财税制度论文精选(九篇)

第1篇：财税制度论文范文

2007年，党的十七大报告将人人享有基本公共服务作为促进社会公平正义、共同分享发展成果的重要内容和基本途径，强调“要加快推进以改善民生为重点的社会建设”。2010年，中央在制定“十二五”规划的建议中提出：“必须逐步完善符合国情、比较完整、覆盖城乡、可持续的基本公共服务体系，提高政府保障能力，推进基本公共服务均等化。”2012年7月，国务院颁发《国家基本公共服务体系“十二五”规划》，首次阐明了基本公共服务的内涵，把基本公共服务体系的范围确定为基本公共教育、劳动就业服务、社会保险、基本社会服务、基本医疗卫生、人口和计划生育、基本住房保障和公共文化体育等八个领域，明确制定了实现基本公共服务均等化的时间表。这是我国政府的首部基本公共服务规划，标志着我国在进入经济社会加速转型的关键时期后，把促进基本公共服务均等化从理念上升为国家实践，使之具体化为可操作的政策措施。

现行财税体制不完善是基本公共服务发展滞后的主要原因

我国现行的财税体制是在分税制的基础上形成的。20世纪80年代中期开始，中央政府财力逐渐弱化，中央财政收入占全国财政收入的比重从1984年的40.5%猛降到1993年的22%，严重影响其职能的发挥。1994年推出的分税制就是把各项税种按一定原则划分为中央税、地方税、中央与地方共享税的制度。它建立起了市场经济体制下财税管理体制的基本框架，成功实现了在中央政府与地方政府之间税种、税权、税管的划分。分税制在促进了全国财政收入快速增长的同时，大幅度提高了中央财政收入占全国财政收入的比重（1994年这一比例为55.7%），增强了中央政府宏观调控的能力。但是，这一具有明显集权倾向的改革也逐渐暴露出一些问题，不能适应经济社会进一步发展的要求。

1．财权与事权不匹配。分税制改革主要解决中央与地方的收入划分问题，通过规范财政收入在中央政府与地方政府之间的分配结构，大幅度提高了中央财政收入的占比。但是，分税制对中央与地方的事权和财政支出责任基本延续了原有的划分范围，且只作了原则性规定，缺乏明确细致的界定，因而在具体操作中许多含糊不清的支出大多分配给了下级政府，于是就形成了收入重在中央、支出重在地方，即“财权上移、事权下移”、“中央请客、地方埋单”的收支格局[2]。近10年来，中央本级支出占全国财政支出的比重逐步下降，地方政府的财政支出占比则从2000年的63.5%上升至2011年的84.84%，特别是在对基本公共服务投入方面中央与地方的支出分担比例严重失衡。例如，作为基本公共服务产品的医疗卫生服务，2008年我国中央财政仅负担公共医疗卫生支出的30%，其余70%都由地方政府负担；而发达国家中央（联邦）政府在公共卫生支出中的占比，澳大利亚为59.4%，新西兰为100%，美国为69.5%，法国、德国、荷兰分别为99.8%、96.4%和96.2%。2011年，中央财政支出中用于教育、医疗卫生和社会保障的支出分别为3248.6、1747.78、4715.77亿元，而地方财政支出分别为15117.06、6296.17、10641.41亿元，是中央支出的4.65、3.60、2.26倍。这反映出中央政府在基本公共服务领域的支出责任不够明确，使得一些本来应该由中央承担的职责转移给了地方。财权与事权不相匹配的必然结果是严重限制了地方政府尤其是基层政府提供基本公共服务的能力，不利于基本公共服务均等化目标的实现。一些欠发达地区以及大部分县乡政府的财力难以承担上级政府层层下压的越来越多的公共事务，只能愈益依赖中央政府的财政转移支付和专项补助来提供公共产品，致使基本公共服务的有效供给数量和质量下降。更为严重的是，为了缓解巨大的财政支出压力，地方政府不惜代价扩大财源，使得收费、批地、举债等行为泛滥，土地出让金连创新高，几度占据地方一般预算收入的50%以上，有些地方甚至高达70%以上。“土地财政”导致地方投资过热，城市迅速扩张，政府债务剧增，既扭曲了正常的收入分配关系，又影响了国家宏观调控的有效性。

2.地方税体系不健全。目前我国国内实际开征的税收项目19种，其中有11种划归地方税种，虽然税种不少，但较为分散，除了营业税、所得税外均为小额税种，缺乏大宗、稳定的支柱性财源。因为在现行分税制体制下，税源相对集中稳定、征管比较便利、收入充足的税种大多列为中央税和中央与地方共享税，而留给地方的如城市维护建设税、土地使用税、车船使用税、房产税等，征收范围偏窄，征管难度较大，税额少且不稳定，难以形成地方财政收入稳定增长的长效机制，不利于地方政府更有效地组织财政收入和调控区域经济。尤其是2006年全面取消农业税后，广大县乡财政本级收入显著下降，基层政府运行困难。地方税体系建设的滞后，客观上刺激或迫使地方政府在正税之外通过行政性收费、土地有偿出让、罚没收入等非税方式谋求更多的预算外收入和制度外收入，使得地方政府的非税收入非理增长。2011年，全国地方非税收入高达11342.75亿元，比上年增长43.4%，非税收入占地方本级财政收入的21.6%。2012年上半年，广东省税收收入同比增长4.3%，而非税收收入增长32.4%，全省有10个市非税收收入占比30％～40%，其中茂名和云浮高达44%和42%。大量资金游离于政府预算之外，必然对国家正常的财政秩序带来严重影响。

3．转移支付制度欠合理。分税制改革建立了中央财政对地方财政的税收返还和转移支付制度，旨在缩小地区间发展差异，均衡基本公共服务水平。2011年，我国地方财政本级收入52433.86亿元，占地方财政支出（92415.48亿元）的比重为56.7%，可见中央转移支付已成为地方财政支出的重要来源。当前我国转移支付制度与统筹城乡发展和基本公共服务均等化的要求相比还存在突出问题：一是尽管一般性转移支付的规模逐年增大，但总体仍然偏小，不能根本上缓解欠发达地区尤其是西部贫困地区地方财政支出低速增长与改善民生等刚性需求持续增长的矛盾，通过转移支付制度均衡全国各地区间财力差距以促进区域协调发展和基本公共服务均等化的功能受到明显制约。二是专项转移支付种类繁多，设置欠科学合理。目前中央专项转移支付项目多达几百项，覆盖面过宽，重点不突出，且大多数项目需要地方政府资金配套，致使自身财力困难、配套能力低但又急需资金的欠发达地区难以获得更多的财政补助。

构建促进基本公共服务均等化财税体制的主要对策

政府作为公共权力机关，向全体国民提供均等的公共产品和公共服务责无旁贷，而政府对基本公共服务的财政投入和保障机制状况在很大程度上决定了基本公共服务的数量和质量。因此，必须加大财税体制改革力度，增强公共财政保障能力，构建有利于推进基本公共服务均等化的公共财税体制。

1．明确划分财权事权，健全基本公共服务均等化的体制基础。合理划分各级政府事权与支出责任，建立健全财权事权相匹配的财税体制，是目前我国深化财税体制改革的主要着力点，也是推进基本公共服务均等化的体制保障。应按照法律规定、受益范围、成本效率、基层优先等原则，合理界定中央与地方的事权与支出责任并逐步通过法律形式予以明确。一般来说，中央政府除负责国防、外交、司法等国际国内政治事务外，还具有宏观调控经济运行、进行国民收入再分配、统筹安排社会事业等经济职能，地方政府则主要负担本地行政管理、基础建设以及经济和社会发展等事务。所以，中央财政主要承担全国性公共产品和服务以及具有调节收入分配、稳定经济性质的支出责任；地方政府以满足区域内社会公共服务为主要目标，承担与本地区事务相关的费用；对于跨地区性质的公共产品和服务则应分清主次，由中央和地方各级政府共同承担。根据我国的现实情况，应加大中央对基本医疗卫生服务等社会保障的支出责任。因为社会保障属于国民收入再分配范畴，我国地区经济发展不平衡，一些中西部经济落后省份地方财力十分有限，无法提供更多数量和更高质量的社会保障，甚至连基本的公共服务也难以保障。因此要提高中央政府对社会保障的支出比重，并逐步过渡到主要由中央政府提供社会保障服务，以加快全国基本公共服务均等化的实现。

2．完善地方税体系，增强基本公共服务均等化的保障能力。我国基本公共服务整体水平偏低的直接原因是财政投入不足，而财政投入不足主要受到两个因素制约：一是财政支出结构不合理；二是地方财力不够。因此必须进一步完善地方税体系，增加地方财政收入，提高地方基本公共服务的保障能力。我国是单一制国家，地方政府无法享有独立的税收立法权，但这并不意味着不可以有一定的税收自。中央政府可在税收立法范围内赋予地方政府一定的税种选择权和税率调整权，尤其是在地方独享税课征上有更多的自和更大的灵活性。为此，应明确界定地方税种，优化税种结构，科学安排中央与地方分享比例，适当扩大地方与民生关系密切、具有区域特性税种的分享比例，稳妥推进房产税、资源税改革，适时开征社会保障税，增加地方收入，逐步确立以财产税和社会保障税为主体的地方税体系，发挥其调节居民收入差距和培育地方支柱财源的作用。同时，要加强税收信息管理、税源监控、税收征管队伍建设，提高税收征管效率，以满足提供基本公共服务的需要。

第2篇：财税制度论文范文

[中心词汇]财富税；税收公允；中央财政

从经济学意义上讲，税收公允性效果基本可以归结为对税收归宿的讨论，实质上是税收对相对市场价钱的影响。自Tiebout提出“用脚投票”的公共品提供形式以来，有关财富税税收归宿的研讨不时是经济学家们关注的热点效果之一。基于逻辑基础的差异，关于财富税税收公允的研讨文献大体构成了两种相互统一的观念，即“受益论”与“新论”，并区分在实证文献中失掉了支持。进入20世纪90年代以后，有关财富税公允性的研讨失掉了进一步拓展，但大多是上述两种观念的运用。本文综述半个多世纪以来关于财富税公允性研讨的实际文献，一方面为国际学者了解这一范围的开展状况与开展方向提供参考，另一方面也可以为国际学者研讨国际物业税的下一步革新提供有益的思绪。

一、“受益论”与财富税税收公允

自庇古以来，人们对公共品的市场有效提供不时持否认态度，Tiebout模型改动了这种局面，为公共品的市场提供勾勒出一个理想的“用脚投票”式的市场运作形式。虽然最后的Tiebout模型并不能恰外地反映理想，但其富有开创性的研讨效果为财富税“受益论”的构成奠定了坚实的基础。

财富税的“受益论”观念由Hamilton、Fischel和white率先提出，并由Hamilton和Fischel停止了更为深化的论述。这种观念以为财富税是一种简直可以鼓舞外地居民做出正确财政决策的受益税。房屋业主作为中央政府支出的主要承当者，他们经过“用脚投票”等方式，促使中央政府在市政支出、税收和土地运用方面选择最佳方案，以使他们房屋价值最大化，这种选择的结果使财富税成为房屋业主对其所获效劳的支出，从而也使财富税成为一个有效税种。

