节点中的每一个访问的可寻址的持续性和易失性存储。共享存储器子系统包括：①分配器，用于映射在多个本地持续性和易失性存储器设备的可寻址存储空间上的一部分，以分配多个本地持续性和易失性存储器设备上的可寻址存储空间；②磁盘目录管理器，用于跟踪可寻址存储空间的映射部分以提供信息，该信息表示本地持续性和易失性存储器设备具有可寻址存储器空间在其上的映射部分。

(2)在每个节点上存储，数据控制程序的实例，该数据控制程序用于操纵数据的结构存储，以提供数据控制程序的多个、分布的实例。

(3)连接数据控制程序的每个实例到共享存储器子系统。

(4)操作数据控制程序的每个实例，以使用作为存储器设备的共享存储器系统，其中存储器设备具有包含在其中的数据的结构存储，由此共享存储器系统调整对数据的结构存储的访问，以提供数据的结构存储上的分布式控制。

当事人不同意377专利和229专利中所使用的下列短语的含义：①“共享可寻址存储器空间”：②“本地存储器设备”；③“共享存储器子系统”；④“数据的结构存储”；⑤“所述多个计算机的每一个”。

(三)权利要求的解释

经过仔细地分析377专利和229专利，并且当事人提供了专家意见和论点，法官解释专利中争论的术语和短语如下。

(1)“一种计算机系统，其具有共享的可寻址存储空间，包括：……多个计算机，所述多个计算机中的每一个共享可被共享的可寻址存储空间”，意思是指计算机系统具有共享可寻址存储空间，包括两个或更多计算机，参与系统(虽然未必是网络上的每个节点)的两个或更多计算机中的每一个访问和可能有助于共享可寻址存储器空间。

(2)“共享可寻址存储器空间”，意指在参与专利的共享存储器系统(虽然未必是网络上的所有节点)的所有节点中的易失性和非易失性存储器上分配的存储器空间，其共享存储器空间可以由使用一个或多个地址的多个参与节点所访问。然而，参与节点不必利用通常或整体寻址方案。

(3)“本地”，当其用于限定计算机设备的时候，意指通过例如计算机总线，直接连接到单个计算机处理器的计算机设备(例如硬盘驱动器)。然而，这样的“本地”设备，可以被网络上的其他节点所共享和访问，当然，包括参与共享存储器系统的其他节点。

(4)“映射”，意指在共享的可寻址存储空间与参与节点的一个或者所有本地持久性和本地易失性存储器空间之间，创建关联或联系。

(5)“数据的结构存储”，意指以一些公认的形式(例如，数据库文件，字处理文档文件，或者网页)组织的数据，并且将其存储在参与共享存储器系统的各种节点的易失性和／或非易失性存储器中。

法院的结论是在377专利和229专利中包含的争论的术语，应当具有本决定所赋予的含义。

分析与借鉴

(一)功能性权利要求的认定标准

1　功能性限定特征的定义

权利要求应当记载的是一项发明或者实用新型的技术方案，而不是该方案要实现的目的和效果。然而，在有些情况下，权利要求中也会出现有关目的或效果的措辞，其中最为常见的就是功能性限定特征。

一般说来，一项产品权利要求应由反映该产品结构或者组成的技术特征组成，一项方法权利要求应由反映实施该方法的具体步骤和操作方式的技术特征组成。如果在一项权利要求中不是采用结构特征或者方法步骤特征来限定发明，而是采用零部件或者步骤在发明中所起的作用、功能或者所产生的效果来限定发明，则称为功能性限定特征。

2　美国对功能性权利要求的认定标准

《美国专利法》明确规定允许在权利要求中采用功能性限定特征，其第112条第6款规定：“针对组合的权利要求(a claim for a combination)来说，其特征可以采用‘用于实现某种特定功能的结构或者步骤’的方式来撰写，而不必写出实现其功能的具体结构、材料或者动作。采用这种方式撰写的权利要求应当被解释为覆盖了说明书中记载的相应结构、材料或动作以及其等同物。”以这种方式撰写的权利要求在美国被称为“手段+功能”式的权利要求(means Plus function claim)。

3　本案的启示

在本案中，涉及的377专利和229专利两个专利描述了两个特征：“共享存储器子系统用于映射所述共享的可寻址存储器空间到所述永久存储器和所述易失存储器的一部分或整个部分……”以及“共享存储器子系统用于映射共享可寻址存储空间的一部分到持久性和易失存储的至少一部分……”

被告甲骨文公司宣称在专利中描述的“共享存储器子系统”，是装置加功能的权利要求。法官不同意上述意见，理由如下：第一，缺少单词“装置”，当权利要求的元素中没有使用术语“装置”时，将其作为装置加上功能的权利要求通常是不适当的。第二，权利要求特征“共享存储器子系统”列举足够明确的结构，以削弱其是一个装置加功能权利要求的观点。

可见，美国在认定功能性权利要求时，法官首先看权利要求中的某项技术特征是否以“means for”的形式限定。如果权利要求中有这一用语，法官就可以推定该权利要求是功能性权利要求。但在该用语并没有和功能性描述连用时，或者权利要求中描述了实现该功能的明确结构时，则不能认定该权利要求是功能性权利要求。

目前，有相当比例的美国专利权利要求中都采用了功能性限定特征这已经成为许多美国人撰写权利要求的习惯。尽管除了美国之外，还没有看到其他国家的专利法有类似的规定，但由于美国的科技实力及其在国际事务中的地位，美国人的这种习惯做法对全世界都产生了很大的影响。

4　中国对功能性限定的认定标准

虽然我国的专利法及专利法实施细则中没有与上述《美国专利法》的规定相似的条款，但是也没有明确排除功能限定特征的可能性。在“功能性特征”的审查标准上，中国现行的做法与欧洲专利局的做法基本相同，国家知识产权局的规章《审查指南》第二部分第二章第3.2.1节对使用功能性权利要求的条件进行了限定。从美国和中国两国关于功能性限定的有关规定可以看出，两国在此问题上存在的差异是显著的，具体对比如下。

首先，使用功能性限定，美国是在专利法层面予以明确肯定的，而我国的专利法乃至实施细则中都无相关规定，只是在《审查指南》中涉及到这部分内容。就《审查指南》的内容而言，虽然没有禁止对产品权利要求使用功能性限定，但对其使用进行了严格的限制，一般原则是“应当尽量避免使用”。由此可见，我国虽然允许使用功能性限定，但并不鼓励使用。

其次，美国对使用功能性限定是没有任何限制的。然而在中国，只有在不得已的情况下才能使用，并且是要受到严格条件限制的，即“只有在某一技术特征无法用结构特征来限定，或者技术特征用结构特征限定不如用功能或效果特征来限定更为恰当，而且该功能或者效果能通过说明书中规定的试验或者操作或者所述技术领域的惯用手段直接和肯定地验证的情况下，使用功能或者效果特征来限定发明才可能是允许的。”

最后，中国对使用功能性限定还有一些特殊规定，如下述情况下不允许出现功能性限定：纯功能性权利要求是不允许的：功能性限定本身的含义清楚，但导致说明书公开不充分，是不允许的；说明书中仅以含糊的方式描述了其他替代方式也可能适用，但对本领域技术人员来说，并不清楚这些替代方式是什么或者怎样应用这些替代方式，则权利要求中的功能性限定不允许，等等情形。

从我国的专利审查实践来看，在化学领域和机械领域，较少采用功能性权利要求，使用功能性权利要求最为频繁的是电学领域。例如，以如下方式撰写权利要求在电学领域中是十分常见的。

一种图像处理装置，包括：

输入装置，用于输入图像数据；

平滑处理装置，用于根据由输入装置输入的周边像素的图像数据来平

滑源像素的图像数据；

鉴别装置，用于鉴别所述源像素和周边像素图像数据的电平；

和输出控制装置，用于根据所述鉴别装置鉴别的结果，输出由所述平滑处理装置平滑的图像数据。

(二)内部证据在侵权判定中的处理

1　法院解释权利要求时使用的证据

要确定权利要求的准确含义，除了以确定时的文字或词语的含义为准之外，还应当在该文字或者词语的其他多个含义之中作出取舍。而要作出这种选择，就必须依靠一些参考材料。在《美国专利法》中，这些参考材料通常被划分为内部证据和外部证据两种类型。内部证据和外部证据划分的标准是其是否包含在专利局的专利文件档案之中，如果某一证据是专利文件档案的一部分。那么就认为其是内部证据，否则就认为其是外部证据。

(1)内部证据

内部证据包含以下三种：①权利要求所使用的文字，它们确定了专利权保护范围的边界。②专利说明书，它提供的信息主要有专利发明所属的技术领域和背景技术、发明内容、具体实施方式、发明所要解决的技术问题和达到的技术效果等。③专利审查档案，它指专利局所保存的有关一项专利的全部记录文件，其不但包括申请人与审查员之间交换意见的材料，并且还包括在审查过程中申请人提交的或者审查员发现的现有技术。

(2)外部证据

外部证据指的是与专利有关的除了内部证据以外的所有证据。外部证据主要包括专家证词，发明人证词，词典，以及技术协议(technicaltreatises)等。

2　本案相关案情解析

在本案中，MGOF公司争论道，在解释权利要求术语“本地”时，地区法院不恰当地引入了MGOF公司限定的“直接”和“唯一”的连接限制，地区法院是从甲骨文公司提供的技术字典定义中得到的限制，尽管这些字典没有被地区法院直接引用。

美国最高法院通过研究发现：地区法院对术语“本地”的解释，与权利要求1的措词相一致，而MGOF公司的解释是将“本地”解释为比权利要求或者说明书中给定术语的概念更宽。

并且，美国最高法院进一步发现了专利审查档案对地区法院解释的支持。最初提交的申请，377专利具有一个较宽范围的权利要求1。在实审历史中，MGOF公司修改了权利要求1，在权利要求I中添加特征“本地持续性存储器设备……与耦合到网络的每个计算机相关联”。并且在进行意见陈述的时候，MGOF公司强调增加术语“本地”，并且强调现有技术中没有公开本地持续性存储器设备，具有在其上映射的共享可寻址存储器空间的部分。审查员同意了上述修改。并且本发明的说明书、说明书附图和摘要中也明确表示了“本地”持续性存储器设备是直接附属到单个计算机上的，其地将“本地存储器设备”与“网络存储器设备”进行了对比。如图2所示，“网络存储器设备26”，其中网络存储器设备是远程的，为多个计算机提供集中共享存储的网络存储器设备。网络上的每个独立节点的磁盘36a，36b，和36c，作为“本地”。美国最高法院发现说明书与权利要求书的措词整体上是与地区法院的解释完全一致的。

3　本案的启示

通过分析本案美国地方法院和高级法院的审查过程，并且结合美国其他判例，笔者总结美国在进行权利要求解释时使用各种证据的规则如下。

(1I)内部证据是法官在进行权利要求解释时首先考虑的证据

由于外部证据并非是专利文件的一部分，因此依据外部证据进行解释的准确性与内部证据相比较低，因而它们在权利要求解释过程中的效力等级也不同，一般而言，内部证据要优于外部证据。正如本案中所提及的“在多数情况下，仅仅对内部证据进行分析，可以解决争论中的权利要求术语上的任何不确定性。在这种情况下，不适合考虑外部证据。”对于内部证据和外部证据的作用，美国联邦巡回上诉法院曾指出：“外部证据对于确定相关技术是有帮助的……但是，对于确定权利要求语言的法律意义而言，外部证据没有内部证据重要。”

(2)内部证据中考虑的先后次序

在考虑内部证据时解释权利要求应遵循的一个顺序：权利要求书、说明书、专利审查档案。

之所以将权利要求书排在第一位，是因为权利要求书对于确定其中术语的含义可以提供实质性指导，特别是在确定某项权利要求的保护范围时，可以参考其他权利要求的内容，但需要注意：当不同权利要求具有不同的保护范围(较宽或者较窄)时，较窄的权利要求中的限定特征不应读入到较宽的权利要求之中。

