营改增对高校科研纳税的影响

一、高校“营改増”纳税人类型的认定

“营改增”之后，与营业税纳税人不同，增值税纳税人根据会计核算健全与否和年应税收人的多少，划分为小规模纳税人和一般纳税人。按照“营改增”税制改革的相关规定，此次改革，年应税收人500万元以上的可以认定为一般纳税人，而且，除国家税务总局另有规定外，一经认定为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。但是，高校属于非企业单位，可以选择作为小规模纳税人纳税。高校在进行纳税人类型选择时除了要考虑会计核算健全程度和全年科研收人的标准，还需要考虑小规模纳税人和一般纳税人的区别：首先，适用税率不同，小规模纳税人适用3%的征收率，高校转为一般纳税人的，科研收入适用6%的税率；其次，抵扣权不同，小规模纳税人不能抵扣进项税，一般纳税人可以抵扣进项税，由于抵扣权的不同，导致小规模纳税人和一般纳纳税人增值税的科目设置和会计账务处理均不同；再者，使用发票类型不同，小规模纳税人不能对外开具增值税专用发票，只能开具增值税普通发票，对方不能用于抵扣进项税，小规模纳税人也可以申请税局代开增值税专用发票，对方可以抵扣3%的税款，高校转为一般纳税人的，可以对外开具增值税专用发票，对方可以抵扣进项税额，从而降低合作单位的科研成本，更易于吸引科研资金。

二、“营改增”税制改革对高校科研税费核算的影响

高校科研收人由改革前缴纳营业税，改为缴纳增值税，随着应纳税种的变化，相应的税费核算方法也发生了变化，这一变化主要取决于营业税和增值税的核算方法不同。依据税收与价格的组成关系不同，把税收划分为价内税和价外税。价内税与价外税最显著的区别在于计算税款的应用公式不同：价内税应纳税额=含税价格x税率,价外税以不含税价格乘以税率，先要把销售价格转化为不含税价格，价外税应纳税额=[含税价格+(1+税率）]x税率=不含税价格X税率。因为增值税属于价外税，营业税属于价内税，所以二者的税费核算方式明显不同。例如，河北某高校2013年8月1日起执行“营改增”税制改革，转为增值税一般纳税人。2013年12月1日收到某企业转人科研协作费丨06万元。按照此次税制改革的相关规定，一般纳税人高校科研收入适用6%的增值税税率，则该笔科研收人“应交增值税——销项税额”：106+(l+6%)x6%=6万元。改革之前，高校科研缴纳营业税，则该笔科研收人应交营业税额：106x5%=5.3万元。从计算公式和计算结果，明显能看出，营业税与增值税的核算差异。作为增值税一般纳税人的高校，增值税应纳税额的核算还存在进项税抵扣问题，案例中6万元只是该笔科研收入的销项税额，应纳增值税额=当期销项税额_当期可抵扣进项税额。进项税额的抵扣是增值税一般纳税人税费核算的核心问题。首先，要取得增值税专用发票，在规定的期限内认证；其次，在抵扣环节要判断进项税能否抵扣，抵扣多少，在哪个会计期间抵扣，然后，不能抵扣的进项税要做进项税转出，销项税不足抵扣时，留待以后期间抵扣进项税。如果高校在执行“营改增”税制改革之后转为小规模纳税人，税费核算相对简单，不存在进项税额抵扣的问题，但要特别注意营业税与增值税，价内税和价外税计算方法的小‘同，取得科研收人时，先要将含税收入转为不含税收人，再乘以适用税率。总之，“营改增”税制改革给高校科研收人税费核算带来的影响，表现在两个方面，一是营业税与增值税价内税和价外税的计算差异，这点对于小规模纳税人和一般纳税人都有影响，计算增值税时要先把含税收人转为不含税收入再乘以税率。二是一般纳税人增值税进项税抵扣问题。小规模纳税人因为进项税额不能抵扣，其增值税科目的设置和会计账务处理都相对简单，一般纳税人因涉及进项税额的抵扣、转出、留抵等多种情况，需要设置五个增值税二级科目：应交增值税，未交增值税，待抵扣进项税额，增值税留抵税额，增值税检査调整。二级科目下还要设置三级明细科目，相应的会计账务处理也相5ft复杂。

三、“营改增”税制改革对高校科研税负的影响

高校执行“营改增”税制改革，随着营业税改征增值税，税种和税率的变化，科研收入所负担的应纳税费也发生了变化。与营业税纳税人不同，增值税纳税人分为小规模纳税人和一般纳税人，纳税人类型的不同，对税负有着明显的影响。同时改革前后税收减免优惠政策也影响着高校科研收入的税负。