“受益论”观念在局部平衡框架内剖析税收归宿，以为对房屋所征的税是累退的，不利于公允支出分配。其基本逻辑是：由于财富税是基于住宅单元价值的比例税率，而低支出家庭在住房支出上的比重较大，所以与高支出家庭相比，低支出家庭承当的财富税义务较重。“受益论”成立需求两个中心思论基石：一是分区制，即要求一个地域可以有效地保证财富税税基不受新居民过多的影响；二是资本化，即要求政府支出的收益可以充沛表现到住房价值中。少量关于分区制的实际文献都努力于不存在公共土地控制的状况，模型构建的基础是居民关于中央效劳和住房需求存在支出和价钱弹性，而支出与价钱弹性在居民与不同的中央政府之间存在差异，这为居民对公共效劳的分类选择提供了能够。显然，这类研讨并不能很好地模拟理想。理想上，对土地应用的控制往往是中央政府的最重要职责之一，Miller对加州雷克伍德方案的剖析、Elllckson对Euchd诉Ambler案件的剖析都试图证明社区居民经过中央政府影响土地控制的状况确实存在。而沿着这一思绪最成功的实际则是中位选民定理。中位选民定理由HowardBow-en首先完善，其后经济学文献对该规律停止了普遍深化的统计检验。Tnman调查了长岛58个学区，结果发现中位选民模型可以很好地预测学校支出之间的差异；在Miller对洛杉矶县的详尽研讨中，发现普通选民，而不是精英才是地域兼并的最终决议者；RandaUHolcombe总结了其他相似研讨，发现这些研讨很有压服力，并提出可以用中位选民模型作为政府决策的适宜基准，就如完全竞争之于私有市场的基准一样。

资本化效果要求房屋购置者比拟确切地了解社区之间的财政状况以及公共效劳水平的差异。Oates首先提出了这一观念并予以统计证明，他研讨了美国新泽西州北部城市1960年的数据，以为“假设一个城市提高税率，并用添加的那局部税收支出改善学校系统，那么回归系数标明预算开支添加所带来的收益可以大致抵消高税率对中央财富价值所带来的负面效应”。此外，Reimhard等也研讨了其他公同事情对中央房屋价值的影响，结果标明，各种中央公同事情的影响都会十分准确地体如今房屋价值上。

二、财富税“新论”与税收公允

与财富税“受益论”相统一的另一种观念是财富税“新论”，这一观念由Mieszkowski首先提出，后经GeorgeZodrow和Mieszkowski进一步完善成为完整的实际体系。Mieszkowski经过调整Harberger有关税收归宿的普通平衡模型，使其适用于对中央财富税的剖析。Mieszkowski的模型将整个经济中的行政区域分为两类：高税区域与低税区域，同时假定整个国度的资本供应完全没有弹性，研讨标明，资本一切者作为一个全体担负了全国财富税的平均税负，Mieszkowski把财富税的这一特征称为财富税归宿的利润成分。同时，由于高支出家庭的资产多，他们承当的税赋也多，所以财富税属于累进税制，是有利于公允支出分配的。显然，“新论”的这一结论与传统“受益论”观念截然相反。

另外，在zodrow-Mieszki完善的“新论”模型中，资本的竞争性报答也失掉了思索。在税率较高的行政区域中，财富税使资本流出该地域，从而降低了外地消费要素的消费率以及对这些要素的竞争性报答，最终提高了房屋价钱；同时，由于资本被吸引到税率相对较低的地域，从而使流上天的土地与工资价钱上升，并使房屋与商品价钱下降，这一结果被称为财富税的消费税效应。但是，就经济总体而言，财富税“新论”以为相关于利润税成分，消费税效应只起到主要作用，因此，对税收归宿起主要作用的是利润税成分。

财富税“新论”异样也依托两个中心假定：一是资本可以由于不同地域间税率的差异而自在活动；二是在全国范围内资本总量坚持不变。并且，即使在普通平衡模型中参与Tiebout类型的特征，这两个基本的假定仍能保证“新论”结论的成立，因此，对“新论”的实证研讨也主要集中在对其两个假定的阅历验证方面。

三、税收竞争与中央公共效劳均等化

税收竞争对中央公共效劳水平的影响实践上是财富税“新论”在中央公共产品供应上的一种运用，也可以说是对“新论”的一种阅历验证。最早留意到这个效果的学者是Break和Oates，他们以为，由于税收竞争的存在，中央政府不愿对活动资本征税的心态，能够会招致他们将支出控制在没有效率的水平上，即招致中央公共效劳的供应缺乏。

Zodrow和Mieszkowski、Wilson首先对这一观念停止了系统研讨，他们树立了一个存在许多相反行政区的模型，这些行政区内的土地是固定的，资本则可以自在活动；每个中央政府选择其提供公共效劳的数量，以使他的代表性居民的福利最大化。其结论是：假设人头税可行，则用人头税资助的公共效劳是有效的，此时财富税税率为零。假设人头税的运用存在限制，则财富税融资的结果标明中央政府选择的公共效劳会低于有效水平，缘由是中央政府怕资本外流而采取税收竞争战略，从而增加了对资本税的运用。

Brueckner对这种复杂的税收竞争模型做了进一步延伸，在其中参与了休息力要素，且允许这一要素依据其对不同公共效劳的偏好而分属不同的行政区域，进而在模型中融入了休息力要素在不同行政区域间活动的影响，结果标明依然会出现税率和公共效劳水平低于有效水平的特点。普通来说，Wilson证明，即使在比基本模型更复杂的思索消费结构的模型中，只需征收财富税降低了中央资本存量，那么公共效劳提供水平低下的结果就会发生。不过，假设行政区域面积可变时，公共效劳数量缺乏的效果会有所减轻。而当大的行政区域与小的行政区域共存时，大的行政区域比小的行政区域提供的边沿效劳水平更接近于有效水平。当然，小的行政区域也能够会提供过高的公共效劳水平，由于在小行政区域相对低税率会使小行政区域取得庞大的资本存量。

关于税收竞争招致公共效劳低水平提供的传统实际都遵照了一些相当严厉的假定，诸如中央公共效劳不会出现人口规模经济效应、中央公共效劳的提供完全由选民志愿决议等。而理想上，公共产品的基本特征决议了其人口规模效应存在的偶然性，出于政治或其他方面的考量，中央政府对公共品的提供也能够存在市场权利。因此，关于财富税税收竞争的最新实际也在这些方面停止了一些尝试。Wilson证明，当中央公共效劳具有规模经济效应时，税收竞争模型不一定会发生公共效劳水平低下的结果。

LucNoi-set将税收输入剖析融入到规范的税收竞争模型中，坚持了传统税收竞争模型中一个经济体只消费一种产品的假定，并进一步假定这个经济体中某个地域对某个特定产品具有专业化优势，即在这个产业上具有市场权利。结果标明，面对家庭与企业的利益权衡，政府可以经过对可活动的资本征税取得垄断租金，从而经过税收输入或租金收益给本地居民以直接的福利添加，并且，这种福利的添加完全能够超出由于税收竞争引致的资本流出而招致的福利损失。ToshihiroIhori与c.c.Yang在税收竞争模型中植入了行政区域内政策制定与实施的政治竞争模型。他们构建了一个有n个相反地域(n表示竞争强度)、n个居民、资本与休息两种消费要素的模型，并假定一个地域中位选民拥有的资产数量小于这一地域平均的资产数量。于是政治家为选举获胜而对税收政策的选择可以招致地域间的一个最优竞争强度，而这个竞争强度刚好可以保证公共效劳的有效供应；并且假设税收竞争低于最优竞争强度，则增强税收竞争有利于社会净收益的添加。

四、财富税革新、限制措施与税收公允

美国财富税革新的主要缘由是征税人的公允要求，也与财富税的特点密不可分。ArthurO'Sullivant以时间为轴线，引见了美国财富税的革新历史。20世纪初，美国实施了最新鲜的税收限制方式，即对特别类型(级别)的中央政府的财富税率停止限制；大萧条时期，由于公民不情愿为中央政府公共设备树立而承当征税义务，第一次财富税革命发作了，在1932年和1933年，美国共有16个州经过税收限制，其中大局部的措施都片面地对中央财富税税收设定了一个最上下限；加利福尼亚第13号提案的经过标志着现代财富税税收革命的末尾，在1960年代以后，大局部现代财富税限制直接或直接地触及到对财富税支出增长率的限制，此外，把对财富税税率的限制与对评价价值增长率的限制结合运用的措施也末尾在一些中央政府运用。进而ArthurO'Sullivan给出了中央政府停止税收限制的主要缘由：一是居民财富税在其支出中所占比重的添加；二是为了抵消政府间转移支付的添加而引致的增加财富税的要求；三是从财富税过渡到对运用者收费的要求。

关于现代财富税限制的影响。Preston和Ichniowski调查了1976—1986年间在市政府层次上的财富税限制对财政支出的影响，结果标明财富税限制增加了财富税税收支出及其在财政支出中的比重，同时，中央政府其他方式的财政支出添加了，政府间的转移支付也同时添加了。FigHo和Sullivant设计了一个用于剖析中央政府对税收限制反映的复杂模型，模型假定政府运用两种投入：管理投入和效劳投入，只消费一种公共产品的状况。假定中央官员有一个支付函数，并在他们的预算限制下使其支付额最大化，假设预算限制是由税法决议的，则支付最大化的投入组合必需满足如下条件：政府官员在管理投入和效劳投入间的边沿替代率(MRS)必需等于要素价钱。显然，假设支付函数与消费函数一样，那么投入组合的选择就是有效的，否则政府的投入组合就缺乏效率，此时，预算消减会招致中央政府改动它的投入组合与产出水平。但是对这一模型的实证检验存在相互矛盾的结论：Figlio提供的证据标明税收限制会招致中央政府增添效劳投入而不是管理投入；Dye和McGuire则给出了相反的结论。这种实证方面的差异或容许以用中央政府操纵选民的才干加以解释，即假设一单位税收增添带来的公共产品的损失越大，那么公民就越有能够赞同经过中央政府的越限试图，从而消弭税收限制的冲击；反之则反是。

财富税限制的影响也体如今其他方面。人们以为政府雇员工资过高能够是招致税收限制的一个主要缘由，Figlio研讨了在实施限制和不实施限制的州中教员的工资，结论是实施税收限制的州中教员工资更低。O'Sullivan、Shefffint和Sexton剖析了基于置办价值税收体系的加利福尼亚的财富税革新，结果发现老年人与低支出私房业主是两类受益人群，很清楚，这两类人群的迁移率低于平均值。这说明，只需市场价钱的增长快于再评价限制，以置办价值为基准的税收体系就会招致水平方向的不公允，即市场活动越频繁的人需求支付越高的财富税。Shires以中央政府能否有权从一项来源中吸纳财政支出作为判别中央政府能否对财政支出具有控制权的标志，其详细剖析了加利福尼亚州1978年和1995年受中央政府控制的财政支出的变化，结果标明受中央政府控制的财政支出大幅下降。

除普通性财富税限制外，对特定项目或征税人的税收优惠也是财富税革新的重要内容之一。断路政策是指居民实践财富税额超越一定的支出比例时，这些项目允许缴税人失掉州退税或取得所得税减免。研讨标明，各地可以享遭到这一优惠的比例从15％到100％不等，但估量大少数州的参与率在50％以上。另一种罕见的特定优惠措施是住宅税收豁免，即州政府强迫中央政府豁免住宅财富税，Baer估量的各州住宅豁免的参与率通常要高于80％。第三种重要的特定财富税减免项目即是对财富税项目的特定限制，其中最盛行的两种限制措施是特定税率限制和财富征税限制。此外，也有一些文献对财富税特定项目优惠停止了延伸研讨。

五、中国物业税革新的研讨综述

2003年10月14日，中国共产党第十六届中央委员会第三次全体会议经过了《中共中央关于完善社会主义市场经济体制若干效果的决议》，《决议》在提到深化财税体制革新时指出“实施城镇树立税费革新，条件具有时对不动产开征一致规范的物业税，相应取消有关收费。在一致税政前提下，赋予中央适当的税政管理权”。说明物业税在我国开征的目的一是要规范与调整目前的财富税体系，二是要为进一步完善我国分税制财政体制打好基础。围绕这两点内涵，国际学者对物业税展开了普遍而深化的研讨。