其次，说明书是解释权利要求的最重要资料，其通常是弄清争议术语含义的最佳指南，因为说明书包括专利的所有信息，例如发明内容，附图、发明所解决的技术问题、达到的技术效果等。虽然专利的范围是由权利要求来界定的，但在解释权利要求的过程中会考虑说明书中的内容，因此说明书对于确定权利要求的含义以及帮助本领域技术人员理解权利要求的范围具有重要的意义。

最后，专利审查档案可以作为理解权利要求的资料，但其作用不如说明书大，考虑专利审查档案通常是在侵权判断程序中。

(3)字典在证据中的重要作用

在美国，目前以字典、专家证言等外部证据解释权利要求时的通用做法是：可以使用，但其作用不如权利要求书等内部证据，并且应当结合内部证据使用，字典不能作为解释权利要求的首要来源，否则会不适当地扩大专利的保护范围。但是，美国联邦巡回上诉法院在Texas DigitalSystems,Inc，v.Telegenix,Inc.案的判决中确立了完整的字典解释规则，包括字典等资料是协助法院解释权利要求最佳适用资源的原则及字典优先规则等。其中提及，权利要求术语一般应推定为该词的通常含义，但不排除专利权人自己杜撰词的情况。但法院认为，在解释权利要求时，如果一开始就参考权利要求书、说明书和专利审查档案，而未仔细考察这些词本身的通常和惯用含义，则有可能根据权利要求书、说明书中具体描述的情况，将对这些词语的解释限制不恰当地引入到权利要求中。

第2篇：持续审计的含义范文

[关键词]持续经营；不确定性；审计意见；异质性

持续经营不确定性审计意见(Go-ing-concern opnions)是指注册会计师对被审计单位持续经营假设的合理性产生重大疑虑，从而在审计报告中明确提及被审计单位持续经营能力存在重大不确定性的一类非标准审计意见，具体包括带强调事项段的无保留意见、保留意见、无法表示意见、否定意见等意见类型。持续经营不确定性审计意见初现于20世纪20年代，其发展演变以及对资本市场的影响一直是学术界和实务界关注的焦点。长期以来，审计意见研究特别是国内研究过于强调持续经营不确定性审计意见与其它非标准审计意见的同质性，即持续经营不确定性审计意见与其它非标准审计意见具有共同的属性。研究设计也通常将持续经营不确定性审计意见看作非标准审计意见的一个子集来构建。于是，一个研究主题便产生了，持续经营不确定性审计意见与其它非标准审计意见是否真的同质呢?如果二者并非同质的，而是异质的。二者之间就存在显著差异，过分坚持同质性的研究视角只能使我们的研究浅尝辄止，难以厘清各自的本质属性，研究结论也缺乏现实基础。国外研究逐渐出现对持续经营不确定性审计意见和非持续经营非标准审计意见进行区分并分别研究的趋势，或直接或间接地显现出持续经营不确定性审计意见与非持续经营非标准审计意见存在异质性的实质内涵。本文回顾和梳理了国外持续经营不确定性审计意见异质性的相关研究，并对这些研究文献进行了评价，以进一步加深和拓展现有对持续经营不确定性审计意见以及其他非标准审计意见的认识，进而为后续研究提供一个新的视角和路径。

下文将从持续经营不确定性审计意见异质性的直接研究和持续经营不确定性审计意见的特性研究两个方面，对国外研究文献进行归纳总结。直接研究文献就是将持续经营不确定性审计意见和其他非标准审计意见分别作为研究样本和控制样本。通过比较二者在市场反应、贷款决策方面的不同，直接说明两类审计意见之间存在明显的差异性。而特性研究文献表现为单独以持续经营不确定性审计意见为研究对象，探究持续经营不确定性审计意见在某一方面的独特性质。它是对直接研究的补充和完善。这两类研究或直接或间接地印证了持续经营不确定性审计意见与其它非标准审计意见存在异质性，有必要对两类意见进行区分并分别研究。

一、持续经营不确定性审计意见异质性的直接研究

Firth(1978)运用事件研究法检验了保留审计意见的信息含量，选取保留审计意见研究样本和无保留审计意见控制样本各247家，并将保留审计意见分为持续经营问题、资产计价、子公司保留、连续保留、偏离GAAP等五类，估计期和事件期的时间窗口分别设置为(-60，1)和(-20，20)。研究运用市场模型，分别计算保留审计意见样本和无保留审计意见样本、不同类型的保留审计意见样本在事件期(-20，20)的股票累计异常报酬率，实证结果表明：1　持续经营不确定性和资产计价保留审计意见产生了显著的负的累计异常报酬率，其它类型保留审计意见的累计异常报酬率在统计上并不显著：2　不同类型保留审计意见的信息含量存在差异，持续经营不确定性和资产计价两类保留审计意见具有显著的信息含量。

Elliot(1982)继续研究了不同类型保留意见的信息含量问题，其研究方法与Firth大体相同，选取了保留意见研究样本和无保留意见控制样本各145家，同样将保留意见分为五类，差异之处在于：一是运用市场模型时所选择的估计期和事件期的时间窗口不同，分别设置为(-60，0)和(-45，14)，且股票报酬率计算采用的是周报酬率。二是出于控制会计盈余的目的，将所有样本根据未预期盈余符号的不同区分为正的未预期盈余子样和负的未预期盈余子样，使得研究设计更科学，研究结论更令人信服。研究结果表明：1没有充分证据表明市场对保留审计意见的披露有显著的负面反应；2持续经营不确定性和资产计价两类保留意见子样本在其公开披露前第5周内股票市场有显著的负面反应。Dodd and Dopuch(1984)的研究进一步证实，在(-2，+2)以及(+1，+5)的时间窗口内，证券市场对持续经营不确定性审计意见的负反应程度明显强于其它类型保留审计意见的负反应程度。

Pringle and Crum(1990)认为，既然持续经营不确定性审计意见在预测公司破产时有显著的作用，那么，持续经营不确定性审计意见的出具就会减少股票市场对公司后续提出破产申请行为的吃惊程度。他们以98家破产申请公司为研究样本，并根据公司申请破产前最近一次收到的审计意见类型将研究样本区分为“持续经营不确定性审计意见破产公司”和“非持续经营审计意见破产公司”两个子样本组，通过观察公司申请破产前最近一次收到的审计意见类型与公司提出破产申请后市场反应两者之间的关系检验持续经营不确定性审计意见的信息含量。事件研究的时间窗口为(-1，+1)，采用多元回归模型，以事件期窗口的股票累计异常报酬率为被解释变量。解释变量有4个：财务破产模型预测样本公司破产的概率；破产前股票市场对有关公司陷入财务困境的媒体信息披露的反应；审计报告披露前的股价变动率；是否为持续经营不确定性审计意见。实证结果表明：是否出具持续经营不确定性审计意见是显著的解释变量，最近一次披露持续经营不确定性审计意见的破产申请公司股票的负面反应程度要比最近一次披露非持续经营审计意见的破产申请公司股票的负面反应程度显著的低，结果支持持续经营不确定性审计意见对于预测公司破产具有重要作用。Chen。Church(1996)的研究也支持Pringle and Crum的结论。Fleak， Wilson(1994)和Blay，Geiger(2001)还检验了持续经营不确定性审计意见是否能被模型预测所造成的市场反应差异性。结果显示，市场对“被预期”与“未被预期”的持续经营不确定性审计意见有着不同的反应，未能被市场预计到将会被出具持续经营不确定性审计意见的公司其意见的公开披露能够引起比较显著的负向市场波动，表明持续经营不确定性审计意见具有新的增益信息。

除了在股价反应方面的差异性外，在贷款决策方面，持续经营不确定性审计意见所发挥的作用也明显不同于非持续

经营非标准审计意见。由于贷款决策数据获取较为困难，故这类研究大体上采用实验研究方法，研究的关键是尽最大限度地模拟现实贷款决策情形，以使研究结论更富有说服力。

Finh(1980)向408个贷款主管寄发调查问卷，有效问卷回收率48％，问卷模拟了现实贷款决策情形，要求贷款主管根据附有不同类型审计意见(无保留意见、持续经营问题、资产计价和违背GAAP的保留意见)的会计报表作出“最高贷款额”的决策。研究结论显示：1　无保留意见公司被给予的“最高贷款额”显著大干持续经营不确定性和资产计价两类保留意见公司。2　违背GAAP保留意见公司被给予的“最高贷款额”显著大于持续经营不确定性和资产计价两类保留意见公司。3持续经营不确定性和资产计价两类保留意见对“最高贷款额”的影响并不显著，贷款决策者并不区分这两种类型的保留意见。

Ljbby(1979)以预先安排的34家贷款主管为被调查者，向其提供披露持续经营能力具有不确定性的财务报表，而这些财务报表有的被出具标准无保留审计意见，有的被出具持续经营不确定性审计意见，调查问卷中涉及的被解释变量有两个：“贷款决策”和“利率”。研究结论表明：财务报表中披露持续经营不确定事项对贷款主管的风险评估有重大影响。当财务报表附注没有披露公司持续经营情况时，注册会计师出具的持续经营不确定性审计意见具有较强的信息含量，而当财务报表附注中提及注册会计师对被审计单位持续经营能力存在重大疑虑时，同时公布的持续经营不确定性审计意见对贷款决策的影响大为减弱。

Jennifer(2003)选取了9 304家英国公司作为样本。其中431家公司被出具持续经营不确定性审计意见，1748家公司被出具非持续经营非标准审计意见，其余7125则被出具标准审计意见。研究以标准审计意见作为对照组，采用多分类的Logistic模型对持续经营不确定性审计意见与非持续经营非标准审计意见的影响因素进行了比较研究。研究表明，负债比率、上一年度审计意见类型与持续经营不确定性审计意见、非持续经营非标准审计意见均显著正相关；流动比率、亏损程度、不支付股利、或有负债比例与公司是否被出具持续经营不确定性审计意见显著相关，而这些因素与是否被出具非持续经营非标准审计意见则未发现有显著相关关系：资产规模则与非持续经营非标准审计意见正相关，而与持续经营不确定性审计意见负相关。Jennifer的研究结果显示，持续经营不确定性审计意见与非持续经营非标准审计意见在影响因素方面存在较大的差异性。

Melumad and Ziv(1997)在总结已有的关于非标准审计意见和市场反应之间关系的研究文献的基础上，提出了可避性假设，即把非标准审计意见区分为事后可避(ex post avoidable)与事后不可避(ex post unavoidable)两种类型。可避审计意见因被审计公司与注册会计师之间存在分歧而产生，该意见可通过遵照注册会计师的意见对报告进行调整而避免出具。例如针对关联交易、资产处置、收入确认时机、减值准备计提充分程度以及其他违反公认会计准则的处理等事项而发表的审计意见。不可避审计意见是指被审计单位无法通过调整财务报告来避免注册会计师出具非标准审计意见，例如持续经营和财务危机问题。基于可避性假设，Melumad and Ziv构建了审计意见与市场反应之间的理论模型，并据此推导出不同审计意见类型的市场反应程度与方向。Melumad and Ziv的研究批驳了以往许多研究所沿用的“非标准审计意见市场反应为负”这一假说，并从理论模型上推定，不可避审计意见的市场反应为负，而可避审计意见既可能针对不利的内幕信息，又可能针对有利的内幕信息。因此，可避审计意见的市场反应具有不确定性，既可能为正，也可能为负。Dopuch et al(1986)的研究显示，市场对非标准审计意见的披露表现出强烈的负面反应，但其研究也表明尽管总体样本审计意见的市场负反应十分强烈，但约25％非标准审计意见的样本产生了市场正反应，这一研究结果符合Melumad and Ziv就审计意见与市场关系而提出的可避性假设。