(一）改革之后税收优惠政策可以延续

根据此次改革的相关规定，国家给予试点区域试点行业的原营业税优惠政策可以延续。“营改增”税制改革之前，按照规定高校科研享有有关营业税优惠政策，从事与技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务业务取得的收入免征营业税。由科研或财务部门持经省科技厅或市科技局认定备案的技术合同和《技术转让、技术开发项目免征营业税申请表》，报送主管税务机关审核，作为营业税免税或退税的凭证。改革之后，税收优惠政策延续，相应科研收入的税负保持不变，但是，幵具的发票、税收申报、税务减免登记的部门发生了变化。改革之后，审批减免由地税局改为国税局，且备案材料要求齐全，审批程序复杂，而且，免税科研项目相应的进项税额不得抵扣，免税项目不得开具增值税专用发票，只能开具增值税普通发票。

(二）不同纳税人类型对高校科研税负的影响

“营改增”之后转为小规模纳税人的高校，科研收人的税率由营业税的5%，改为增值税3%的征收率，税率大幅降低，减税效应明显。“营改增”之后转为一般纳税人的高校，科研收入适用增值税6%的税率，表面上看税率提高丫，但因进项税可以抵扣，所以实际税负变化具有不确定性。高校科研项目的税负由科研负责人自己承担，每个项目因可以获得进项税的抵扣额不同，税负也不尽相同。大部分科研项B税改之后税负降低，部分科研项目税改之后税负不降反升也是有的。“营改增”后，部分试点高校由于科研年收人总额不达标，认定为小规模纳税人，也有部分试点高校在税法规定的基本条件都具备的情况下，依据试点制度“非企业单位”选择按小规模纳税人纳税。转为小规模纳税人，从表面上看增值税税率比一般纳税人降低了3个百分点，但是小规模纳税人出具的普通发票在科研出资方不能抵扣，直接影响到科研资金来源，不利于高校科研的长远发展，长期保持小规模纳税人资格必然是一种短视行为。认定为一般纳税人的高校，虽然科研收人适用6%的税率，高于小规模纳税人，但其科研支出用于购买实验材料、实验设备，可抵扣进项税率17%，远远高于销项税税率，显示出巨大的优惠。只要在科研支出中尽量选择具有一般纳税人资质的供应商，高校一般纳税人的税负可能是零税负甚至是负税负。

四、“营改增”税制改革对高校科研纳税筹划的影响

“营改增”之后，作为增值税一般纳税人的高校，因其进项税可以抵扣，其税负的增减变化具有不确定性，这就给了高校财务部门纳税筹划的空间。作为增值税一般纳税人的高校，其税负与进项税额的抵扣息息相关，高校可以通过增加可抵扣的进项税额来降低其科研的税负。例如，高校科研人员在采购实验材料和实验设备时，尽量选则具有增值税一般纳税人资质的供应商，取得增值税专用发票后，及时到学校财务部门办理报销，认证发票，抵扣进项税，这样就可以抵消科研收人的销项税。高校科研纳税筹划，不仅要增加可抵扣进项税，还要加强高校科研的综合管理，严格审核科研合同，合理控制销项税额，对于满足减免税条件的科技开发合同，要及时到科研管理部门备案，向主管税局申报减免税。对于不符合减免税条件的科研合同，高校财务部门或科研管理部门可以依据一般纳税人给科研付款方提供可抵扣进项税额，来指导科研项目负责人在合作谈判中争取更多的科研资金。在高校纳税实务中科研收人的税负一般由科研项目本身的经费来承担，不同科研项目因为取得可抵扣进项税的不同，其承担的税负也不同。高校科研项目众多，如果分单项科研申报纳税，工作量大，而且也不符合纳税征管的规定；如果学校合并纳税，又会造成不同项目间的交叉抵扣，各个科研项目税负平均化。面对这一问题，作为一般纳税人的高校，可以采用“合并纳税、分项抵扣”的方法，这样既降低了申报纳税的工作最，又避免了各科研项目间的交叉抵扣，真实的反应了各个科研项目的实际税负。

五、结束语

增值税是一种不可逆转的潮流，对于高校而言，“营改增”不可回避，只能积极面对。“营改增”税制改革作为国家结构性减税政策，其初衷是降低纳税人税负，促进现代服务业的发展。从长远来看，“营改增”税制改革可以减轻高校科研的总体税负，促使高校科研管理机制的全面改革与良性发展，从而促进高校科研的理性和长效发展。

作者：崔小杰