针对“租税并举”的不同态度，国际学者关于物业税开征对住房价钱的影响构成了两类截然相反的观念。吴俊培以为我国现行的一些财富类税收与现行的土地“批租”制度，只起到抬洼地产价值或现值的作用，并不利于土地的有效运用和居民住房状况的改善。因此，在将要推行的物业税革新中，应该废弃现行做法，将现行城镇土地运用税、土地增值税及批租支出等归并到物业税中，这将有利于构成土地的市场价钱，并且将一局部市场价钱转化为真正的财富税税负。同时，从效率的角度看，这种做法也有利于提高效率，税负的散布也会愈加契合“才干准绳”，因此会发生更大的公允效应。马克和等学者也表达了相似的观念。另一种观念以何振一、刘维新等为代表，以为物业税是不动产税的一种类型，土地出让金是地价的别称，是政府以土地一切者身份，在出让土地运用权时收取的土地价款，它并不是政府为完成公共管理职能收取的费用。地价与税收是两特性质不同的经济范围，税是公共分配范围，地价是市场范围，两者在社会再消费中的作用是完全不同的，不能、也不应当相互替代。房价过高的理想也不是“租税并举”的肯定结果，因此，处置房地产开发本钱过高和房价过高效果的基本出路，在于加快城市树立方面费税革新的步伐，消弭过多、过重的不合理收费，降低过高的税率，简偏重复征收的税种，这样才干实在到达降低过高房价的目的。

除了从房价的角度讨论物业税革新，进而了解其支出再分配效应以外，高培勇则直接把近年来我国调理贫富差距成效欠佳的缘由归结于物业税这一“真正意义”上的财富税的缺位，以为虽然从外表看，物业税不过是对现行房产税和城市房地产税的一种归并整合，但实质上，物业税与房产税和城市房地产税却有着非同普通的差异。由于行将开征的物业税所聚焦的主要课税对象是居民团体所拥有而非企业所拥有的房产或房地产，因此，物业税是真正意义上的直接税，也是实真实在的财富税。而物业税开征的直接动因既不是人们客观想象中的抑制房价的工具，也不会是为中央政府寻觅主体税种的结果，而是调理支出分配的一种逻辑肯定。由于支出分配的调理无非是“流量”与“存量”两个方面停止，而物业税的开征正是我国现行税制体系“填补存量税(财富税)”空位的重要举措。

关于物业税革新形式，安体富与王海勇引等提出了规范我国现行房地产税费，构建以土地年租金为基础、物业税为主导、其他房地产税费为辅佐的租、税、费体系思绪。而樊丽明与李文㈨等则以为物业税革新应兼并房产税、城镇土地运用税和城市房地产税，将房产税、城镇土地运用税和城市房地产税兼并为房地产税(或物业税)，并在此基础上完善税制要素。此外，关于开征物业税后会不会加剧现有的地域间财力差异，大少数学者持一定态度，但也有学者并不以为然。当然，在税率、税收减免、住房价值评价等方面，国际研讨也都有涉猎。

六、小结

财富税的“受益论”与“新论”都是基于规范的经济学模型，这些模型在公共经济学文献中都有着很长的历史。但是，无论是支持“新论”的HarbergerL关于税负归宿的普通平衡模型，还是支持“受益论”的Tiebout关于中央公共效劳支出决议的“用脚投票”实际，都基于一些很严厉的假定。因此，这些假定与理想状况的相符水平就成为比拟两种观念正确性的关键所在。

第3篇：财税制度论文范文

税务稽查现代化建设若干问题研究

民国时期遗产税开征的启示

略论北欧学派的财税思想

近代中国政府财政与银行业关系探析

北京市区县间税源竞争问题研究

应对人口老龄化的财政政策思考

加强服务投诉管理提升纳税服务质效

论财政转移支付的法理基础

公共资源收益形成与分配机制研究

中国地方政府性债务形成及风险控制研究

财政分权、政府竞争与环境污染

我国出口退税政策对节能减排的影响

我国城镇化建设资金问题的几点思考

我国环境税费制度及其实践效应分析

营业税改征增值税:效应分析与改革建议

美国财政联邦主义的发展演变及启示

我国政府间转移支付制度改革研究

关于增值税制度效应的主要学术观点与争议

环境税理论与实践:国内外研究文献综述

论我国公共采购法律制度的完善

单一制、财政联邦与政府间财政关系

支持绿色技术创新的财税政策研究

我国开征环境保护税可行性研究

统一城乡税制的现实基础与路径选择

分行业企业所得税税负变动研究

混合税制模式下个人所得税征管制度研究

结构性减税政策实施中税收优惠的功效评估

我国政府预算理论研究与制度变迁述评

商事登记制度改革对税收征管的影响

兼论中国私有产权保护的演进及未来展望

地方政府财政责任的度量与评估研究:以省级政府为例

传统文化对中国封建社会财政制度变迁的影响

我国土地增值税制度的回顾、评价与展望

论我国税制改革、征管改革面临的困境及其化解

对放弃国籍者征收弃籍税的可行性研究

区域性税收优惠政策:从改革引擎到规范对象

顺应国际发展趋势改革和完善我国个人所得税税制

控烟视角下我国烟草消费税税制改革再探讨

我国矿产资源税费制度改革:国际经验与优化选择

纳税服务的目标是提高税法的遵从度

保有环节房地产税税基估价争议处理机制探讨

公共选择理论的发展及其对中国改革问题研究综述

“营改增”试点背景下物流业的税收政策问题分析

作为财政学家的布坎南——已故诺奖得主被忽视的身份

“适应新常态、迈向现代化”:对当前税收工作的四点思考

“营改增”后地方财力构建的再思考——以四川省为例

国债期货对我国国债收益率的影响:基于事件分析法的研究

第4篇：财税制度论文范文

［关键词］个税；共同财产；税前；税后；起算时间

［中图分类号］D923.9 ［文献标识码］A ［文章编号］1005-6432（2012）5-0117-03

《婚姻法》所调整的是夫妻内部关系,立法机关对夫妻共同财产的制度设计从婚姻关系本身出发,对共同财产的范围、起算时间予以规定。但事物与外界的联系是普遍的,共同财产制度必然与其他制度存在交叉,在与其他制度相联系时,我们发现立法机关忽略了其与其他制度的关联性,仅从婚姻关系内部予以考虑与设计。在夫妻关系存续期间,一方所得财产或因其他制度产生变化,但当前共同财产制度却并未将其予以考虑,使得共同财产认定的时间界限存在模糊。因此,全国人大或全国人大常委会应该对这一制度从内、外两方面进行重新考量,完善该制度及其相关制度。

1 个税公平与夫妻共同财产

我国《个人所得税法》规定公民个人为纳税单位。这一纳税单位的选择符合我国《个税法》制定时及以后一段时间内,由于社会整体收入水平低、公民信用信息缺乏等因素导致税务机关无法实际掌握公民收入而无法实际掌握公民纳税的国情,同时也减少了公民自行申报纳税的烦琐,具有高效、便捷的优点。

但在这种征税模式下,公民是独立的、与其他公民个体没有任何关系个体。这当然不符合我国生产、生活实际。在日常生活中,夫妻组成的家庭是进行生产、生活的基本单位。日常生活通过夫妻间分工、协作进行,生活负担并非公民个人问题,而是以夫妻组成的家庭问题,包括子女的生活、赡养老人及家庭日常生活开支等,这些都无法以公民个人为单位进行计算。在衡量生活水平时,我们也往往不是通过对公民个人,而是对其整个家庭,通过对家庭的收入、人口等来衡量其成员的生活水平,进而衡量社会整体水平。因此,以“调节收入”实现社会公平的我国个得税在征税时应当考虑的是夫妻的整体收入水平,而非只考虑其中一方,这也是“法律面前人人平等”基本原则的要求。《宪法》第三十三条规定：“中华人民共和国公民在法律面前一律平等。”其含义为“同等情况应予同等对待”,例如：甲乙两家庭总收入均为7000元(假定家庭只有夫妻二人),甲夫、妻各收入3500元,乙夫收入7000元,其妻无收入来源。按照这一基本原则,两家庭中每个家庭成员所处情况相同,在税收中应受到同等对待,具体为,两个家庭均交个税且纳税额相等,或两个家庭均无须纳税。但按照我国税法,甲家庭无须缴纳个人所得税,而乙家庭则需要缴纳245元的个人所得税,也即当前税收制度造成了实质上的不平等,违反了这一基本原则。

因此,在此次个税法修改时,包括专家、学者、全国人大委员在内多人都提出“以家庭为单位”征收个税。但全国人大常委会委员、山东大学校长徐显明表示,当前我国《宪法》规定公民个人为纳税主体,以家庭为纳税单位就必须先修改宪法。[注：正义网：《委员关注“以家庭为单位征个税”热议公平性及可行性》]

对于徐显明委员的观点,我们显然无法仍简单以社会角度进行思考,而需要借助法律寻求支撑。通过对“以家庭为纳税单位”观点进行分析,笔者发现,其基础是“将夫妻所得财产作为一个整体”,再通过对家庭成员等其他因素进行衡量,综合考虑纳税。实质为《婚姻法》中的“夫妻共同财产”制度。《婚姻法》第十七条规定：“夫妻在婚姻关系存续期间所得的下列财产,归夫妻共同所有：……夫妻对共同享有的财产,有平等的处理权。”但将该条与个税相结合时,我们发现,该条并未明确夫妻婚姻关系存续期间各自所得财产纳入共同财产的时间界限,即我们无法明确共同财产应为公民税后财产抑或纳税前所得财产。

2 夫妻共同财产起算时间的规范分析

对于《婚姻法》中共同财产认定时间,笔者认为,可以从正反两个方面进行分析。

2.1 正向分析

(1)依据物权理论,“所得”指所有权取得,所有权具有弹力性,内容可以自由伸展或限缩,因此,实际占有与否必然影响所有权归属。全国人大在《婚姻法》释义中指出：“这里讲的‘所得’,是指对财产权利的取得,而不要求对财产实际占有,如果一方在婚前获得某项财产如稿费,但并未实际取得,而是在婚后出版社才支付稿费,此时这笔稿费不属于夫妻共同财产。同理,如果在婚后出版社答应支付一笔稿费,但直到婚姻关系终止前也没有得到这笔稿费,那么这笔稿费也属于夫妻共同财产。”[注：全国人大常委会工作网站：npc.省略/npc/flsyywd/minshang/2002-2007/11/content_297449.htm]因此,对于夫妻财产,任意一方只要对某一财产具有所有权,不管其是否对该财产占有,均应属于共同财产。

(2)与税法的关系上,孟德斯鸠指出：“国家收入是每个公民所付出的自己财产的一部分,以确保它所余财产的安全或快乐地享用这些财产。”[注：［法］孟德斯鸠：《论法的精神》(上册),张雁深译,北京：商务印书馆，1987：213.]税收作为国家收入的主要来源,亦为国家从属于公民的私有财产中拿走的部分,即税收的当然前提为公民对该财产具有所有权。《个税法》第二条规定,国家是对公民所得财产进行征税。这一规定的前提是国家已经承认了公民对该财产的所有权,也就是在逻辑上承认了私有财产先于国家而存在[注：辛国仁：《纳税人权利及其保护研究》,长春：吉林大学出版社,2008：16.]。按照前述“所有即共同”的法律释义,在征税前,该财产已经为夫妻共同财产之组成部分。