二、持续经营不确定性审计意见的特性研究

Mckeown(1991)和Carcello(20(30)考察了公司规模大小对持续经营不确定性审计意见的影响，结果显示公司规模大小与公司被出具持续经营不确定性审计意见的可能性显著负相关。他们的解释是：公司规模越大，出现经营失败的可能性就越小。同时，注册会计师对大公司出具持续经营不确定性审计意见也更加犹豫不决。因为生怕失去客户从而丢掉可观的审计费收入。

Goodman el al(1995)研究了反映管理层能力的非财务因素对持续经营不确定性审计意见的影响。研究表明，由反映公司管理层能力的指标和财务指标构成的模型在判断正确率上显著高于单纯由财务指标构成的判断模型。国内外的持续经营审计准则均明确规定：“审计人员在对被审单位持续经营能力进行审计的过程中，不仅仅要关注被审单位财务、经营及其他方面存在的可能导致对持续经营假设产生重大疑虑的事项或情况，而且还要关注管理层对持续经营能力的评价以及管理层为缓解持续经营重大不确定性所提出的应对计划的可行性和有效性。”Behn(2001)研究了管理层应对计划对持续经营不确定性审计意见的影响。Behn选取148家被出具持续经营不确定性审计意见的公司作为研究样本，另选取同行业、同规模的148家公司作为控制样本，将公司的负债能力、盈利能力、公司规模以及会计师事务所规模作为控制变量，解释变量是管理层提出的各种应对计划。回归结果表明，获得新投资和取得新的借款对注册会计师出具持续经营不确定性审计意见有显著的影响，而削减成本和处置资产对是否出具持续经营不确定性审计意见的影响并不显著。

Carcello and NeaI(2000)还研究了公司审计委员会的成员结构与持续经营不确定性审计意见之间的关系。研究采用Logistic回归模型，将债务违约、上期的审计意见类型、公司规模、公司的发展阶段等指标作为研究控制变量。回归结果表明，审计委员会的独立性对注册会计师出具持续经营不确定性审计意见有显著影响，审计委员会成员与公司关系越密切，公司被出具持续经营不确定性审计意见的可能性就越小。

三、国外研究的评述与启示

以上文献综述表明，国外研究逐渐显现出对持续经营不确定性审计意见与非持续经营非标准审计意见进行区分并分别研究的趋势，这些研究文献对国内研究无疑具有较强的借鉴与启示意义。当

然，无论就学术意义还是提高持续经营不确定性审计意见的决策有用性而言，上述研究文献仍存在一些不足之处，仍需进一步研究和探讨。

(一)持续经营不确定性审计意见异质性的理论分析亟需加强

注册会计师审计不仅是一种技术性活动，也是协调资本市场各种利益冲突的一种制度安排，审计意见是利益相关者反复博弈的结果。对于持续经营不确定性审计意见而言，无论是企业管理层或注册会计师，还是投资者或政府监管层，他们的行为和动机明显不同于非持续经营非标准审计意见下的情形。然而，现有的研究文献对此似乎并没有给予充分关注。如当其验证发现持续经营不确定性审计意见在市场反应方面与非持续经营非标准审计意见之间存在显著差异，指出投资者应该区别对待时，经验证据背后所蕴含的理论意义却被忽略了。脱离理论的引导，研究只能止步于现象，研究结论也显得比较局限和表象化。因为如果没有理论基础的支持，回归模型得到的就仅仅是相关关系而不是因果关系。因此无庸讳言，构建一个逻辑一贯、系统全面的持续经营不确定性审计意见异质性理论框架作为研究基础，不仅可以对持续经营不确定性审计意见的本原属性进行系统的认识和完整的把握，而且可以拓展对审计意见的研究视角，得出新的有价值的研究结论。

(二)研究方法上亟待实现从静态化到动态化的转变

国外文献对持续经营不确定性审计意见的研究基本上采用传统的横截面统计方法，以“单期”与“静态”为特征，如多元判别分析、Probit模型和Logistic模型等。上述模型的一个重要不足是忽略了企业持续经营不确定性审计意见的时间特征。在这些模型中，将是否出具持续经营不确定性审计意见看作一个二分法变量表示的离散事件。但事实上，企业持续经营能力问题并不单纯是一种静止状态，持续经营存在重大不确定性是一个动态连续的事件，往往包含了几个阶段。Boritz(1991)提出了持续经营不确定性的过程观，他认为企业的经营失败是一个发展过程，企业在走向经营失败的历程中所处的不同阶段对应着经营活动不正常的水平，从而可据以判断持续经营的不确定性程度。依赖会计年度截面数据所得到的模型无法体现以往公司绩效的相关信息及数据的变化趋势，无法体现出持续经营不确定性审计意见生成和发展这一动态过程，所得到的模型变量系数具有不稳定性，难以对持续经营不确定性审计意见的形成和发展做出准确的判断和预测。可见，在研究方法上，亟需实现从静态化到动态化的转变。

(三)持续经营不确定性审计意见经济后果的研究有待进一步拓展

国外研究文献对持续经营不确定性审计意见经济后果的研究偏重于短期，通常将持续经营不确定性审计意见公告前后的较短事件窗口作为观察期，探究持续经营不确定性审计意见的市场反应是否有别于其他非标准审计意见。持续经营不确定性审计意见公布前后的短期股价波动固然值得研究，但持续经营不确定性审计意见是供需方在内的多种因素共同影响或支配下的结果，持续经营不确定性审计意见的出具对中长期股价、企业业绩的影响如何?有无“自我实现”效应以及持续经营不确定性审计意见的出具对上市公司自身的影响如何?进一步厘清这些问题，有助于加深对持续经营不确定性审计意见的整体认识和把握。

第3篇：持续审计的含义范文

关键词：实验室；内部；质量审核

Abstract: The internal audit is an important means of effective operation of quality system, but also the relevant standards, standards, internal audit obtained through continuous improvement. Therefore, the internal audit is actually a mechanism of self-examination, self diagnosis, self improvement, and self development. In this paper, the meaning of internal audit requirements, objective and characteristics, and expounds how to do the internal quality audits.

Key words: laboratory; internal quality audit;

中图分类号：X83

前言

实验室需要适时开展内部审核工作。内部审核工作对实验室质量管理体系的自我完善、持续发展起着非常重要的作用，只有做好内部审核工作．使体系处于动态更新之中，才能保证出具的检验数据准确、可靠、可信，才具有竞争力，才会拥有市场。赢得社会各方面的信赖。

1、内部质量审核的含义及要求

1.1内部质量审核的含义

审核是为获得审核证据并对其进行客观的评价，以确定满足审核准则的程度所进行的系统的、独立的并形成文件的过程。质量管理体系包含了各种要素，质量体系的运行是通过各种过程加以体现的。内部质量体系审核是一种较为全面的审核，可以概括为三个方面，符合性审核――确定质量管理体系运行情况是否符合计划的安排；有效性审核――确定质量管理体系文件是否得到有效地实施；适合性审核――确定质量管理体系适合于预定的目标。

1.2内部审核的基本要求

1.2.1内部审核程序

实验室应建立和保持其内部审核的书面程序。内部审核程序其内容包括：目的、范围、职责、内部审核的组织及基本要求，内部审核的计划、步骤、方法和记录以及相应的文书记录表格和审核报告等。

1.2.2内部审核计划

内审活动是一项有目的、有计划、有准备、有步骤的活动，在明确内审依据的基础上，周期地（通常要12个月）或附加地（通常为发现突出的普遍的某些问题）对实验室的活动（管理活动/检测校准活动）进行全面的、系统的、独立的、完整的内部审核。要求对所有要索、所有场所、所有部门、所有领域、所有活动、所有人员（特别是关键管理层）都能进行全面而系统审核。在审核的实施上从计划、准备、实施、发现、分析、纠正、报告直至输入管理评审等，要做到善始善终，独立而完整：有理有据、客观而公正；真正成为自我诊断，自我改进，自我完善，自我发展的重要手段。

2、内审目的及其工作特点

内部质量审核是实验室自己对自己的审核，是一种自我约束、自我诊断、自我完善的活动，其主要目的在于：

2.1通过自我诊察发现问题，并有效地分析问题产生的原因，从而解决问题，防止同类问题的再次发生。

2.2展示质量保证能力。内部质量审核可以验证质量体系的符合性、有效性和适合性。是主管领导和客户或其他公正机构衡量其质量保证能力的重要依据之一。

2.3促使质量体系持续地保持其有效性。质量体系的运行过程是动态的过程，内审可以使质量体系不断地得到改进和完善，使体系处于动态更新中，从而持续地保持其有效性。 内部审核不同于外部审核，有其灵活性。实验室可以根据实际工作情况进行一年一度的全要素审核，也可以根据质量体系运行中出现的质量问题进行专题审核。

3、做好内审准备工作 要使内部质量审核活动达到预期效果，按照计划实施，必须做好准备工作。

3.1编制好内审计划 内部质量审核不同于突击检查，是一种有计划的活动。在计划中明确审核目的、范围（要素、部门、场所）、审核依据、深度、时间、方式、审核日程安排及审核组成员，内部审核的效果很大程度上取决于审核人员的技巧和水平，因此内部审核人员应经过培训并经资格认可。按排审核任务时，审核员应独立于被审核活动之外，内审计划要经主要负责人批准。

3.2编制现场审核用检查表

检查表是内部质量审核所检查内容的清单，制作检查表是审核前所做的一项重要工作。其作用是帮助审核组确保审核覆盖范围并便于审核员记录。编制检查表时应具有可操作性，有具体检查的内容，通过问哪些问题，观察什么事物，抽多少样品来取得客观证据等，充分考虑被检查部门的特点、涉及要素的多少等情况。

4、内审工作的实施 审核实施过程主要是围绕着介绍审核要求、搜集客观证据、整理不符合项报告、形成内部审核报告、末次会议进行总结等几方面展开的。

4.1开好首次会议

内审成败的关键在于实验室人员对内审的认识理解和配合支持程度。利用会议的形式重申审核要求，以使审核组与被审核部门建立一种互相信任、友好、和谐的协作关系。

4.2掌握正确的审核方法，寻找客观的证据

审核中采用的审核方式，是审核员了解事实真相的关键所在。主要搜集客观证据应采用随机抽样的方式进行，抽样的原则要公正、有代表性，能够真实地反映出被审核部门质量体系运行的实际情况。抽样应注意以下几点： ①抽样是随机的，但抽样的范围应覆盖审核所规定的全部质量管理体系要素。 ②样本数量一般为3~10个即可，反映某一具体要素。 ③发现问题应进一步扩大抽样，以查明是普遍的还是孤立的。

4.3开具不符合项报告 对审核中发现的问题，应以不符合报告的方式形成正规的书面记录。不符合报告应简单明了，易于理解、阅读。只陈述客观事实和有关规定内容，应写明人物、地点、事实、依据等必要细节，不进行分析、评判。

4.4审核结果汇总分析 在对所有不符合项进行分类统计后，要找出存在问题较多的或较严重的环节，结合审核过程中的情况，得出审核结论。由此判断质量体系的符合性、有效性和适合性，从而促进质量体系的不断发展。

4.5编写审核报告 内部质量审核是质量管理体系运行和自我约束、自我完善的重要见证，必须形成正式的报告。审核报告的叙述应清楚、确切，如实地反映审核工作的做法和结果，结论要客观、公正。

4.6召开末次会议 末次会议的主要目的是向实验室管理者和被审核部门正式报告审核中所发现的问题和形成的审核结论。末次会议有助于加深全体人员对内部质量审核的理解和认识，全面了解质量管理体系运行的现状，肯定成绩，正视发现的问题，提出纠正措施，解决存在的问题并进行跟踪，使质量管理体系更趋完善。