(3)在立法上,1950年,我国首部《婚姻法》公布实施,该法第十条规定：“夫妻双方对于家庭财产有平等的所有权与处理权。”1980年新《婚姻法》颁布实施,该法第十七条延续50年《婚姻法》关于共同财产的规定,只在法条表述上作出适当修改,该条规定：“夫妻在婚姻关系存续期间所得的下列财产,归夫妻共同所有：……。”从两部《婚姻法》立法的社会环境来看,当时我国未对公民征收个人所得税,也未有《个人所得税法》或相关法规、规章的颁布。在这样的条件下,立法者不可能将个税问题涉及《婚姻法》中,其对共同财产的认识是,夫、妻一方应得财产全部为夫妻共同财产。

因此,通过对文本和立法的分析,我们的推论是,我国《婚姻法》中关于共同财产的来源就是公民应当得到的全部财产。在时间点上,是以财产取得为起算点,而非缴纳个人所得税之后。

2.2 反向分析

(1)假设《婚姻法》第十七条规定：“夫妻在婚姻关系存续期间所得的下列财产。”实际为“夫妻在婚姻关系存续期间税后所得的下列财产。”通过前面法律释义的介绍,我们明确了“所得”的含义,即所有权取得,依据物权理论,同一个人对同一个物只能拥有一个所有权,而不可能同时拥有两个所有权。前面我们提到,个人所得税征收的当然前提为国家承认了其对该财产的所有权先于国家对该财产的征税。同时,纳税过程中公民对该财产的所有权并未丧失,而工资在税前与税后仍为同一物,只存在数量上差别,这就意味着公民不可能在纳税后对其工资再取得一个所有权。因此,该法第十七条所说的“所得”不可能为“税后所得”。

(2)《婚姻法》第十七条中对共同财产的列举均为税后,例如“工资、薪金”,实为“税后工资、薪金”。这是笔者在对不同人所做调查中,持“共同财产为税后财产”观点的人的普遍依据。这部分人认为,税后工资才是自己实际取得的工资,才是自己的私有财产。对此观点,笔者认为首先需要明确工资、薪金中“实际取得”与“实发工资”的差异。

“实际取得”是物权理论,指对物的实际占有,相对“所得”而言。如前述按照物权理论,所有权因其弹力性特征,占有与否并不必然引起所有权变动,例如《物权法》第二十七条规定的占有改定,受让人未实际取得标的物,只对其拥有所有权。因此,“实际取得”是针对物权理论中对该物的占有与否而言的。“实发工资”是与“应发工资”相对的概念,因我国“代扣代缴”税收制度而产生,它指向工资本身,体现了该工资在数量上出现的理论与实际的差异性,不涉及任何物权问题。因此,“实发工资”与“实际取得”是性质完全不同的两个概念,无论两者在数量上是否相同,我们不能简单的将两者等同。

将“实际取得”与“实发工资”区分后,我们再分析该条所列举的其他项目会发现,其税前与税后的关系在本质上与工资问题一致。《婚姻法》第十七条所涉及的正是物权问题,依前述全国人大对婚姻法解释,其所考虑因素为物权的有无,那么,如果我们将根本不涉及物权问题的概念简单套入物权概念中,并认为其符合该条规定,自然就会出现逻辑上的矛盾。因此,我们可以的出结论是“税后工资”、“税后收益”站不住脚。

3 结 论

以上笔者通过分析,均得出夫妻关系存续期间共同财产的起算时间为税前财产的结论。但这并不必然可以得出婚姻法对这一问题的这一观点。目前还没有任何确凿的资料能印证笔者这一推论。同时,在实际生活当中,共同财产一般是指公民纳税后所实际得到的部分,例如存款,其实质就是财产获得时缴纳相应税款后的余额部分。因此,这一问题需要全国人大或全国人大常委会通过法律解释予以明确。

(1)如果与笔者推论一致,税前财产即纳入共同财产范围,那么,按照婚姻法共同财产的理论,夫妻共同财产是指双方的共同共有,平等享有所有权,这就意味在纳税前,应纳税额实际已同时存在两个无差别的所有权,任意一方所的财产另一方也对其享有同等所有权,属于其合法私有财产。《宪法》第十三条规定：“公民的合法私有财产不受侵犯。”同时,洛克的财产权理论认为,财产是合乎自然、合乎理性的,它与生命权、自由权都是人们普遍享有的天赋权利。并且,人是平等和独立的,任何人都不得分割他人的生命、健康、自由和财产,因此可以说,尊重财产权就是尊重人的理性和尊重人本身。这就是说,当前税收制度忽略了乙的因素,实质上违反了宪法,侵犯了乙的财产权和人权。

并且,如笔者在对当前税收制度进行分析时所述,以个人为纳税单位在实质上违反了宪法“法律面前人人平等”的基本原则的规定。

从以上两个层面来讲,当前的个税制度是一个既“合宪”又“违宪”的制度,因此,即便仍以现行宪法所确定的“公民个人”为基本纳税单位,我们也必须对个税的征收制度进行实质性调整,使个税制度真正合宪,并实现其立法原意。

(2)如果认定共同财产为税后财产,其应有之意即为税前财产不属于共同财产,这就使得在实际操作中,一方就可以通过不交税或者晚交税缩小共同财产的认定范围,达到变相转移本应属于共同财产的财产之目的。以此来看,法律在立法层面已出现不平等,其对公民的平等保护亦已无从谈起。因此,立法机关就必须对该制度予以制度修正,完善制度漏洞,切实保障另一方合法权益,维护法律权威。

总结来看,无论共同财产为税前财产亦或税后财产,其相关制度均存在瑕疵,导致侵犯合法财产权进而侵犯人权。因此,我们必须对这一问题予以明确,并对相关制度做出修正,同时,在以后立法中,应加强相关法律之间的协调、沟通,减少相互之间的冲突或不明确,这也是我国建设社会主义法治国家的前提要求。

参考文献:

［1］［法］孟德斯鸠.论法的精神(上册)［M］.张雁深,译.北京：商务印书馆,1987.

［2］辛国仁.纳税人权利及其保护研究［M］.长春：吉林大学出版社,2008.

第5篇：财税制度论文范文

汤教授的讲话分为两个部分：第一，关于公共财政的基本理论，包括公共财政的特征、市场经济条件下公共财政的阵容及其实行机制、公共财政框架完善以及税收在公共财政中的地位等问题。第二，基于税收在公共财政中的重要地位，当前分布实施税制改革应当注意的问题。

一、公共财政的相关问题

汤教授认为尽管公共财政的相关内容存在诸多方面争议，但是总体看，公共财政具有其道理，个人赞同这个提法。

十六届三中全会对于税制改革和财政体制有特定的论述。该论述要求分步实习税制改革，并具体提出了实施分步税制改革的八项具体要求。十六届三中全会对于财政体制改革的要求，包括完善分税制的财政体制、国家预算、政府采购、国库集中收付制度以及整个财政制度。

汤教授认为，公共财政体制改革的原则，从理论上讲，是以市场失效和社会经济全面、持续健康发展为标准。因此，只有那些市场不能有效配置资源的领域，政府和公共财政应当介入。由此，导出公共财政的介入领域范围。

（一）公共财政的特征和应当介入的领域

公共财政的含义是指在市场经济条件下，国家和政府为满足社会公共需要而建立的财政收支活动新的机制和新的体制，是与市场经济体制相适应的体制。公共财政的基本点包括：（1）弥补市场失灵的财政；（2）公共财政提供一视同仁的服务；（3）非营利性的财政；（4）法制化的财政。

公共财政涉足于公共领域。从一般的角度讲，公共领域是市场失灵的领域，包括；（1）第一个层次：国家安全、公共秩序与法律、公共工程与支出、公共服务；（2）第二层次：经济的外部性、垄断、分配不公、经济波动、信息不完善等；这两个领域都是公共服务应当介入的领域，也是公共财政应当涉足的领域。（3）从特殊的角度来看，应当联系市场经济发展水平看。从市场发育的角度来看，发展中国家比发达国家需要介入的领域更多，某些私人资本在一些领域无法介入。由经济发展导致的市场失灵领域成为公共财政的第三层次。（4）我国特有的国情：地域广阔、城乡经济和区域经济发展不平衡；公有制经济比重大，改制改组的难度较大，必须政府介入。我国的经济发展国情构成我国公共财政的第四个层次。（5）另外，按照十六届三中全会的要求，我国的公共财政的范围还涉及到宏观调控领域。

（二）公共财政的职能和机制

财政的范围由政府的只能决定，同时这两者以一定条件下经济体制为前提。市场经济条件下政府的职能，包括政治、社会、文化教育和经济管理管理职能。基本职能直接配置资源和间接调控私人配置资源的能力。具体表现为，提高市场资源配置的能力、稳定经济的能力，维护公平的能力，拉拢经济体制的能力完善经济发展的能力，完善经济体制的能力、法制的能力，对外宣传的能力等八项。政府的这些职能规定着财政职能运行的方向，规范着财政职能的范围。十六届三中全会对政府职能的暂行定位，反映在财政领域就是建立公共财政和公共服务性财政。财政职能包括，资源配置，收入公平分配职能和稳定社会发展的职能。除了这些传统职能之外，对应政府的职能的转换，财政职能也有了新的表现形式。

（三）市场经济条件下公共财政框架体系的构建。

公共财政框架体系至少包括：进一步完善部门预算制度；构建完善的政府采购制度；建立完善的国库集中支付制度；进一步完善票款分离、收支两条线的支出管理制度；进一步推进农村税费改革；完善宏观调控的协调机制；实行权责化的政府会计；建立政府管理信息制度。

关于税收和公共财政关系有三种观点。第一，建立和规范以税收收入为主，以辅助化收入为辅的财政体系。税收收入是基本内容，制度化收费处于辅助地位。采购成为新的金融工具。公共财政应当以税收为主要的手段。因此，公共财政改革以税制改革为基础，其中税费改革是关键和难点。第二，在市场经济中，在总体上税收制度应当保持较高中性，它对配置资源非常重要。保持税收的中性要求依法治税。税收制度也成为财政制度的中心。第三，在公共财政下，政府收入来源于社会的公共收入。政府提供的是个人难以提供的公共服务，这种服务要求与之相对应的无需偿还的财政收入，即税收。税收成为公众取得公共服务的对价。市场经济条件下，税收是公共收入的基本甚至唯一的形式。此外，还应当考虑公共财政和纳税人的权利之间的关系。公共财政的直接来源是公众提供的税金，因此公共财政应当保障纳税人的正当权利。保护纳税人的合法权利本身就是公共财政的目的。

二、 当前分步实施税制改革的几个想法

（一）税收理论能否成为税制改革的依据

1、应当把中国税制改革放到加入世贸组织下，放到世界性税制改革背景下分析。

关于世界性税制的改革的理论依据和中国税制改革的背景。世界税制改革有三大理论依据：公平课税论、最优课税论和财政交换论。对于该三项理论能否成为税制改革的理论依据有肯定和否定两种观点。汤教授认为应当结合我国的国情进行分析后区分性借鉴。

关于公平课税理论。公平课税理论主要根据收益原则和课税能力原则。理想的公平课税理论主要根据综合所得概念，宽税基。既要强调横向公平，又要强调纵向公平。税收公平和税收中性之间存在一定的矛盾。我国进行税制改革应当以公平税负理论为依据。但存在一定问题。税费加上无法统计的制度外收费大约占30％。因此，应当结合我国的国情，进行合理的借鉴。

关于比较有分歧的最优课税理论。汤教授应当承认其在世界税制改革中发挥过的重大作用。公共选择理论和最优课税理论是获得诺贝尔奖两种财政税收理论。其中强调的最优商品课税、最优所得课税、以及最优商品课税和最优所得课税的最优搭配值得我们思考。尽管该理论中的很多假定并不存在或者有一些前提，但是这种思路给我们很大启发。比如，应当注意到产品的需求弹性和税率的关系。对于需求弹性较小的应当征收较高税率。这些思路应当值得我们思考。再如，最低边际税率和最高边际税率都应当低一点，应当选择合理区间，这样一个视角具有其价值意义。应当注意税率的调整和效率的关系。此外，维克里较早提出中性税收的思想，尽可能减少纳税人的税收负担。汤教授认为，把税收的公平原则、效率原则等细化一下，可能就推断出最优课税理论。我国《个人所得税法》中个人所得的最高边际税率过高。一方面导致劳动者的逃税动机，另外这样的边际税率在实际中很少得到运用。因此，最优税收理论在某些方面可以借鉴。

关于财政交换论。财政交换论和法制已经宪法经济学联系较为紧密。中心问题是如何约束不良政府行为。政府从公民哪里获得财产应当如何限制？汤教授主张通过重新确立一套经济和政治活动的宪法法制，对政府权力实施宪法上的约束。税收设计属于宪法问题，税制改革应当属于立宪性问题。税收法定原则等是这种思想的体现。主张应当约束预算和平常所讲的政府权利来源于宪法，保障公民的权利等理论是一致的。政府的财政权利来源于宪法，立宪原则还涉及到许多公共财政思路：公债、预算、政府采购、转移支付等。汤教授在此问题上的看法是，财政交换理论的核心——贯彻税收法定主义有其道理。

2、关于中国税制改革的背景，汤教授还从经济全球化态势和十六届全面建设小康社会背景下进行了分析。他认为，在全球化背景下，更可以看出我国税制改革的紧迫性。国际层面上的税制改革应当考虑到税收竞争和税收协调问题、居民管辖权原则和来源地管辖权原则问题等。我国进行税制改革过程中应当看到我国税制和世贸组织基本原则不相符合的地方。除此之外，我国税制改革还应当考虑如何按照国际惯例经济贸易区域化、国际税收协调等对国际税收产生影响，并最终如何和国际进行接轨，怎样和国际减税浪潮协调。

另外，汤教授认为现今倡导的税制改革并非新一轮税制改革，而应当是94年税制改革的后续部分。

（二）关于现行税制改革应当注意的几个问题

1、关于加快增值税暂行试点工作。中央已经在东北八个行业进行增值税转移试点工作。对当年新增加的机器设备中所包含的税进行试点，范围并不是很大。汤教授认为，不应当因为局部过热而延迟增值税试点工作。目前投资过热有结构性原因。因此，既然主要的行业都已经试点了，其他的行业应当改革。另外，试点的时间不宜过长，应当向全国较快推开。可以借鉴很多国家的做法。采取分步到位办法。其中，关于小规模纳税人的税率应当进一步降低。

2、关于两法合并问题。两法合并工作已经展开。其中，关于两法的名称，主导意见仍然采用《企业所得税法》的名称，但在条文表达中体现法人所得税的精神。但也有有人提出一步到位，汤教授在此问题上的看法是，现行企业所得税界定纳税人的关键是实行独立经济核算，其弊端日益显露。因此，尽量与会计制度保持一致，以减少纳税人和税务机关纳税和征税的成本。其中关于企业所得税的税率问题，大体的倾向是在25％左右。

3、加快消费税的调整问题。前段时间，官方对奢侈品征收消费税进行辟谣。汤教授认为，消费税应当加快调整步伐。选择性强是消费税的特征。消费税和现在经济发展不相适应。因此，应当完善消费税，适当提高消费税基。对于某些环境污染严重的，资源稀却性的，国家垄断性的，资源不再生的，倾向于适当提高一些税率。对于破坏环境等的，也应当提高一些税率。对于小汽车，老百姓都认为高档的消费品等并且具有一定财政意义的，可以适当扩大税基。对于化妆品等应当作出不同的调整。对于某些高消费有人主张开征消费税。在营业税基础上加征消费税。

第6篇：财税制度论文范文

关键词：私法 本源 私人财产权 现代税法学 税收法定主义

一、引 言

在新中国，税法研究从20世纪80年代中期发端，至今已有十六、七年的时间。相对于其它法学学科发展的蓬勃态势，税法研究却仍然以“税收制度研究”的面目在税收经济学的圈子里“邯郸学步”；只是在20世纪末、21世纪初才涌现出了一批真正具有法学意味的研究成果。虽然已有学者对此作了诸多原因分析，但笔者认为，其中最根本、最关键的因素乃是传统税法研究缺乏自己的基本理论，以至于今日能否被称为“税法学”尚存疑问。——这是传统税法研究面临的最大理论困境。

在学者们孜孜以求解决之道时，税法与私法之间的关系问题浮出水面，吸引了大家的笔墨，也理所当然地成为当前税法学研究的重点与前沿问题。本文拟就税法与私法之间何以能发生关系、即其本源问题，以及税法与私法关系研究之意义作一初步探讨，以期为今后更加深入的研究铺路垫石而起引玉之效。

二、税法与私法关系之本源——对（私人）财产权的确认和保障

我国传统税法研究，强调税法乃是强制、无偿地取得税收收入之法，其主要功能在于“财政功能”——确保国家财政收入的获得，对纳税人权利的保护被置于次要地位。在这种指导思想下，税法得以借国家政治权力，在“公共利益”的名义下恣意侵犯纳税人的权利（主要是财产权利），以致（征税）权力超越了本应作为其本源的（纳税人的）权利，并异化而为权利的对立面。①从这个意义上说，税法是一种“侵犯”纳税人财产权利的“侵权法”；其与以“维护（财产）权利”为宗旨的私法——“维权法”自然形成对抗，而无从加以联系。

然而，被西方税法学界奉为圭皋的税收法定主义乃源于对人民财产权利的保护，其在近代资产阶级革命中，与维护人民之人身权利的“罪刑法定主义”具有同等地位，甚至被认为“在近代法治主义的确立上，起到了先导的和核心的作用。”②所以，税法亦应为“维权法”。但是，税法与私法欲有异曲同工之妙，尚需两个基础或前提条件。

（一）市场经济对私人财产权的确认

前提条件之一在于对“私人财产权”③的确认；我国传统税法研究一直忽视、甚至回避税法与私法之间关系问题的主要原因或者障碍亦在于此。

众所周知，自1804年《法国民法典》第一次以民法典的形式确认了“所有权神圣原则”以来，该原则就被其后各国民法典奉为金科玉律而为效仿，成为私人从事经济交易的前提之一——享有交易物之所有权的重要保障，其与“自由和平等原则”以及“契约自由原则”一起，对资本主义自由市场经济的迅速发展厥功甚伟。

资本主义经济之所以要求“所有权神圣”，与其“租税国家” ①的性质有关：现代国家财政收入既赖税收，则须赋予私人以财产权，以其自由交换而产生收益，再由国家通过征税“分享”之，所以，“国家自己不必取得公有财产或经济公营事业，财产与营业得以完全私有，国民之纳税义务本质上是其营业自由与职业自由之对价。没有纳税义务，就不可能有经济自由。”②故资本主义实为“无产国家”，意指国家无产、而私人有产，国家藉由征税分享私人之经济收益以为国用，又可名为“租税国家”。③其实，现代国家之“租税国”性质，早在卢梭那里就已有体现，他认为：“在全世界的一切政府中，公家都是只消费而不生产的。…正是个人的剩余，才提供了公家的所需。”④

我国也强调“所有权神圣”，但却是“国家”所有权神圣，而非“私人”所有权神圣。社会主义国家之所以一直不承认或不言明“私有财产神圣不可侵犯”，而代之以“生产资料全民所有制”，乃缘于其“所有者国家”或称“企业主国家”性质：社会主义既为无产阶级之主义，而无产阶级无资产，亦即无负担税收之能力，故对其课税有违社会主义本质；但国家仍需国用，在无税收来源的情况下，只有国家通过自己掌握资产并加以经营来获得财源，所以社会主义国家强调公有制（所有者国家），强调国有企业（企业主国家），皆源于此。在确保国家财政收入的名义下，税法维护的是国家（财政收入）的公权（力），而非本来意义纳税人的私权（利）。

“社会主义经济学者，以租税乃资本主义制度下之产物，负担难趋公平，贫民所受压力甚大，遂对租税加以抨击，主张以国营事业之收入代之。但自苏俄试行以后，世界各国尚无敢悍然废止租税者。”⑤公有财产与私有财产相比，因其产权不明晰的特性而有致命的弱点，这从我国国有企业先上缴利润、后“利改税”、最后只纳税，而国有企业改革二十多年来屡改屡败、最后国有经济成分不得不逐步从竞争领域退出的一系列事件中均可获得例证。而“私有财产则天然地具有人格和人格化的意志，人格化意志之直接驱动和约束、对利益最大化之追求，使得私有财产与市场经济天然地相吻合”⑥。既然我国早已抛去市场经济“姓‘社’姓‘资’”之疑虑而厉行之，则对“私人财产权”的确认和保障当属其题中应有之义；否则，所有权主体总是处于不确定状态，市场交易之物随时有被追索之危，交易安全也就永远无法保证。事实上，我国已有学者认为：“国家的存在和居民独立财产的存在是税收产生的根本原因，……。居民独立财产的出现是税收产生和存在的内因，国家的存在是税收产生和存在的外因。”⑦只不过该学者对“居民独立财产”却语焉不详，其实就是“私人财产（所有）权”。

需要说明的是，承认“私人财产权”并非否认“公有制”，更非主张“私有制”；私人财产权与公有制绝不矛盾，公有制下亦需承认私人财产权。此“私人”乃指依私法规则，而得为自由交易主体之人，包括自然人、法人和非法人组织。自然人与非国有性质之法人自不待言，即便是国有企业等国有性质法人，若无此意义上之“私人财产权”，恐也难以正常参与经济交易活动。传统税法以“所有权之让渡”说明非国有性质纳税人的纳税行为，而以“支配权之移转”概括国有性质纳税人之相同行为。因为以国有企业为主的国有性质纳税人与税务机关二者皆为国有，故税款在二者间之移转，不过是同一所有权人之下占有主体的变更。其实，对此可供类比的最佳例子是民法上有关全民所有制性质的当事人之间通过买卖合同转移的是否为财产所有权的争论。归纳起来，理论界对此有五种意见：一是经营管理权，二是占有权，三是用益权，四是持有权，五是法人所有权。其中较为普遍的看法是第一种，这与国有企业的企业法人财产权的性质是保持一致的。但也有学者认为，根据买卖合同的本质属性，买卖合同转移的都应是财产所有权，况且，全民所有制单位依法享有的经营管理权，在流通领域中和所有权在性质上并无二致；因此，从理论和法律的形态上说，全民所有制单位之间的买卖合同转移的是财产的经营管理权，但从实践的角度讲，转移的则是财产所有权。①

笔者比较赞同上述观点。事实上，即使同在全民所有制性质单位之间，亦存在着为其各自专属专用的所谓“国家私产”或称“国有主体专用财产”②：在德国，根据“公法法人的私有财产所有权理论”，公共权力机构所享有的所有权，只能是一种私有权，即这些主体以自己的名义享有并行使的所有权；而且各公法法人的所有权都是独立的；③在法国，行政主体的财产则分为公产和私产，后者适用私法规则，其争议由普通法院而非行政法院管辖。④由此，笔者认为，传统税法以“所有权”与“支配权”之差异而对国有与非国有性质的纳税人区别对待，不仅有违税法的公平原则，而且与法理不通，实属多余。因此，不论是从理论、立法或是实践的角度出发，亦不论纳税主体性质之国有与否，都应当认为其转移给征税机关的是税款的所有权；其前提仍在于纳税人对其作为税源之财产享有权利，亦即其“私人财产权”得为法所确认，国有企业概莫例外。