5、几点认识

5.1质量管理体系的运行是一个动态的过程。通过内部质量审核，质量体系不断地得到改进和完善，从而使体系处于动态更新之中，持续地保持有效性，增加社会和客户对实验室的信任感。

5.2内部质量审核是系统性较强的工作。通过内部质量审核，可增进实验室不同部门、不同岗位之间的相互了解，强化团队意识和整体凝聚力，促进交流与合作。

第4篇：持续审计的含义范文

关键词：审计；独立性。

众所周知，审计的立足之本是审计师的独立性。这是因为财务报表的审计服务有着其独特之处——审计师为客户提供审计服务，但是却向公众披露客户的财务报表是否有违会计准则。简而言之，不同于其他的委托服务，审计师提供审计的第一要务是维护公众利益而不是为其客户谋取最大利益。独立性原则通常是对注册会计师提出的要求，在执行财务报表审计业务时，审计人员必须保持独立性。

一、何为独立性原则及独立性原则的意义。

对于独立性原则做出较早解释的是美国注册会计师协会在1947年的《审计暂行标准》，它指出：“独立性的含义相当于完全诚实、公正无私、无偏见、客观认识事实、不偏袒。”

对于独立性原则的理解目前学术界普遍认为独立性原则包涵两层含义，第一层含义是实质上的独立性，即审计师的一种内心状态，使得其在提出结论时不受损害职业判断的因素影响，诚信行事，遵循客观和公正原则，保持职业怀疑态度；第二层含义是形式上的独立性，它是一种外在表现，使得一个理性且掌握充分信息的第三方，在权衡所有相关事实和情况后，认为审计人员没有损害诚信原则、客观和公正原则和职业怀疑态度。

独立性原则作为审计的立足之本，对于审计报告的可信度具有重大的意义。在市场经济中，作为第三方的投资者在做出投资决策时，主要依赖于投资对象公司的财务报表来做出投资风险与收益分析，从而做出投资决策。但由于信息不对称的存在，投资者难以百分之百的相信公司提供的财务报表真实可靠，而注册会计师作为独立的专业的审计人员，可以向投资者证明财务报表的可信度。我们可以说通过审计就将投资者对财务报表的信赖转移成对审计人员的信赖，只要审计人员是可信的那么经过审计人员审计的财务报表就是可信的。由此可见，如果审计人员不具备独立性，而与客户公司之间存在着经济利益和关联关系必将影响其公正的态度和职业判断力，从而很难取信于公众。

二、审计独立性现状分析。

独立性对于审计的重要性不言而喻，违背独立性势必会对审计师造成毁灭性的影响。然而由于与客户公司之间的种种经济利益关系和社会关系关联关系等因素，审计师独立性很容易受到影响。纵观近些年来国内外频发的财务丑闻，无论是美国的“安然事件”还是我国的“银广夏”事件，无不反映了审计独立性缺失的情况。正是由于审计人员独立性缺失，导致很多公司可以瞒天过海，用假账来美化财务报表，吸引投资者的一笔笔投入。倘若审计人员能够保持足够的独立性，想必这些丑闻都不会发生。

三、审计独立性缺失的因素分析。

近些年来，国内外频发的财务丑闻，无不让公众对审计人员产生质疑，审计人员的独立性也被画上了一个大大的问号。那么究竟是什么原因造成了独立性的缺失呢。笔者认为，可以从审计职业的内部与外部两方面进行分析。

（一）内部因素。首先，从审计制度角度来说，目前的审计制度仍然存在着不少缺陷。从安然事件后颁布的塞班思法案可以看出，目前准则制定中尚存在缺陷，准则制定机构往往是在问题出现后才调整准则，出台相关政策，准则制定前瞻性不够。当然这也是所有准则制定无法规避的固有缺陷。其次，从审计人员自身素质角度来看，审计人员的专业素质和职业道德都有待提高。

从我国审计人员的专业素质方面看，存在着知识结构不平衡的缺陷，审计人员往往具备过硬的会计和审计水平，但是对审计客户的行业领域往往认知不足，难以对相关客户的行业行成宏观的把握，此外，目前我国审计人员培训时对于职业道德重视略显不足。最后，从事务所业务结构来看，近年来非审计业务（如咨询业务）比例逐渐上升，对非审计业务收费使事务所与被审计单位行成利益关系，从而影响独立性。（二）外部因素。从外部因素来看，导致审计独立性缺失主要存在以下原因。首先，审计人员或审计公司往往与客户存在复杂的经济利益关系和关联关系，这就导致审计人员在提供审计服务时难以保持公正、客观的态度。

其次，来自客户的压力无形中会影响审计人员的独立性，举例来说，如果审计人员出具了对客户不利的审计报告，那么事务所可能会面临失去与该客户继续合作的机会，这种无形中的压力会使审计人员为了自身的利益屈从于管理层。最后，来自同行业的激烈竞争，近年来事务所数量迅速增加造成了审计供大于求的买方市场，事务所为了能在激烈的竞争中立足有可能会做出违背职业道德的行为，造成独立性的缺失。

四、审计独立性缺失的改善措施。

当前国内外审计行业独立性缺失的问题不容忽视，亟待解决。在下述方面可以进行完善，加强审计独立性。

（一）完善审计准则建设。健全的制度是审计行业能够健康运行的基石，为了加强审计独立性必须完善相关准则的规定，弥补现有准则中存在的规则漏洞。从目前全球范围来看，各国都存在着相应的准则制定机构，但是各国之间的准则仍然存在着差别，建立起一套全球公认的审计准则是各国准则制定机构在未来很长一段时间内努力奋斗的目标。（二）加强审计人员的职业道德教育。加强审计人员职业道德教育，应从学校教育抓起，建立包括学校教育、岗前教育和后续教育的完整的教育体系。通过职业道德教育加强审计人员对独立性原则的认识，在审计工作中保证独立性。（三）加强会计师事务所内部控制机制。为了保证审计独立性，事务所应当加强内部控制，通过完善企业文化论文" target="_blank">企业文化和建立良好的风险控制和监督机制以此对员工形成一定的约束力从而保证审计人员在审计工作中的独立性。

结语：上文通过对目前审计行业独立性现状的分析，探寻了目前存在的独立性缺失的原因，并提出了相应的应对措施。我们只有加强审计的独立性，才能保证审计工作的高品质。

参考文献：

[1]《2011年度注册会计师全国统一考试辅导教材——审计》。经济科学出版社，2011年3月第1版。

第5篇：持续审计的含义范文

论文关键词 审理羁押期限 审理期限 界定

刑事诉讼审判实务中对被告人久押不决的情况屡见不鲜，已成为持续积淀且尚未有明显改善态势的顽疾。这种状况与社会主义法治现代化大趋势逆向而行，在违背尊重与保障人权司法理念的同时，还极大损害了司法公信力。由于我国刑事诉讼法律规范缺乏对审理羁押期限的明确界定，致使其缺乏合理规制，给审理机关留下了不当利己解释空间。2012年立法机关对刑事诉讼法做出重大修改，虽然相关规定有所调整与补充，但仍不足以改变审理羁押期限制度缺失的尴尬局面。结合实践恰当解读条文之外的立法原意，具有重要现实意义。

一、审理羁押期限的界定难点

（一）审理羁押期限立法存在缺陷

无论是1997年刑事诉讼法还是新刑事诉讼法，均未直接提及审理羁押期限的概念，亦未对审理羁押期限畴域内的相关内容做出直接规定。相关具有司法解释性质的规定含糊不清，达不到解释效果。如最高人民法院、最高人民检察院、公安部于2000年联合的《关于严格执行刑事诉讼法，切实纠正超期羁押的通知》规定，“对已被羁押的犯罪嫌疑人、被告人，其在法定羁押期限已满时必须立即释放，如侦查、、审理活动尚未完成，需要继续查证、审理的，要依法变更强制措施为取保候审或者监视居住，充分发挥取保候审、监视居住这两项强制措施的作用，做到追究犯罪与保障犯罪嫌疑人、被告人合法权益的统一。”对于审理阶段，此处所谓“法定羁押期限”应当作何理解，该规定并未做出进一步说明，从刑事诉讼法和相关立法解释、司法解释中也无迹可查。

此外，在未对审理羁押期限做直接界定的同时，各种具有司法解释性质的规定之间还存在明显冲突。譬如最高人民检察院、最高人民法院、公安部于1998年联合的《关于严格执行刑事诉讼法关于对犯罪嫌疑人、被告人羁押期限的规定坚决纠正超期羁押问题的通知》规定，“办理被告人在押的案件，需要向上级机关请示的，请示、答复时间应当计入办案期限”，由于该《通知》专门针对规范羁押期限，该规定等同于间接认定了羁押期限同步于办案期限，并且认为应当将请示、答复时间计入办案期限（羁押期限）。但是在该“通知”出台后，各地人民法院却又出台了一些与之截然相反的规定，如江苏省高级人民法院于2004年出台了《关于严格执行刑事案件审理期限制度的规定》，其明确规定“案件报最高人民法院请示的期间”不计入审理期限，等同于规定向最高人民法院请示期间不计入羁押期限。虽然两院一部“通知”的效力应高于高级人民法院“规定”，但这种忽视上位规定的不当解释，恰恰突出反映了审理羁押期限领域的制度混乱。

（二）对审理羁押期限的不同界定根源于站位差异

审理羁押期限的界定直接涉及被告人重大人身权利与刑事诉讼的顺利进行，由于利益导向、职能定位的差异，在立法欠缺的状况下，各方从各自的角度对其进行理解，导致分歧重大。

由于司法资源有限等原因，法院往往不能在基础审理期限内审理完毕，采取各种方式实际延长审理期限，是刑事审理实践中的常态。而由于司法理念及内部考核导向等原因，法院倾向于拒绝在审理过程中对被告人变更羁押强制措施。因此各级法院通常认为审理羁押期限应无条件地与审理期限同步。检察机关的职能包括对羁押期限的法律监督，若按照法院对审理羁押期限的理解，检察机关便会丧失对审理羁押期限的监督空间，其监督权能将形同虚设，因此其在实践中往往与法院意见相左。被告人作为直接利害关系人，对久押不决持绝对反对态度，对以延长审理期限、延期审理、重新计算审理期限、中止审理等事由实际延长羁押期限极度排斥，在实践中因此提出申诉的情况层出不穷。

但是由于在审理阶段法院居于优势地位，起主导作用，法院对审理羁押期限的理解能够最终体现于审理实践之中，因此无论是非，其观点呈现出一种“理所当然”的态势。

二、审理阶段羁押期限与审理期限的辩证关系

（一）羁押期限与审理期限之间存在密切联系

除维护社会安全外，羁押的主要意义在于保障刑事诉讼的顺利进行，而审理阶段作为刑事诉讼的一个构成环节，在其间羁押即是保障审理顺利进行的辅助措施。从这一点足以判断羁押期限与审理期限之间必然存在一定的逻辑衔接。

新《刑事诉讼法》第九十六条规定，“犯罪嫌疑人、被告人被羁押的案件，不能在本法规定的侦查羁押、审查、一审、二审期限内办结的，对犯罪嫌疑人、被告人应当予以释放；需要继续查证、审理的，对犯罪嫌疑人、被告人可以取保候审或者监视居住。”从字面意义理解，第九十六条规定了三个不同畴域的内容，即分别规定了侦查羁押期限、审查期限、审理期限到期后的处置方式，但由于第九十六条位于第一编的“强制措施”一章中，其内容属于强制措施范畴，结合前后条文，第九十六条所规定的应当是刑事诉讼各环节的羁押期限问题。在此语境中，与侦查羁押期限并列的应当是审查羁押期限、审理羁押期限，但是新刑事诉讼法全文仅提及了侦查羁押期限，未作涉及审查羁押期限、审理羁押期限的表述，更谈不上对审查羁押期限、审理羁押期限进行直接界定。因此上述条文以审查期限、审理期限替代审查羁押期限、审理羁押期限与侦查羁押期限并列，除了规定了刑事诉讼各环节羁押期限到期后的处置方式外，还隐含着对审查羁押期限、审理阶段羁押期限的间接、初步界定，即审理期限是判断审理羁押期限的参照系，审理羁押期限与审理期限的截止日期相同。