总而言之，现代国家概应为租税国家，而以税收为获取国家财政收入之主要手段；既然要获得稳定、长期的税收收入，自应保持税源的丰足无虞。故首须确认作为税源之所得与财产的所有权，否则，财产流转始终处于不确定状态，纳税主体与课税对象更无从设定。市场经济以市场主体地位平等之肯定、财产权归属之确认及交易规则之遵循为构成要素，其理亦在于此。唯有在承认“（私人）财产权”的基础上，通过市场经济体制使财富能够自由交换用于生产投资，进而增长获利，才有国家财源之持续供应。倘若既不承认“私人财产权”，又一味扩大税收规模，无异于竭泽而渔，故有学者言之，“没有经济，哪有财政？…藏富于民，培养税源，才是正常的办法，才谈得上‘提倡’二字。”⑤

（二）依法治国对私人财产权的保障

前提条件之二在于“税收法定主义”的确立，或者说在承认“私人财产权”的基础上对之加以保障。仅承认“私人财产权”，却又任由国家税权随意侵入而不加以足够保护，恐适得其反。故须限制公权的肆意扩张，并排除公权侵犯私权之可能性：此在国家而言，为依法治国；在税收而言，则为依法治税。

依法治税，与依法治国乃是一脉相承，是指通过税收法制建设，使征税主体依法征税，纳税主体依法纳税，从而达到税收法治的状态。依法治税以税收法定主义为核心，其理在于：倘治税所依之“法”，仍是“侵权法”，则无异于法律工具主义之“人治”观，故有学者指出传统税法所强调的“‘依法治税’这一口号则明确地将纳税人推到法的对立面，成为被‘治’的对象”⑥；若为“维权法”，则当有依法治国之实质在税收领域“依法治（税）权，依法治（税）吏”的体现，纳税人于是成为依法治税的主体，而税权和税吏才是依法治税的首要对象。而该所依之“法”是“维权”抑或“侵权”，全在于是否恪守税收法定主义。

税收法定主义，其基本含义是指，征税主体征税必须依且仅依法律的规定，纳税主体依且仅依法律的规定纳税；其具体内容包括税种法定原则、税收要素确定原则和程序法定原则。其法理基础在于：人民（通过代议机关）与国家达成意思表示一致，转让自己的部分财产权利以构成国家财政收入，从而供国家组织“公共服务”或提供“公共产品”所需；国家与人民之间由此建立税收债权债务关系，人民因纳税——其税收债务的偿付，从而获得要求并享有公共服务的权利，国家因征税——其税收债权的满足，也就同时负有提供与满足人民对公共服务需要的义务。而唯一前提便是人民的同意，“因为如果任何人凭着自己的权势，主张向人民征课赋税而无需取得人民的那种同意（指代议机关的同意——笔者注），他们就侵犯了有关财产权的基本规定，破坏了政府的目的。”⑦这种“同意”就是立法机关制定的宪法和法律。近代以来，税收法定主义也正是首先在西方各国宪法中得以确立，成为人民和国家在税收方面达成合意而为“契约”的最佳表现形式。

税收法定主义既为限制国家税权而存，反面言之，亦为保障纳税人权利而设。“若从现代税法体现的人权意识出发，税法不单纯是税务机关行使征税权的根据即‘征税之法’，更重要的是，税法是保障纳税者基本权利的、旨在对抗征税权滥用的‘权利之法’。”①依笔者之见，税法是经济法与行政法的交叉领域：从经济法注重公共利益的角度来看，税法确是保证公共服务所需财政收入之法，但公共利益乃由个体利益汇聚而成，不关注以私人财产权为代表的个体利益，公共利益遂成“无源之水，无本之木”；从行政法的角度而言，税法更应秉承其“限权法”或“控权法”之性质，将规制重点置于征税主体之税权。同时，税法又是公法与私法的交叉领域，与其上位法——经济法同具公私混合法的性质，因此，税法与私法实为殊途同归：私法是对私人（财产）权利的直接确认和保障，而税法则是通过控制税权而对私人财产权利的间接确认和保障。

若宪法仅规定纳税人有“依法律纳税的义务”（如我国宪法第56条、台湾地区“宪法”第19条）或“依法律之所定负纳税义务”（如日本宪法第30条），则类似条文是否体现了税收法定主义，学者们对此有两种不同的意见。一种认为，这种规定明文揭示了税收法定主义的意旨，②或从法解释学的角度，认为该规定亦有税收法定主义之内涵。③另一种则认为，该规定仅说明了公民依法律纳税的义务，并未说明更重要的方面，即征税主体依法律征税，因而无法全面体现税收法定主义的精神。④

笔者赞同后一种观点。因为税收法定主义的本质和最主要的作用在于对征税主体的权力的限制，弃此不言，而仅规定纳税主体的依法纳税义务，无疑仍是传统税法理论轻视纳税人权利保护的体现；况且，我国1982年宪法制定时，立法机关制定上述条款本无体现税收法定主义之意。⑤然而，不管争论如何，我国宪法应对税收法定主义予以明文准确规定，这一点当无疑义。目前需考虑如下三点：（1）从立法技术的角度，应用怎样的立法语言在宪法条文中将税收法定主义明白无误地准确表述；（2）如何选择适当时机，以宪法修正案的形式将规定税收法定主义的条文补进现行宪法中；（3）在目前一时难以对宪法加以修正的情况下，可以采取由全国人大对宪法第56条进行立法解释，或在将来制定《税收基本法》时加以规定的方式来确定税收法定主义。

综上所述，现代国家既为法治国，必同时为租税国；⑥反之亦然。只有以“治权、治吏”为宗旨之法治，方可控制国家税权于正当、合理界限之内；反映于税收领域，则为税收法定主义及以之为核心的依法治税。我国台湾学者郑玉波认为，“无法律无罪，无法律无罚”之罪刑法定主义与“非依法律无赋税”之税收法定主义两者，“实为今日法治主义之两大枢纽。”⑦

（三）小结

现代国家作为租税国家，在放弃由自己占有并经营财产以获得收益（财政收入）、即所谓“所有者国家或企业主国家”角色的同时，必然要通过税法制度“分享”私人经济主体的经济收益以维持国用；而私人经济主体欲安全享有其财产，并通过自由经济体制加以经营盈利，就必须付出一定的代价——纳税，以获得国家的保护。于是，基于共同的对象——私人财产权利以及自由市场经济关系，税法作为公法，与作为私法的民商法之间，产生了内在的联系。表面上，税法表现为以国家“公（财政）权力”对“私（财产）权利”的限制和剥夺，而民商法则表现为对“私权利”的确认和保障，二者之间似乎是对立的。但纳税人依法缴纳的税收同时也是为其财产权利和经济自由而支付的“对价”。所以，在内涵税收法定主义之法治的宪法理念下，相对于民商法是从横向上对财产权和经济关系的平面保护——“第一次保护”而言，税法其实是从纵向上对财产权和经济关系的立体保护——“第二次保护”，是一种更高层次、更重要的保护。⑧

三、税法与私法关系研究之意义——中国现代税法学之创建

受私法规范之对象——财产，同时即为课税之对象，故基于对（私人）财产权的确认和保障，税法与私法之间实有内在而广泛的关系存在，二者皆可由此互相渗透。故笔者主张，可乘此良机，促成中国税法学研究由传统向现代之转变，创建中国现代税法学。

中国税法（学）之现代化，简单来说，就是“税收法治”（Rule of Tax Law）的实现；这是一个大题目，非本文所能解决。但就“税法与私法关系”此一选题而言，其对中国税法现代化之意义，至少可从以下三方面观察。

（一）突破传统税法研究的理论困境，以“税法与私法的关系”为契机建立中国现代税法学的基本理论——本选题的理论意义

纵观新中国税法研究有史以来的研究成果，其赖以建立的理论基础是马克思主义国家学说中的国家分配论和国家意志论。马克思主义的国家学说认为国家是阶级斗争的产物，这种充满了“斗争与对立”、突出强调“国家权力”的观念已由最初的“统治阶级与被统治阶级”之间的一种外部对抗关系异化成为“纳税人与征税机关”之间的内部矛盾关系，从而导致了传统税法理论中一系列难以自圆其说的悖论：如果说社会主义国家中已经不存在阶级斗争，那么税收就不可能是统治阶级镇压被统治阶级的财政经费；如果说阶级斗争仍然存在，那么要被统治阶级也缴纳税收供镇压自己所用，似乎更不可能。反观西方以社会契约论为基础的国家理论及其税收理论，从“契约”、意即双方意思表示一致的角度来解释国家与税收的产生，使国家与人民在“意思自治”的基础上对税收问题达成一种和谐统一的观念（税收法定主义），并进一步引申出人民对公共服务之需要的权利，以及国家提供公共服务之义务的一种双向法律关系；其中反映的是“交换”、“对价”和“权利义务等量”等来源于私法自治的观念，体现了纳税人权利作为租税国权力本源的实质，贯穿始终的则是以“自由、平等和权利”为内涵的“契约精神”。一为“斗争”，一为“团结”；一为“对立”，一为“统一”。两相比较，后者似乎能够给中国传统税法研究带来走出困境的一线光明，能够为整合纳税人与征税机关、尤其是纳税人与作为实质意义之征税主体的国家之间的关系提供一条可行的理论途径。

因此，私法原理可经由私人财产权及其关系延伸至税法，比如，对税收法律关系之“债权债务关系”性质的分析，从物权法、侵权行为法和债法的角度对税收行为之私法性质的探讨，“平等互利”、“诚实信用”等私法基本原则在税法中的运用；反之，税法亦影响私法原理，比如税法对“所有权绝对原则”和“契约自由原则”的限制，税法对私法主体形态演变的作用等等。因此，笔者主张，以“税法与私法的关系”为契机，并以社会契约论的合理内核——契约精神为支点，来反思并进而修正和完善我国传统税法研究与实务操作，从而推动我国现代税法学基本理论框架的形成。①

（二）摆脱传统税法研究之“税收学附庸”地位，以“税法与私法的关系”为基础完善中国税法的具体制度——本选题的实践意义

有如前述，传统税法研究由于缺乏自身合理的理论基础的支撑，因此表现为对税收经济学从理论到制度几乎是不假思索的、完全的照搬照用，以至于“税收学附庸”地位成为其一贯的“特色”，直至今日，这种“寄人篱下”之地位仍然未有大的改观。如果说，以“税法与私法的关系”为契机建立起中国税法研究基本理论框架是其真正作为一门“独立学科”、并完成由传统向现代转变之任务的根本标准的话，那么，能否以“税法与私法的关系”为基础完善中国税法的具体制度则是其脱离税收学附庸地位的具体表现。

无法回避的现实是，在市场经济不断完善，民商事主体形态日益增多，民商事交易形式逐渐多样化的今天，依然“植根”于税收经济学的税收制度在保障纳税人基本权以及有效发挥其财政作用等方面，都显得有些力不从心。所以，一方面，税法要充分尊重私法自治，在准确理解和适用私法制度的前提下设计税收的主客体、环节、征管等具体制度，合理分享私法主体的经济收益；同时还要正确处理私法主体权利与国家征税权力之间的关系，避免国家税收以“社会公共利益”的名义不正当地侵入私法领域，限制或剥夺私法主体的“个人经济利益”，扭曲商品的流转关系从而破坏作为租税国家之经济基础的市场经济关系。比如，借鉴私法中的债法理论与制度分析税法上的税收债权债务，如何在确保税收优先权的同时减轻其对私法担保物权制度的冲击，如何运用法人本质学说合理解释双重征税问题等等。另一方面，在民商事主体滥用私法自治，以脱法行为逃避税收负担（即租税规避行为）的时候，税法则要在其制度中充分结合某些私法制度，例如法人格否认制度、代位权和撤销权等，透过私法行为的表面发现其实质的经济意义，并课以准确的税负（即实质课税原则），体现国家“公权力”对社会“私权利”的合理干预。

总之，以“税法与私法的关系”为基础完善中国现代税法具体制度的意义，不仅在于确认和保障作为纳税人的私人经济主体的合法权利，约束和规范作为征税主体的国家和征税机关的征税权力，更在于在市场经济条件下，如何寻求纳税人权利与租税国权力在法治层面的协调和一致，从而使税法与私法能够统一于法治国的宪法指导理念之下。

（三）超越传统税法研究的学科局限，拓宽研究视野，以“税法与私法的关系”为起点开展多学科、多层次、多角度的综合研究——本选题的方法论意义

一个学科要从“独立”走向“成熟”，“当然要致力于本部门法、本学科研究，要‘钻进去’；但也需要顾及相关和相邻的部门法和学科，要研究它们的相互关系，为此，有时需要‘跳出来’，站在更高、更广的角度统观整个法的体系和法律学科体系的全局，在全局中把握…”①。传统税法理论研究者由于其自身知识结构的局限，并受长期以来注释法学和服务法学的驱动，以及依附于税收经济学研究的惯性作用，偏重于对税法作（税收学意义上）制度层面的建构和释义，淡化、忽视甚至回避了有如税法的起源和本质等根本性的基本理论问题，更遑论与其他法学学科的交叉、融合分析与比较研究，并未形成自身系统的研究方法。

仅仅局限在某一部门法自身，容易使研究陷入“规则解释”或“注释法条”的简单表层，对理论研究虽有必要，但不应成为研究的唯一方式甚至全部内容。特别是对于税法学这样一个年轻的学科，在比其他成熟学科晚了几十年、甚至成百上千年发展的劣势下，要想尽快赶上，必须首先在研究方法上要成熟起来。事实也已证明，中国税法学要由“传统”走向“现代”，就不能不正视其与他法学学科，比如法理学、宪法学、民商法学、行政法学、诉讼法学、国际法学等，甚至是政治学、社会学、经济学等非法学学科之间的广泛联系。我们不妨就以“税法与私法的关系”研究作为中国现代税法学研究方法系统化的起点，而且也是其理应起点。这种“关系研究”在方法论上的定位主要就是“比较”。例如，纳税人与私法上的“人”、税收债权债务与私法上债权债务的异同，当私法上的所有权与税法上的所有权不相一致时对纳税人的确定等等。其实，即使是以“税法与私法的关系”为中心，也不可避免地会涉及到税法学与其他法学学科之间关系的探讨，这种“关系研究”又不仅仅限于比较，还包括对其他学科理论的引入和借鉴。无论如何，笔者都希望能通过税法与私法之间的“关系研究”带动对税法与他学科之间广泛关系分析的全面展开，从而拓宽现代税法学的研究视野，开展多学科、多层次、多角度的综合研究。

四、结 论

物质财富——财产，不仅为人民生存之根本，亦为国家发展之基础，其对二者之重要性本难分轩轾。民富才能国富，倘私人财产得在为法所承认并保障之基础上，通过自由市场体制而流转获利，则国家以“公权力”为后盾，凭“公共利益”之名义分享私人财产之收益以支国用，倒也是天经地义、无可厚非。相对于人民而言，国家总是居于强势地位：国家是一种“从社会中产生但又自居于社会之上并且日益同社会脱离的力量”，“国家的本质特征，是和人民大众分离的公共权力”②；而公共利益一旦从个人利益中分离出来也具有了相对独立性，与作为个体的单个社会成员来说难以形成直接的一一对应关系（此即税收之无偿性所在）。因此，本应为一体之国家及其利益与人民及其利益又分离开来。公共利益虽应优于个体私人利益，但其前提在于，个体私人利益获得了相应足够的保护，但在我国目前税法中却付之阙如；从某种意义上来说，也削弱了私法对财产权的保护。症结就在于传统税法尚缺乏对“（私人）财产权的确认和保障”之理念。

从市场经济对财产所有权之确认，以及依法治国（依法治税）之宪法意旨对权力掌控之角度来看，税法与私法之关系，本质上应为统一。传统税法研究既将“确保国家财政收入和经济的高效运行”作为其自身立场，因此必然以侵犯纳税人的（财产）权利作为代价，于是作为“侵权法”的税法与作为“维权法”的私法难免产生对立。如果将税法的基本立场转变为“以纳税人（财产）权利为中心”，则税法与私法之关系自可一统而无疑义。此一立场之转变，在立法方面，应以税收法定主义作为宪法性原则之明定为先声；在理论研究方面，或可以笔者主张之“中国税法之现代化”为目标；在实务方面，不妨以税法对私法制度之引入与借鉴为途径。

反观当今税法学研究最为发达的德国和日本，基于不同的学科角度对税法的研究甚至已经形成了不同的流派：在德国，有以奥特·麦雅（Otto Maery）为代表的租税权力关系学派，以阿尔巴特·亨塞尔（Albert Hensel）（一译“海扎尔”，故又被称为“海扎尔税法学”）为代表的租税债务关系学派；①在日本，有田中胜次郎的官僚税法学，中川一郎的市民税法学，北野弘久的税法解释学（亦被称为宪法税法学或“北野税法学”），②金子宏则以“税收法律关系”为主线、注重从私法角度对税收实体法作了阐释。在我国，税法最先进者应属台湾地区；台湾学者的最大功绩就在于引入了德国和日本的税法理论与制度，并以此为基础使台湾地区的税法与私法在理论和制度方面都达到了比较和谐的统一，同时也就深化了税法理论、完善了税法制度。相较之下，我国大陆地区的税法学研究不禁让人有些汗颜。如此，则“税法与私法关系之研究”不失为一契机，或可改变中国传统税法研究不合法理、落后时代的旧貌，若进而还可迎来中国现代税法学之新颜，乃至百家争鸣、流派纷呈之势，则幸莫大焉。

( 作者系武汉大学法学院博士研究生，指导教师：漆多俊教授。

① 参见漆多俊：《论权力》，《法学研究》2001年第1期。

② [日]金子宏：《日本税法原理》，刘多田等译，中国财政经济出版社1989年版，第48页。

③ 本文所谓之“财产权”，泛指以所有权为主的有关财产的各种权利。

① “租税国家”（Steuerstaat，Tax State）一词最早见于德国经济学家熊彼特（Joseph Alois Schumpeter）1918年所著《租税国家的危机》(Diekrise des Steuerstaats)一书；后被日本税法学家北野弘久用来作为指称一国财政收入的绝大部分依靠租税的体制的宪法学概念。参见[日]北野弘久：《日本国宪法秩序与纳税者基本权——租税国家的宪法保障装置》，陈刚、雷田庆子译，《外国法学研究》1998年第2期。

② 葛克昌：《社会福利给付与租税正义》，《台大法学论丛》1996年第25卷第2期，第149页。

③ 参见蔡茂寅：《财政作用之权力性与公共性》，《台大法学论丛》1996年第25卷第4期，第71页。

④ [法]卢梭：《社会契约论》，何兆武译，商务印书馆1980年第2版，第104页。

⑤ 马寅初：《财政学与中国财政》（上册），商务印书馆2001年版，第66页。

⑥ 史际春、邓峰：《经济法总论》，法律出版社1998年版，第195页。

⑦ 徐孟洲主编：《税法》，中国人民大学出版社1999年版，第7-8页。

① 参见余能斌、马俊驹主编：《现代民法学》，武汉大学出版社1995年版，第481-482页。

② 参见史际春、邓峰：《经济法总论》，第196-197页。

③ 参见孙宪忠：《德国当代物权法》，法律出版社1997年版，第23页。

④ 参见舒适：《法国公产制度介评》，《外国法学研究》1995年第3期，第8页。

⑤ 参见马寅初：《财政学与中国财政》（上册），第76页。

⑥ 宋德安、邢西唯：《论“依法治税”》，《人文杂志》1996年第1期，第65页。

⑦ [英]洛克：《政府论》（下篇），叶启芳、瞿菊农译，商务印书馆1964年版，第88页。

① 陈刚：《宪法化的税法学与纳税者基本权——代译者序》，[日]北野弘久：《税法学原论》，陈刚等译，中国检察出版社2001年版，第18页。

② 参见陈清秀：《税捐法定主义》，载《当代公法理论》，台湾月旦出版公司1993年版，第590页。

③ 参见[日]中川一郎：《税法之最高原则与税法之解释及适用》，郑玉波节译，载郑玉波：《民商法问题研究（一）》，作者自刊，1983年第4版，第565页。

④ 参见张守文：《论税收法定主义》，《法学研究》1996年第6期，第59页。

⑤ 据笔者目前所掌握的资料来看，税收法定主义最早是于1989年作为西方国家税法的四大基本原则之一由谢怀栻研究员介绍到我国来的，而现行宪法在1982年制定时当然无从体现尚未有所认识的税收法定主义。参见谢怀栻：《西方国家税法中的几个基本原则》，载刘隆亨主编：《以法治税简论》，北京大学出版社1989年版。

⑥ 参见葛克昌：《社会福利给付与租税正义》，第149-150页。

⑦ 郑玉波：《民商法问题研究（一）》，第547页。

⑧ 正如我们把民商法视为对市场经济关系的“第一次调节”，而把经济法作为对市场经济关系的“第二次调节”一样。如果从所有“公权力”均本源于“私权利”这个角度来说的话，可以认为，公法亦导源于私法，公法对私法领域的介入以及私法对公法领域的渗透，其最终目的都是为了更好地维护“私权利”。参见漆多俊：《论权力》。

① 参见李刚：《契约精神与中国税法之现代化》（未刊稿）。

① 漆多俊：《经济法基础理论》，武汉大学出版社2000年第3版，第10-11页。

②《马克思恩格斯选集》第四卷，人民出版社1972年版，第166、114页。

第7篇：财税制度论文范文

二十世纪八十年代，出现了一批研究汉代财政管理的论著，其中以马大英和周伯棣等学者的研究成果最为突出。马大英在《汉代财政史》第二十四章即“财务行政与上计吏”中分别对“会计年度”、“财政官署与行政”、“调度”、“上计吏”等问题提出了自己的看法。他认为汉代的会计年度承秦制，十月制是会计年度，随着汉武帝改革历制，会计年度也发生改变。因此上计吏的汇报时间不再是十月了。其实，就会计年度而言，武帝改革后仍然实行的是“计断九月”[6]。又，汉代的会计制度还有许多其它的内容，比如会计凭证、会计报告、会计审核项目等，这些问题都有待进一步研究。关于汉代财政官署问题，马先生认为汉代实行的是中央、郡、县三级管理体制，但是江陵凤凰山汉简证明：乡里也有财政支出权限。因此从财政学上讲乡也是一级财政[7]。上计吏是研究汉代财政管理的重要问题，马先生对上计吏的任务、职责以及上计的重要性做了介绍，提出了很多可资借鉴的观点。另外，赵云旗的《中国古代财政管理研究》对整个古代的生财、用财的管理措施进行了概括性的论述[8]。