在刑事诉讼中，公诉案件审理阶段的羁押期限应当自换押之日或法院所作羁押决定执行之日起算，自诉案件的羁押期限应当自案件受理后执行羁押决定之日起算，而审理羁押期限与审理期限的截止日期相同，因此审理羁押期限可以短于或等于审理期限，但不会长于审理期限。

值得重点关注的是，在对审理羁押期限进行界定的语境中，作为参照系的“审理期限”应当被作限制性解读，下文将对此做出具体论述。

（二）审理羁押期限具有区别于审理期限的独立性

审理羁押期限与审理期限分属不同畴域，其价值属性也存在显著差异。审理羁押期限是羁押期限的种概念，其价值在于通过对限制人身自由的司法行为的规制，来达到保障刑事诉讼顺利进行、维护社会安全与保障基本人权之间的合理平衡。审理期限是指完成审理程序的期限，是对完成刑事审理过程的时间要求，追求在合理期限内确定刑事实体权利义务，实现诉讼的效率性。

最高人民法院、最高人民检察院、公安部于2003年联合的《关于严格执行刑事诉讼法，切实纠防超期羁押的通知》规定，“对已被羁押的犯罪嫌疑人、被告人，其在法定羁押期限已满时必须立即释放，如侦查、、审理活动尚未完成，需要继续查证、审理的，要依法变更强制措施为取保候审或者监视居住，充分发挥取保候审、监视居住这两项强制措施的作用，做到追究犯罪与保障犯罪嫌疑人、被告人合法权益的统一”，充分表明审理羁押期限与审理期限并非同一个法律概念，在应用中也应当明确区分。

三、审理羁押期限的应然界定原则

笔者认为，对羁押期限的界定，应当基于对立法原意的考量，从达成惩罚犯罪与尊重和保障被告人人权的合理平衡出发，实现实体正义与程序正义的有机统一。

（一）羁押期限的界定应达成惩罚犯罪与维护被告人人权的合理平衡

未经法院判决不能认定被告人有罪原则早已深入人心，但是在一些不正常诉讼现象的背后，往往隐含着有罪推定的逻辑，久押不决即是其中的典型。久押不决使得刑事强制措施蜕变为刑罚的“预执行”，可谓“不决而决”，只有将被告人视为“准罪犯”或者“类罪犯”，才能为久押不决提供逻辑支持。这种隐含的有罪推定，包裹在“惩罚犯罪”的装甲之下，频频出现于刑事诉讼活动之中。

审理期限因各种主客观因素需要实际延长的，将被羁押的被告人先行释放，客观上存在被告人逃逸、干扰证供、毁灭证据等妨碍惩罚犯罪的风险。要避免这种风险，最根本的途径自然是继续羁押被告人。如此而言，无论羁押时长，在审理阶段始终维持被告人的羁押状态都具有合理性。问题在于，这种风险是否必须避免？要讨论一项行为是否必须，就要充分考量其价值层次与定位，并与需要付出的代价进行比较。新刑事诉讼法第二条规定，“中华人民共和国刑事诉讼法的任务，是保证准确、及时地查明犯罪事实，正确应用法律，惩罚犯罪分子……，尊重和保障人权，保护公民的人身权利、财产权利、民利和其他权利……”，可见惩罚犯罪和尊重与保障人权均属于刑事诉讼法的任务。尊重与保障人权的完整内涵既包括尊重与保障被害人个体及人民群众总体的人权，也包括尊重犯罪嫌疑人、被告人、罪犯的人权。因此，惩罚犯罪相较于尊重和保障被告人人权，并不具备优先性，不存在为绝对保障前者而必须牺牲后者的必要性。惩罚犯罪与维护被告人人权，必须从追求刑事诉讼法律效果、社会效果和政治效果的最大化出发，达成合理平衡。

（二）应当对作为参照系的“审理期限”作限制性界定

刑事审理本身对被告人的直接影响极为有限，延长实际审理期限并不会导致诉讼权利义务配置的重大变化。但是刑事审理过程中附随的羁押措施，直接构成对被告人人身自由这一基本人权的实质性限制，对审理羁押期限予以严格限制，是保障被告人人权的基本要求。

新旧刑事诉讼法均规定了延长审理期限、重新计算审理期限、不计入审限、延期审理等制度，其实质都是对审理期限的延长。即使忽略上述规定中的漏洞，在将上述规定最大化运用的极端情形下，实际审理期限仍将无法计算。而在司法实践中，虽然不可能出现极端情形，但如前文所述，法院采取各种方式实际延长审理期限，是刑事审理实践中的常态，并且由于诸多法律漏洞，法院对审理期限的实际延长在相当程度上同样处于不可预测状态。

在对审理羁押期限进行界定的语境中，如果将作为参照系的“审理期限”解释为包括延长审理期限、重新计算审理期限、不计入审理期限、延期审理等情形，羁押期限制度就会丧失其限制不当长期羁押、维护基本人权的存在意义。实践中，法院正是以刑事诉讼法律规范未对审理羁押期限做出明确规定，即是默认审理羁押期限应当随审理期限同步变动为由，在延长实际审理期限的同时继续羁押被告人。因此，对作为界定羁押期限参照系的“审理期限”做出限制性界定，是达成惩罚犯罪和维护被告人人权合理平衡的必需。

（三）作为参照系的“审理期限”宜限于排除任何实际延长的基础期限

新《刑事诉讼法》第九十六条规定，“……被告人被羁押的案件，不能在本法规定的……一审、二审期限内办结的，对……被告人应当予以释放；需要继续查证、审理的，对……被告人可以取保候审或者监视居住。”该条文中的“一审、二审期限”究竟应当如何界定？笔者认为，将其界定为排除任何实际延长的基础期限（根据新刑事诉讼法分别为三个月与二个月），能够契合于立法本意，并符合审理羁押期限制度的逻辑自洽要求。

正如上文所述，若作为界定审理羁押期限参照系的“一审、二审期限”包含延长审限、重新计算审理期限、不计入审理期限、延期审理等所有实际延长审理期限的情形，审理羁押期限制度便会丧失主要意义。那么如果将“一审、二审期限”界定为包括实际延长审理期限的部分情形而非所有情形，譬如仅包含延期审理的情形，是否可行？对此笔者同样持否定态度。

第6篇：持续审计的含义范文

关键词：天人合一；环境艺术设计；审美思想；当代园林

中图分类号：J05 文献标识码：A 文章编号：1005-5312（2013）05-0075-01

一、“天人合一”的含义、起源及理论依据

所谓“天人合一”，其内容的限定则是各有分说。但其最基本的涵义就是“大自然与人的统一”。它包含着一种人与自然的相互协调，也包含着少数对多数的适应，它一直以来都是我国传统文化的精髓，是我国古今环境艺术设计中审美思想和设计理念中缺一不可的重要部分。

它作为我国美学思想的一个精髓具有复杂的涵义。这一审美思想，起源于周代，周易有载：“夫大人者，与天地合同德，与日月合其明，与四时合其序，天行健，君子以自强不息”的天人合一的美学思想，其中要求与天地、日月、四时合拍，意思就是人和自然相互协调。由于我国以前就是一个以农民耕地为主的社会，所以深受农民耕地生活的影响，人们当时渴望风调雨顺，事事平安，发自内心的希望能与大自然有一种和谐的关系。从此“天人合一” 便成为了人们最终的生活理想与追求。

二、“天人合一”审美思想的发展

在经历了儒家、道家、佛家的禅悟之后，“天人合一”终于作为一个完整的词汇出现在北宋哲学家张载的《正蒙·诚明》中“儒者因明致诚，因诚致明，故天人合一，致学可以成圣。”首先，在儒家的“天人合一”思想中，所表达的是一种人和人、人和社会之间的一种融合。因此在受到儒家美学思想的影响下，不管是园林中的格局，还是园林中结构的安排及园林景物的排置都是依“礼”为主，从而体现一种空间的节奏感。其次，就是一种以追求人与自然的和谐为主的道家思想。他们认为：自然就是天，自然中的重要组成部分即是人类。但因为种种的限制，导致大部分人与自然产生了一种不协调。最后，还有一种是以追求人与自身的协调、寻求内心平静的思想便是佛家思想。就佛家而言，世间万物都来源于人心。一切万事万物该怎么去正确的看待，最终都取决于人内心最真实的想法。

三、“天人合一”审美思想的在我国的地位

自古以来，我国传统文化的精髓——“天人合一”审美思想，在我国现代环境艺术设计审美思想中缺一不可。儒家学说、道家学说和佛家学说从本质上说都脱离不了它。因为我国传统的理论是建立在“天人合一”基础上的。它又是我国主要的美学核心思想，为我国后期的的园林艺术环境可持续发展有着重要意义。

四、“天人合一”审美思想的在我国传统古典园林中的体现

自秦代产生以来，我国整个古代的文化思想便融合了“天人合一”的审美思想，它汇集到我国古代文化的每个领域，从而人们的思想言行都在逐渐受其影响，我国的传统古典园林便是一个典型的例子。例如在布局的构思上，在建筑的排序上及整个园林的小景布置上，即山、水、植物，都尽可能的不破坏整体的协调性与美观。因此在我国园林艺术设计中，出现了一个最明显的特点即依山傍水。

在《园冶》中关于选址有这样一段描述：“园基不拘方向，地势自有高低：渉门成趣，得景随形，或傍山林，欲通河沼。……园林惟山林最胜，有高有凹，有曲有深，有峻而悬，有平而坦，自成天然之趣，不烦人事之工。正是因为这段话，让当代的造园师领悟到园林中的高低起伏，丰富的空间层次有多么的重要。这不仅体现了“天人合一”的审美思想，也符合了我国人们心目中的理想生活环境。因此，我国的古典园林为了追求一种意境美，在园林的选址及布局上，都极力顺应大自然。最终我国园林对美的追求便是一种富含天然淳朴而又含蓄的意境。

五、“天人合一”审美思想对当代园林设计理念的启迪及与当代社会中的融合

在今天的物质社会中“天人合一”思想究竟应该起到什么作用？这是无数人心中的疑问。伴随着人类社会的不断进步，层层出现的高科技术，且以经济为首要观念的时代，可以说生活在处处都是钢筋水泥的建筑中，令人们反感不已。促使人们对接近大自然有了更多的渴望，使人们逐渐在追求理想的舒适的健康的居住环境。然而，现实与理想总是有太大的差距，一种严峻的考验正向“天人合一”的思想慢慢袭来，一种与大自然的和谐观逐渐丧失。其实我们已经无意识的孤立地对待我们所处环境，只是按部就班地套用“天人合一”设计思想，我国传统文化的精髓并未被人们深刻感悟到。因此，在是否需要继续发扬传统，这个问题至今存在疑问。

总之，“天人合一”的思想观是一种历史文化，也是一种审美理念，所以我们最好的解决方法就是：不断改良和吸收好的文化。而不是偏激的抛弃全部传统文化。只要始终保持着对大自然的亲和态度，就能创造出适合我国自身且有特色的园林环境。

第7篇：持续审计的含义范文

一、关于修订《独立审计具体准则第7号——审计报告》的说明

(一)修订背景

自1996年1月1日起施行的《独立审计具体准则第7号——审计报告》(以下简称“原审计报告准则”),对提高注册会计师执业质量,保护社会公众利益起到了积极作用,包括政府监管部门、投资者、社会公众在内的会计报表使用者对审计报告越来越重视。原审计报告准则施行六年来,本身暴露出一些缺陷,并在实务中产生一些问题。从近年来审计报告的质量看,大多数会计师事务所出具的审计报告意见类型定性准确,用词规范,便于理解和使用。但也有一些审计报告意见类型定性不准,逻辑不清,表述不当,用词晦涩,令人难以理解和使用。比较突出的现象是,以拒绝表示意见或保留意见代替否定意见,以保留意见代替拒绝表示意见,以带说明段的无保留意见代替保留意见或拒绝表示意见,致使审计报告的有用性大为降低。

此外,原审计报告准则规定的要素和格式与国际惯例存在一定差异,妨碍了审计报告的通用性。在审计报告国际协调方面,国际会计师联合会下属的审计实务委员会(国际审计与鉴证准则理事会的前身)做了大量工作。1983年,审计实务委员会颁布的《国际审计准则指南第13号——审计师对会计报表的报告》,对审计报告的要素、格式、报告类型等进行了规范,1989年和1994年又进行了两次修订。1994年的修订主要以1988年美国《审计准则说明第58号一对已审计财务报表的报告》及1993年英国修订后的审计报告准则为基础。最近一次修订是在2001年。在2001年6月召开的北京会议上,审计实务委员会批准对《国际审计准则第700号——审计师对财务报表的报告》(ISA700)修订稿。当前,美国、英国、加拿大、日本及一些发展中国家的审计报告在要素和格式等方面,基本上与国际审计准则的要求一致。为遵循国际惯例,并考虑到我国的实际情况,急需对原审计报告准则进行修订。

(二)修订的主要内容

1.注册会计师对审计报告承担的责任更加明确

原审计报告准则规定,注册会计师应对其出具的审计报告的真实性、合法性负责。并规定,审计报告的真实性是指审计报告应如实反映注册会计师的审计范围、审计依据、已实施的审计程序和应发表的审计意见;审计报告的合法性是指审计报告的编制和出具必须符合《中华人民共和国注册会计师法》和独立审计准则的规定。目前注册会计师职业界与法律界对审计报告真实性的理解存在较大差异。相当部分的执业人士认为,如果注册会计师按照独立审计准则的要求执行审计业务,出具的审计报告就是真实的;法律界则认为,审计报告的真实性应是审计结果的真实,不能说审计过程真实就是审计报告的真实。从国内外审计实践看,由于被审计单位管理当局存在通同舞弊的可能,即使注册会计师按照独立审计准则的要求执行审计业务,并尽到了应有的职业谨慎,出具的审计报告仍然可能是失实的。在这种情况下,国内外的法律通常为注册会计师提供了免责条款。因此,修订后的准则规定,注册会计师应对出具的审计报告负责,但不提及审计报告的真实性,以弥合注册会计师职业界与法律界的理解差异。此外,对审计报告合法性的定义过于空泛,因此也一并删除。

2.标准审计报告格式由两段式改为三段式

将原来的范围段分解为引言段和范围段,有助于审计报告使用人更加清楚地了解注册会计师审计工作的范围和性质。引言段描述了注册会计师审计的对象以及被审计单位管理当局和注册会计师各自的责任,范围段描述了注册会计师的审计目的、审计工作的范围和发表意见的基础,并强调了注册会计师对会计报表提供的是合理保证而非绝对保证。

与原审计报告格式相比,修订后的准则要求,当注册会计师出具无法表示意见的审计报告时,应删除引言段中对其责任的描述以及范围段,因为在这种情况下,注册会计师的审计范围通常受到了严重限制,未能完成重要的审计工作以获取充分、适当的审计证据,不应在审计报告中出现审计责任、审计依据和已实施的主要程序等内容。

3.明确了审计报告日期的含义

原审计报告准则规定,审计报告日期是指注册会计师完成外勤审计工作的日期。由于注册会计师职业界普遍将完成外勤审计工作的日期理解为撤离被审计单位审计现场的日期,而该日期往往早于被审计单位管理当局签署会计报表的日期,这样就导致在会计责任尚未明确时注册会计师就已承担了审计责任,颠倒了会计责任和审计责任的因果关系和时间顺序。修订后的准则删除了“外勤”二字,将审计报告的日期明确为完成审计工作的日期,即注册会计师完成了所有程序、获取的审计证据足以支持对会计报表发表意见的日期。注册会计师在界定审计工作完成日时,须考虑:(1)应当实施的程序已经完成;(2)要求被审计单位调整或披露的事项已经提出,被审计单位已经作出或拒绝作出调整或披露;(3)被审计单位管理当局已经正式签署会计报表。

4.删除了审计报告意见段中的“一贯性”

一贯性是指会计处理方法的选用符合一贯性原则。从审计理论和实务看,如果被审计单位会计处理方法的选用不符合一贯性原则,注册会计师则视其重要程度,出具保留意见或否定意见的审计报告;如果被审计单位会计处理方法的选用符合一贯性原则,则不用提及。因此,修订后的准则将意见段中的“一贯性”删除。

5.严格规范了在意见段之后增加强调事项段的具体情形

原审计报告准则规定,当注册会计师出具无保留意见审计报告时,如认为必要,可在意见段之后增加强调事项段。这条规定给某些注册会计师随意操纵审计报告的意见类型留下了空间。近年来,在实务中存在着把应当发表意见的事项简单地放到意见段之后予以说明、以披露代替发表意见的行为,已经给会计报表使用人造成了极大的混乱,严重降低了审计报告的有用性。针对这种情况,我们借鉴国际通行的作法,规定除特殊情况(持续经营问题和其他重大不确定事项)外,注册会计师不应在审计报告的意见段之后增加强调事项段,以免会计报表使用人产生误解。同时,准则还要求,注册会计师应当在强调事项段中指明,该段内容仅用于提醒会计报表使用人关注,并不影响已发表的意见。我们认为,通过采取这样的措施,将进一步明确注册会计师的责任,有效遏制以强调事项段代替发表意见的行为,对规范审计报告,提高审计质量具有重要作用。

6.将“企业会计准则及国家其他有关财务会计法规”改为“国家颁布的企业会计准则和相关会计制度”

会计报表的编制要符合《企业会计准则》及国家其他有关财务会计法规的规定,这既符合我国国情,同时也符合国际惯例。但“国家其他有关财务会计法规的规定”内涵尚需进一步明确,是否包括《会计

法》和《企业财务会计报告条例》,能否按照企业性质和规模明确为《企业会计制度》、《金融保险企业会计制度》或《小企业会计制度》?我们认为,国家颁布的企业会计准则和相关会计制度是企业编制会计报表的直接依据,也是注册会计师判断企业会计报表是否合法和公允的直接依据和重要尺度,而且现行的企业会计准则和会计制度已经体现了《会计法》和《企业财务会计报告条例》等有关财务会计法规的主要精神和重要原则。因此,我们将“企业会计准则及国家其他有关财务会计法规”改为“国家颁布的企业会计准则和相关会计制度”。

7.其他方面的修订

(1)将“拒绝表示意见”改为“无法表示意见”,避免了原来用词的生硬和主观印象,要求注册会计师在意见段之前披露发现的影响会计报表公允反映的重大事项,同时明确了在审计报告基本内容上与其他意见类型的区别。

(2)删除了被审计单位的定义和审计报告的使用责任。“被审计单位”的定义已经在《独立审计具体准则第1号—会计报表审计》中作了规定,审计报告的使用责任已经在《独立审计具体准则第2号—审计业务约定书》中作了描述,因此删去。

(3)删除了有关审计差异的调整、期后事项和或有损失的处理等内容,使审计报告准则的规范内容集中在审计报告的基本内容和意见类型上,而将上述内容放在《审计报告指南》或由其他审计准则项目来规范。

(4)根据法律专家的意见,对结构进行了调整。将原来的“总则”和“一般原则”合并,将适用范围从“总则”移到“附则”。根据谁制定谁解释的法律原则,删除了原来的解释权条款。

(5)将审计报告的收件人进一步明确为注册会计师按照业务约定书的要求致送审计报告的对象。

(6)将原来的会计责任与审计责任条款进一步细化,分别表述了被审计单位管理当局的责任和注册会计师的责任。

(7)将出具各种类型审计报告的前提条件进行了简化和完善,使其更加突出了注册会计师专业判断的运用。

二、关于修订《独立审计具体准则第17号——持续经营》的说明

(一)修订背景

自1999年7月1日起施行的《独立审计具体准则第17号——持续经营》(以下简称“原持续经营准则”);对注册会计师针对被审计单位的持续经营能力恰当地发表意见具有明显的规范作用。但另一方面,原持续经营准则在规定的内容和执行效果上也有不尽如人意之处。从我们掌握的信息看,包括政府监管部门、投资者以及证券分析人士在内的许多会计报表使用人反映,一些上市公司的持续经营能力问题及其披露并不存在显着差异,而注册会计师在审计报告中的表述(包括意见段之前的说明段和之后的强调事项段)也不存在显着差异,但审计报告类型却差异很大。总体上讲,某些注册会计师针对持续经营能力问题发表的审计意见存在定性不准的问题,把持续经营能力问题简单地放在意见段之后,或等同于审计范围受到限制,出具保留意见或拒绝意见的审计报告,致使审计报告的有用性受到影响,甚至产生误导。上述问题,既有审计准则方面的问题,也有注册会计师执业方面的问题,急需通过修订审计准则予以解决。

(二)修订的主要内容

1.明确了被审计单位管理当局责任与注册会计师责任

在考虑被审计单位按照持续经营假设编制会计报表的合理性时,原持续经营准则并没有明确被审计单位管理当局的责任与注册会计师的责任。根据财政部印发的《企业会计准则——财务报告的列报》(征求意见稿),并借鉴国际惯例,修订后的准则明确规定了被审计单位管理当局的责任与注册会计师的责任,即按照持续经营假设编制会计报表并对持续经营能力进行评价是被审计单位管理当局的责任;注册会计师的责任是评价被审计单位按照持续经营假设编制会计报表的合理性,并考虑是否需要提请管理当局在会计报表中披露持续经营能力的重大不确定性。

2.明确了注册会计师考虑被审计单位持续经营假设合理性的基础

原持续经营准则仅从原则上要求注册会计师考虑被审计单位按照持续经营假设编制会计报表的合理性,而修订后的准则明确了注册会计师考虑被审计单位持续经营假设合理性的基础,即充分关注可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况。这一变化贯穿于修订后的整个准则,具有更强的可操作性。

3.明确了出具审计报告的类型

原持续经营准则对注册会计师出具审计报告的要求模糊不清,且与企业会计准则的要求不符。例如,原持续经营准则规定,如果被审计单位存在对其持续经营能力产生重大影响的情况,且管理当局没有相应的改善措施,注册会计师应当提请被审计单位在会计报表中披露,如果被审计单位已在会计报表中进行充分披露,注册会计师应当在审计报告的意见段后增列说明段,对持续经营假设不再合理的疑虑予以说明。也就是说,即使被审计单位持续经营能力存在重大不确定性且无改善措施,注册会计师仍然可以出具无保留意见的审计报告,这可能对会计报表使用人产生严重误导。针对原持续经营准则中的问题,修订后的准则在要求上更加明确和严格,对持续经营假设不再合理而被审计单位仍按持续经营假设编制会计报表的情况,要求注册会计师出具否定意见的审计报告;对无法确定持续经营假设是否合理的情况,要求注册会计师出具无法表示意见的审计报告。对持续经营假设合理、但存在可能导致对其持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况,要求注册会计师提请管理当局在会计报表中适当披露:(1)导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的主要事项或情况以及管理当局拟采取的改善措施;(2)被审计单位持续经营能力存在重大不确定性,可能无法在正常的经营过程中变现资产、清偿债务。如果被审计单位在会计报表中进行了适当披露,注册会计师应当出具无保留意见的审计报告,并在意见段之后增加强调事项段。

4.在审计报告中不应使用附加条件的措辞

在准则修订前的审计报告实务中,普遍存在着使用附加条件的措辞,例如,“如果公司继续出现经营性亏损,且净资产继续出现负数,贵公司的持续经营能力存在重大不确定性”;再如,“截至审计报告日,贵公司对于已经到期的借款协议难以展期。除非能够获取财务支持,否则贵公司的持续经营能力存在重大不确定性”。这种表述意味着注册会计师没有在审计报告中对持续经营假设的合理性作出实质性判断,只是一种假设,未对会计报表使用人提供任何有用信息,降低了审计报告的有用性。因此,修订后的准则禁止注册会计师在审计报告中使用附加条件的措辞。

三、关于起草《独立审计具体准则第28号——前后任注册会计师的沟通》的说明

(一)起草背景

近年来,我国证券市场中出现了越来越多的会计师事务所变更现象。这些现象也逐渐引起市场监管部门、学术界、新闻媒体乃至社会公众的高度重视。大量的研究通过经验证据发现,如果注册会计师对上市公司年度会计报表发表了非标准无保留审计意见,上市公司解聘该注册会计师的可能性显着增加;而且在更换了主审会计师事务所之后,后任注册会计师为上市公司发表的审计意见严重程度显着降低。这就从经验证据上表明,会计师事务所变更的最主要不利经济后果就在于上市公司管理当局通过变更会计师事务所行为规避不利审计意见,或通过提出变更会计师事务所的威胁影响审计独立性。这些都有可能降低审计质量,而被审计单位的许多问题也就随着主审会计师事务所的变更或妥协掩藏下来。因此,我们有必要关注会计师事务所变更的潜在不利经济后果,并加强相关的准则制定和监管工作。

对会计师事务所变更的监管重点应放在抑制公司管理当局对变更会计师事务所的影响能力和信息的及时、充分披露上。监管部门应当在制度上确保离任注册会计师与公司股东、与监管部门、与后任注册会计师、乃至与社会公众在实质性信息方面的充分、及时沟通。作为行业自律组织,中注协自2002年初便出台了一系列监管措施,主要包括:(1)年度会计报表审计中对会计师事务所变更的报备规定;(2)《中国注册会计师职业道德规范指导意见》;(3)对后任注册会计师审计质量的检查,对其中执业不规范的事务所分别给予 谈话提醒、限期整改和通报批评的行业自律性惩戒;(4)制定相关审计准则,即《独立审计具体准则第28号—前后任注册会计师的沟通》(以下简称“前后任沟通准则”)。总体而言,中注协自2002年初开始就一直把上市公司审计中“炒鱿鱼,接下家”的行为作为行业自律监管的重要内容。而前后任沟通准则作为相关自律和监管工作的重要组成部分,对提高审计独立性、加强行业自律和执业质量具有积极而又重要的意义和作用。

从国际惯例上看,大多数国家都比较重视并要求前任注册会计师与后任注册会计师之间进行必要的沟通。例如,美国注册会计师协会(AICPA)早在1975年10月便了审计准则公告(SAS)第7号“前任与后任注册会计师的沟通”;在1997年10月,又了SAS第84号,SAS第7号同时废止。与SAS第7号相比,SAS第84号无论在条款数量还是内容及措辞方面都有明显改进。尽管中注协的《中国注册会计师职业道德规范指导意见》专门就会计师事务所变更问题进行了规范,但针对的是注册会计师的职业道德行为,而前后任注册会计师之间的沟通还存在不少技术方面的要求,因此中注协拟订了前后任沟通准则。在起草本准则过程中,在充分考虑我国实际情况的基础上,我们主要参考了国际会计师联合会的《职业会计师道德守则》,还借鉴了其他一些国家和地区的审计准则和职业道德准则,如美国《审计准则公告第84号——前后任注册会计师的沟通》、台湾《审计准则公报第17号——继任会计师与前任会计师间之联系》、香港《职业道德准则第1.207号——业务委托的变更》以及《中国注册会计师职业道德规范指导意见》。

(二)本准则的主要内容

1.前后任注册会计师的含义

前后任沟通准则规定,前任注册会计师通常包含两种情况:(1)对最近一期已审计会计报表发表了审计意见的会计师事务所;(2)接受委托但未完成审计工作的会计师事务所。值得注意的是,“购买审计意见”属于第二种情况中的特殊情形,通常出现在会计师事务所接受委托但未完成审计工作的情况,被审计单位可能与会计师事务所在重大的会计、审计问题上存在着意见分歧,并试图通过接触其他会计师事务所寻求有利于自己的审计意见,而一旦其他会计师事务所提供了有利于被审计单位管理当局的审计意见,被审计单位就会解聘会计师事务所。后任注册会计师通常包括两种情况:(1)已经接受委托接替前任注册会计师执行会计报表审计业务的会计师事务所;(2)正在考虑接受委托的会计师事务所,这种情况就是在典型的“购买审计意见”情形中的后任注册会计师。此外,如果被审计单位委托会计师事务所对已审计会计报表进行重新审计,正在考虑接受委托或已经接受委托的会计师事务所应视为后任注册会计师,之前对已审计会计报表发表意见的会计师事务所应视为前任注册会计师。

2.在接受委托前的必要沟通

在以往的审计实务中,后任注册会计师在接受委托前普遍缺乏必要的沟通。因此前后任沟通准则规定,在接受委托前,后任注册会计师应当与前任注册会计师进行必要沟通,并对沟通结果进行评价,以确定是否接受委托。后任注册会计师向前任注册会计师询问的内容应当合理、具体,通常包括:(1)是否发现管理当局存在诚信方面的问题;(2)前任注册会计师与管理当局在重大会计、审计等问题上存在的意见分歧;(3)前任注册会计师从被审计单位监事会、审计委员会或其他类似机构了解到的管理当局舞弊、违反法规行为以及内部控制的重大缺陷;(4)前任注册会计师认为导致被审计单位变更会计师事务所的原因。

3.接受委托后的其他沟通

前后任沟通准则规定,接受委托后,如果需要查阅前任注册会计师的工作底稿,后任注册会计师应当征得被审计单位同意,并与前任注册会计师进行沟通。查阅前任注册会计师工作底稿获取的信息可能影响后任注册会计师实施审计程序的性质、时间和范围,但后任注册会计师应当对其实施的审计程序及得出的审计结论负责。后任注册会计师不应在审计报告中表明,其审计意见全部或部分地依赖前任注册会计师的审计报告或工作。

第8篇：持续审计的含义范文

【摘要】独立性是内部审计的最本质特性。强化内审独立性必须加强内部审计的法律法规建设,提高内审机构的地位,保证内审人员的独立性,提高审计人员的业务素质和职业道德,加大国家审计机关对内部审计的指导和监督力度。

【关键词】内部审计独立性;必要性;制约因素;措施建议

内部审计是单位经济管理机能的重要内容,是现代管理制度的重要环节。近年来,我国的企业内部审计在加强内部控制、促进增收节支、提高经济管理、加强党风廉政建设等方面作用日益显现。内部审计要想有效地履行其职能,达到增加组织价值、改善组织的运营目的,必须充分实现内部审计的独立性。内部审计独立性是指内部审计机构和人员在进行内部审计活动中,不存在影响内部审计客观性的利益冲突的状态。独立性是内部审计的最本质特性,是实现其目标、履行其职能的必要保证。随着改革的不断深化以及经济的发展,我国内部审计工作面临着新的挑战和更高要求,必须进一步加深对内部审计独立性的探讨和研究。

一、我国内部审计独立性的含义

独立性是内部审计有效运转的基础,加强内部审计的客观性主要是保持和加强内部审计的独立性。

(一)传统内部审计独立性的含义

我国传统的内部审计被称为“监督导向型”的审计活动。与“监督导向型”内部审计相适应,传统内部审计的独立性一般表述为:“内部审计人员在开展审计活动时相对于管理层所持的独立立场,即内部审计机构及其人员应独立于被审活动之外、独立行使审计职权,不受管理层和其他职能部门及个人的干涉”。这种对内部审计机构及其人员个人独立性的强调,无疑是将内部审计机构及其人员置于本单位领导层的对立面,使其处境十分尴尬。

(二)现代内部审计独立性的含义

我国现代内部审计被称为“服务导向型”的审计活动。与“服务导向型”内部审计相适应,现代内部审计的独立性,是指内部审计机构应具有充分的组织地位以使其完成审计职责;内部审计负责人向组织中的最高决策层负责并报告工作;内审人员可以自由地、不受外部干涉地决定审计范围、实施审计工作和交流审计结果。只有当他们能自由客观地进行审计工作时,内审人员才是独立的,他们才有可能作出公正的、不偏不倚的判断。这样的判断对于正确地实施审计工作是必不可少的。

二、我国内部审计独立性的必要性

内部审计要独立履行其职能,实现其目标,必须充分实现内部审计的独立性。

(一)审计行业的要求及《审计法》的规定

保持独立性是国际内部审计行业的一贯要求,也是我国现行《审计法》的明确精神规定。在国际内部审计师协会专业实务部发表的《内部审计实务标准》一书中“独立性”被作为内部审计实务的具体标准来。我国现行《审计法》第五条明确规定“审计机关依照法律规定独立行使审计监督权,不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉。”可见,保持内部审计的独立性是公认的内部审计执业条件,它对内部审计工作的正常开展,以及维护内部审计结论的公正性和客观性有着举足轻重的作用。

(二)内部审计目标实现的要求

内部审计的目标:一是查错纠弊;二是帮助管理者更好地履行职责;三是增加价值和提高经济效率,实现经营目标。内部审计要实现上述目标,就必须开展审计工作。而审计工作是一项独立、客观的保证与咨询活动,必然要求内部审计具有独立性。如果内部审计缺乏必要的独立性,其审计结果的客观性、真实性、可信性就要打上问号,基于其结论作出的决策和建议就没有落实或执行的必要,内部审计的目标则无法实现。

(三)内部审计作用的发挥和内部审计职能实现的要求

内部审计的主要职能是经济监督和经济评价,通过监督和评价活动,在为经济单位增加价值和提高经济效率、实现组织目标的过程中,发挥着内部制约、防护、评价、参谋等建设性作用。内部审计要实现其职能,发挥其作用,主要通过一系列的审计活动来体现。这就涉及到内部审计独立性的问题。因此,发挥内部审计作用,实现内部审计职能,离不开内部审计的独立性。

(四)内部审计管理体制现状的要求

我国的内部审计是在本单位主要负责人直接领导下行使审计职能,这种在上下级行政隶属关系下开展的审计工作,如果不特别强调其独立性,就会使审计工作流于形式或完全被单位管理层的意志所左右,内部审计的独立性就被削弱了。

(五)内部审计工作质量的保证

内部审计的工作质量体现在其审计结果应该是真实的、客观的、公正的。如果在内部审计工作过程中没有坚持独立性原则,而是以某些人的意志为依据得出的审计结果就不可能是客观、公正的。只有确实按照独立性原则开展工作,才能保证审计工作质量,才能体现审计的客观性和公正性。

三、我国内部审计独立性的制约因素

(一)法律法规体系因素

我国的政府审计有《审计法》可依,注册会计师审计有《注册会计师法》可循,而内部审计只有审计署2003年3月4日颁布的《审计署关于内部审计工作的规定》,并没有上升到法律的高度,没有赋予内部审计充分的政策独立性。其第四条规定“内部审计机构在本单位主要负责或权力机构的领导下开展工作”,该规定仅仅强调了内部审计部门与被审计的其他职能部门是相对独立的。内部审计在遇到实际问题时无具体规章可循,使有些内部审计人员在审计工作中无法坚持客观性和公正性,因而从根本上制约了内部审计的独立性。

(二)机构领导机制因素

我国内部审计实行单一行政管理模式,是在本单位主要负责人直接领导下行使审计监督权。单位领导重视,内部审计的地位就高,独立性则强;反之,独立性则弱。由于内部审计人员的切身利益直接受所在单位主管领导的控制,而被审计部门也是内部审计人员所在单位的组成部分,客观上造成了内部审计为单位利益服务的依附性,使得内部审计人员的维纪执法的程度受到内部审计机构主管领导的影响,审计结果直接受单位领导的制约。

(三)机构和人员设置因素

目前,我国内部审计机构和人员设置缺乏独立性的现象普遍存在。在内部审计机构设置上,有些内部审计机构不是单独设置,而是由其它部门领导或与其它部门合署办公。其设置类型主要有:1.属于办公室领导的下设机构;2.属于纪委领导的下设机构;3.属于监察部门领导的下设机构;4.与监察部门合署办公;5.属于财会部门领导的下设机构;6.与财会部门合署办公;7.临时由某一个部门领导。

在内部审计人员设置上,审计人员中大部分为兼职人员,有些内部审计人员是由会计人员、基建管理人员、物资管理人员或纪检、监察部门人员直接兼任。

(四)职能定位因素

长期以来,由于内部审计机构将职能定位在经济监督上,审计人员扮演着“经济警察”的角色,成为政府审计的补充力量,从而失去了内部审计自身的特点。内部审计是在单位的权力机构领导与授权下开展工作,是直接为组织实现最终目标而服务的,所担当的角色既是“经济卫士”,也是“经济谋士”。李金华审计长曾多次讲“内部审计的定位应该是四个字就是‘管理+效益’。内部审计也有监督,但监督的着眼点一定要放在促进部门和单位加强管理,加强内部控制和提高经济效益上”。

(五)科学的理论指导因素

我国对内部审计理论研究和普及还没有引起足够重视,尚未形成深入、完整的理论体系。在内部审计工作实务中,许多审计人员仅凭经验开展工作,没有进行科学性分析;只注重审计实务,轻视理论研究,因而缺乏一套完整的内部审计理论体系作为指导。(六)队伍职业素质因素

长期以来,内部审计人员大多数来源于财务人员或管理人员,专业专职的审计人员少,兼职的多,缺乏必要的审计专业知识和技巧,现代审计技术手段掌握不够,对国际内部审计准则、内部审计发展状况、经验技术等知识了解不多。在职业道德方面,少数审计人员缺乏应有的职业道德观念,在问题面前不敢坚持原则,害怕得罪人,而故意不认真履行审计职责,对违规违纪事项的真实情况不敢完全揭露,致使审计结论的真实性流于形式。

四、强化我国内部审计独立性的措施建议

(一)加强内审法律、法规建设,增强权威性

法律建设是确立和巩固内部审计地位,明确内部审计宗旨、职责和范围的重要方面。用法律规定内部审计机构的地位、结构、层次,使内部审计的独立性得到法律的保障;用法律的形式明确内部审计人员的法律责任和义务,使内部审计人员的独立性得到法律的保障。只有建立完善的内部审计法律、法规,内部审计机构和人员才能依法依规地开展审计工作,内部审计的独立性才能得以体现。

(二)合理设置机构,提高机构地位

内部审计的独立主要表现为内部审计机构的独立。为保证内部审计的独立性,内部审计机构的设置不能附属于或与单位的其他职能部门合署办公,应该由单位的最高权力机构领导内部审计机构,这样最高权力机构才能够直接、及时获得内部审计部门所提供的建议和咨询,有利于保持内部审计独立性、权威性和高层次地位。

(三)完善人员管理体制,保证内部审计人员的独立性

内部审计部门负责人的任免、薪酬待遇、考核等应由单位最高权力机构审核决定。其他内部审计人员的人事调配权、工资管理权、职称评聘权、奖惩等应由单位最高权力机构审议决定。单位其他部门不得干涉,以充分保证内部审计人员的独立性。

内部审计人员不能参与本单位的经营管理活动,只承担对其进行评价和建议的审计责任。应制定审计人员内部定期轮换岗位制度,以保证内部审计人员精神上的独立性。

(四)维护内部审计的独立性,重在有所作为

内部审计的独立性必须依靠内部审计部门和人员自身良好的工作业绩来确立,必须要有所作为,才能引起人们的关注。主要应做好以下方面:

1.应抓住关键环节,突出审计重点。单位内部审计对象种类复杂,数量繁多,工作非常琐碎,内部审计要抓住单位经济活动、经营发展中的关键环节,突出审计重点,使内部审计能够在单位经济活动中起到保驾护航、铺路搭桥的作用。

2.建立规范的内部审计程序。作出合理的内部审计计划,制订具体可行的实施方案,按照国家的法规、企业的制度要求;按照企业经营管理及领导者的要求;按照计划、程序、方案开展审计工作。

3.审计结果实效性要突出。内部审计在很大程度上是一种效益审计,能否通过审计规避经营风险、促进经营发展,是衡量内部审计有效性的关键。

4.及时宣传以树立形象。通过各种宣传渠道,宣传审计部门工作成果,树立审计部门公正、客观的形象,赢得单位领导、各职能部门和广大群众的信任。

(五)加强队伍建设,提高人员素质和职业道德

加强审计人员队伍建设,是落实审计制度、促进审计工作持续开展、实现审计目标的关键。在业务素质方面,内部审计人员应具备必要的学识及业务能力,熟悉本单位的经营活动和内部控制,并不断通过后续教育来保持和提高专业胜任能力。在职业道德方面,内部审计人员应具有较高职业道德;具有认真负责的敬业精神;具有较强的人际交往技能。在新的形势下,对内部审计人员要进行经常性的职业道德和后续业务培训,不断提高内部审计人员的业务素质和道德修养,提高法律意识和责任意识,从而提高审计工作质量。

(六)加大国家审计机关对单位内部审计的指导和监督力度

加强对单位内部审计工作的指导和监督是法律赋予国家审计机关的职责,关心和支持单位内部审计的发展是国家审计机关的责任。国家审计机关要坚持科学发展观,统筹国家审计和内部审计的协调发展,采取切实可行的措施强化对内部审计的指导和监督,保护内部审计应有的独立性,积极支持单位内部审计独立、客观、公正地开展工作,为内部审计发展创造良好的环境。

内部审计对单位的依附性,从根本上决定了内部审计只能立足于单位内部管理,内部审计充分发挥功效有赖于其独立性的程度。应重点关注如何增强内部审计的独立性,使其真正发挥监督服务职能而不致于形同虚设,维护国家财政经济秩序,促进廉政建设,提高单位经济效益,为社会主义经济建设服务。

【参考文献】

[1]王英姿.审计学原理与实务[M].上海:上海财政大学出版社,2007.421.

[2]杨小波,杨俊才.论现代内部审计的独立性[J].湖南财政高等专科学校学报,2004(1):67-69.

[3]马新勇.关于内部审计独立性的思考[J].中国科技信息,2005(17):36.

第9篇：持续审计的含义范文

一、经费来源：

（一）工委机关经费主要有财政拨入的公用经费、事业经费以及专项经费。

（二）部门按规定收缴的党费、团费、工会会费等。

（三）其他收入。

二、工委机关的公用经费、事业经费、专项经费，由部门按规定收入的党费、团费、会费实行统一管理、单设帐号、分别审批的办法管理和使用。

各项经费由工委办公室确定专人负责管理。实行专户专用，专款专用，严禁部门自行开户或自设“小钱柜”。

三、工委各部门在银行所开帐户预留印鉴、私人印章和法人印章由工委办公室确定专人保管。

四、工委公用经费和专项经费，按照省财政当年划拨数额，根据工委机关各部门人员编制、当年任务和上年经费支出情况，向各部门划拨一定数额的工作经费。各部门按工作需要计划开支，开支由部门负责人审批，工委办公室复核。

五、各项经费开支，根据不同资金用途，按照以下审批制度规定，严格履行审批手续。

（一）工委公用经费、事业经费、专项经费开支由工委主要领导、分管领导和办公室分管财务领导审批：

1、1000元以下（含1000元）的经费支出由办公室分管财务的主任或副主任审批。

2、1000元以上至3000元以下的经费支出由办公室室务会议审批。

3、3000元以上至10000元以下（含10000元）的经费支出由工委分管领导审批。

4、10000元以上的经费支出由主要领导审批或由工委会议研究审定。

（二）工委收缴的省直机关党费支出审批：

1、1000元以下（含1000元）的经费支出由组织部分管财务的部长或副部长审批。

2、1000元以上至3000元以下的经费支出由组织部部务会议审批。

3、3000元以上至10000元以下（含10000元）的经费支出由工委分管领导审批。

4、10000元以上的经费支出由主要领导审批或工委会议研究审定。

（三）工会会费和团费的支出审批按照工会、团委有关规定办理，3000元以上的支出必须事先报告分管领导。

六、凡需使用全省行政事业性收款收据的部门，应事先提出计划，说明所需收款事由，由分管领导审批。事业性收款收据，由工委办公室统一购买，实行缴旧领新制度，部门不得擅自购买。

七、报帐时间一般在每周二全天。报销审批手续由经办人填写现金支出报销单，并在原始票据上签字，再按有关规定办理审批手续。对于原始凭证不合法、内容不完整、手续不齐全、数字不准确和印鉴不全的，不予报销。报销按要求需附有附件的，附件文本须齐全，如：会议要附会议通知文件和参加人数；汽车维修要附维修清单；需要事先请示审批事项的，还要附经审批的请示报告。

八、召开会议或组织培训，要按有关规定，做到会前进行预算并经审批，会后进行决算。会议费开支要按规定办理，坚持勤俭办会，报销按审批程序分别审批。

九、各部门预借差旅费或其他公务预借款，应提前填写用款计划和借款单，注明款项用途、金额等内容，需经部门领导、办公室分管财务主任或工委主管财务领导审核批准。财务人员对所要预借款项进行复核，复核无误后，方可办理借款手续。凡借款人未结清前次借款的，一般不得再次借款。

十、工作人员因公出差或办理专项事宜借款的，在办事或出差回机关后，应在十天内及时清理手续。凡出差期间无住宿发票的不予报销伙食补贴；凡参加会议的，需附会议通知，会议期间无伙食补贴，凭车票只报路途补贴。根据财政厅核算中心规定，出差期间乘坐出租汽车费用不予报销。部门接待及因工作确需在外就餐，应提前报告，并尽可能在定点饭店就餐。

十一、办公设备、办公用品等固定资产的购置保管发放由办公室统一办理，各部门不得自行购买。购货发票必须有经手人、验收人和领导签字。

各部门确需新增的办公设施和办公用具，应事先提出，由办公室考察后提出计划，由分管领导审批或提交工委会议研究决定，购买后记入工委固定资产帐。

十二、各部门要认真遵循有关会计制度、财务法规和工委财务制度，坚持执行工委会批准的年度预算，认真履行收支两条线制度，严格按照管理和审批规定，本着量入为出，厉行节约，用好管好各项经费。

十三、财会人员要严格执行财经纪律，坚持原则，严格把关，秉公办事，保持良好的职业道德。对不合理的开支有权拒付，对违反财经纪律的应及时纠正。

十四、财会部门要加强财务监督自查，每季度将各项经费开支情况进行汇总，向分管领导或主要领导汇报；每半年要将财务状况向工委财务监督小组报告；年终工委要审定当年收支情况和下一年度预算。对党费、工会经费和团费使用管理情况，按要求分别向省委组织部、省总工会和团省委上报。