周伯棣对汉代财政管理也有专论。他从两个方面阐述了汉代的财政管理问题：第一，公私财政的划分；其次，预算会计制度。他说，公私财政划分的创始及其办法，在秦汉以前，国家财政与领主私人的财政几无区别；到秦汉时代，即有区别。可以说，公私财政的划分，为汉代财政的一个特色。东汉以后，虽也有划分的企图，但划分得不是如此清楚[9]。我认为这一传统观点值得商榷。（详论见后，此不赘述）关于汉代预算的问题，由于文献简缺，周先生也没有深入研究。他的结论是：秦的预算无法考究，汉代的预算制度本身亦无可考，但观于成帝责丞相翟方进说：“百僚用度各有数”，则可知预算是有的。虽有预算，事实上又未必严格遵守，故成帝加以谴责说：“君不量多少，一听群下言，用度不足，奏请一切增赋”[10]。由此可见，汉代粗略的预算并不是没有。与预算相关联，也可说与决算相接近者，则有“上计”之制。它与周代的“岁终则会”的精神相仿佛。不过具体说来，它是地方官吏定期向国王报告民户税收数字的账目。这个办法就是：把一年税收预算数字写在木券上，剖而为二，王执右券，官吏执左券，国王根据右券在年终考核官吏，予以升降[11]。我们认为秦汉预算制度，确乎存在，但由于材料缺乏，所以，迄至今日，没有学者专门、系统地研究秦汉预算制度。

尽管系统、全面地研究汉代财政管理的专著还未面世，但是研究财政管理各个具体内容者有之，现在分述如下：

1、如何征收赋税？这是财政管理的基本问题。高敏先生认为，汉代的田租是按亩和产量结合起来征收的。而田亩与产量二者的结合可以在每亩产量上获得统一，这样即体现了租税之法皆依田亩所产的精神，又符合什五税一与三十税一这种按产量征收田租的定率[12]。杜绍顺先生却主张田租定额征收说，汉代田税的定额如果是三十税一，武帝以前是每亩（小亩）约三升，武帝以后是每亩（大亩）八升。汉代的田税定额不是始终不变的，而是随着平均亩产的提高而提高的。也就是说汉代田税采用的实际上是定额制而不是分成制。国家根据平均亩产量决定每亩征收定额，地方上再根据土地贫瘠定出品级，但平均起来与国家规定的定额相等[13]。谷霁光和黄今言老师认为，汉代田租征收办法是，既基于地，又基于户，基于户是实[14]。刘华祝老师认为，汉代田租按照比例税制征收，即“按照田亩单位面积产量计征”[15]。日本学者对汉代田租征收制度也多有研究，木村正雄认为秦汉的田租属于生产税性质，而平中苓次认为是地租。（日）纸屋正和在论证秦汉的田租率时和吴慧的观点相同，即汉武帝时期田租率为“百一而税”[16]。以上这些学者的研究立论鲜明，论证缜密。但由于近些年来出土了很多新的简牍材料，为笔者进一步研究这一问题提供了条件。

李剑农先生在《先秦两汉经济史稿》[17]中认为，武帝以前赋税种类有田租、算赋口钱和更赋三种。田租是三者当中最重要的，是国家财政收入的基本项目。算赋和口钱可称为人口税，似为武帝之创制，更赋为“力役之征”，盖以沿秦旧制。高敏先生讲，汉代赋税名目繁多，然大别之，不外乎赋、算、租、税四大类别。所谓赋，包括算赋、口赋、更赋、献费，大都是按人口征收的税，所纳均为钱币。所谓算，包括算訾、算缗钱、算财产等项目，一般以钱币纳税。所谓租，则包括田租、假税、刍?税，除田亩附加税是按亩征收钱币外，其余都收实物。所谓税，则包括关税、盐铁税、酒税和渔税等，其征收办法一般是按所税物品的数量计算的，也以征收钱币为主[18]。蒋非非老师详细地考察了江陵汉简关于算赋征收的时间问题，其观点为：汉简所记录的各月算赋是预征数目，正式收齐上缴仍然在每年八月至九月，因此八月算民制度是存在的[19]。然韩连琪则对口钱是汉代未成年人交纳的税目提出了新见，他认为，元帝以前从三岁开始征收，自元帝时起七岁起征，成为定制。但到东汉末年已由七岁降为一岁起征[20]。而钱剑夫则认为，在武帝以前就有口钱算赋，口钱由三岁至十四岁，人出二十钱。武帝时加二十三钱，至元帝时贡禹请将征纳口赋的年岁由三岁改为七岁，并成为两汉口钱起征年限的定制[21]。

关于赋税数额问题，韩连琪认为，高帝十一年前赋无定额，高帝十一年后，赋额为六十三钱，文景时赋额为四十钱，武帝时始赋额确定为百二十钱[22]。日本学者加藤繁认为，宣帝甘露二年以前除文帝时四十钱外，“赋额”一般为百九十钱，宣帝甘露二年至成帝建始二年，“赋额”为百分之六十钱，成帝建始二年后“赋额”为百二十钱[23]。高敏强调，汉初每算的固定数量既不是《汉律》所说的一百二十钱，也不是孝文时“民赋四十”，更不是加藤繁所推算的数字，每算应当是二百二十七钱[24]。岳庆平老师认为，汉代狭义的“赋额”是指上交赋额，是取民之赋额的一部分。上交之“赋额”存在一个演变过程；高帝四年至十一年并无定制，高帝十一年始为六十三钱；文帝、景帝时减为四十钱；武帝时升为百二十钱，此后基本固定，终两汉之世，除偶然减免外，未再变更。广义的“赋额”，指取民之“赋额”，其中包括以各种名目向十五至五十六岁的成年人征收的所有人头税。赋额中的一部分上交中央，另一部分用于地方开支，取民之“赋额”从无定制，因地而异[25]。李孝林在《世界罕见的赋税史实物———凤凰山10号汉墓简牍新探》一文中讲，市阳里二至六月每算共征收227钱,由于包括地方征收的杂税,显然大大超出应缴中央的算赋“人百二十为一算”，献费是一次性的,按人头摊派,于十月朝献,有别于算赋。从朝献时间看,似应在七、八月份向居民征收，四、五号牍故无记录[26]。

工商税的征收，是向从事商业、手工业和高利贷活动的人征收的一种税[27]。高敏先生在《秦汉赋税制度考释》中认为，算缗钱是新增加的一种国税，秦代有无“算缗钱”的制度，从现存中料中尚无法确知，但汉代则确实施行了这种对缗钱的储存者课税的制度。算缗钱是武帝新增加的一种国税，它与向工商业主征取的财产税不同，不能混为一谈[28]。黄今言老师说，算缗钱是由过去的现金税演变而发展成为财产税。算缗钱可能只是对工商主的“储钱”课取现金税。随着汉代政治经济形势的发展和“抑末”措施的加强，算缗钱的性质便随之发生了变化，过去的现金税，发展成为带有财产税的意味了[29]。田泽滨在《汉代的“更赋”、“訾算”与“户赋”》中认为，“訾算”并非征收农户的财产税，它同“訾选”用人有关，也同维护小农经济的根本政策有关。不过，应该指出“訾算”虽非征收财产税，但按“訾”区分为“高訾”、“中訾”、“訾不满二万”等类别却与徭役的征敛相关[30]。

在假税的征收方面，钱剑夫认为，假税是汉代独有的一种赋税，其实就是公田的田租。因为这种土地是暂时或有一定年限借给民耕种，实际上是租给农民耕种，汉王朝就是大地主，耕种公田的农民就是它的佃户。因此，所收的田租就别名“假税”[31]。黄今言等主张，汉代官府把公田出租给贫苦农民耕种，叫做“假与”，因此，这种租种公田者向官府缴的税便叫“假税”，其实质是国家向农民课取的地租，同“三十税一”的田租是不同的[32]。祝瑞开在《汉代的公田和假税》中讲，“假税”和封建自耕农民向政府交纳的的“租赋”是不同的。后者在通常情况下，向政府交税三十税一或十五税一的田租和算赋、口赋、并服一定的劳役。“假税”通常在百分之五十以上，剥削量远远超过了自耕农的所谓田租[33]。韩养民认为，汉代的假税，很可能是行“三十税一”的税额，“假民公田”不是从增加国家财政收入着眼，而是安置流民的措施之一，在这种情况下，假税的税额不会过高，很可能实行“三十税一”，它同自耕农的田租一样，在一定时期、一定范围内也可以减免[34]。

2、汉代财政支出包括军事支出、皇室费用、官俸支出、工程支出、社会救济、科学文化支出等。比较系统地研究汉代财政支出管理的学者有加藤繁等日本学者和国内学者马大英等。加藤繁对汉代的财政支出问题的研究侧重于帝室财政，他将帝室财政支出分为：膳食之费、被服之费、器物之费、舆马之费、酱药之费、乐府及戏乐之费、后宫之费、铸钱之费、少府水衡的杂费、赏赐之费等。然后对皇太后、皇后、太子费用支出办法进行了论述。他认为，所谓“共养”“劳赐”[35]虽然是帝室财政支出的二大宗，但是属于广义“共养”的一部分，如宫殿及其营造费却置于皇室财政支出以外。御用的马匹由少府和水衡饲养，其费用当然归帝室财政负担，但其马匹却从太仆所掌握的诸厩或三十六苑供给补充。与此相反，天下流通的钱币铸造费则由皇室财政负担。天地祭祀由太常管辖，其费用归大司农支付，但祭祀所用的牺牲却由水衡都尉所掌握的上林苑供给[36]。加藤繁也承认，帝室财政与国家财政在细目上有区别。帝室财政支出主要有共养与赏赐二部分的支出。从帝室财政支出来讲，加藤繁考察较为细致，所列细目详细而具体，但是缺乏对相关管理措施的论证。对于国家财政支出问题，他在结论中做了补充说明，并将之归纳为：在京官吏的俸禄支出（不包括少府、水衡的俸禄支出）、祭祀之费、土木之费、军队供养之费、军用车马武器之费、京师诸机关的事务费等。关于这些支出问题的研究，日本的学者成绩斐然，比如越智重明的《关于汉代的财政》[37]、楠山修作的《汉代的国家财政》等[38]尤以山田胜芳的研究最为深入，他的《对汉代财政的一个考察》、《汉代财政制度变革的经济要因》、《前汉武帝时代的祭祀和财政—封禅书与平准书》、《王莽时代的财政》、《后汉的大司农和少府》和《前汉武帝时代的财政机构》等文章对汉代的财政管理及其支出提出了一系列的观点，但综观之，则基本上还是加藤繁的观点及论述框架，也没有就财政支出的过程、办法等问题进行解释[39]。

国内以马大英为代表的研究成绩最为瞩目。他认为，汉代财政支出基本上分为皇室支出和国家支出两大部分。前者指皇室及其家用的生活费及为维持皇帝权威的一些赏赐等支出；后者指维持国家政务的各项支出。在前汉，国家财政和皇室财政是分开的，皇室支出的无限扩张，侵蚀了国家财政，酿成国家财政的困难。孙翊刚的《中国财政史》将汉代的财政支出分为军事支出、皇室费用、官俸支出、工程支出、社会救济和科学文化支出等项目[40]，他也是分门别类地列出了汉代的各种支出细目，没有对管理上的措施进行研究。黄天华的《中国财政史纲》[41]也仅仅对支出项目进行了列举。

3、会计与财政监督。郭道扬的《中国会计史稿上册》对汉代的会计制度做了比较全面的研究，他的立论和实证的治学方法，为他的研究奠定了坚实的基础。他将汉代的会计分时断进行论证，主要探讨了汉代的财官与财制、官厅会计方法、民间会计、汉代的会计理论、司马迁关于财计方面的议论、桑弘羊关于财计方面的议论和王莽关于财计方面的议论等问题[42]。他的这些论述具有深厚的会计学基础以及扎实的史料功底，故而提出的论点独具匠心。杨时展评论说，他利用睡虎地秦简、居延汉简、流沙坠简、汉晋西陲木简等第一手资料，令人佩服地勾勒出了中式会计发展的大体轮廓，这种以出土文物为基础，旁及万家史籍而写出的学术成果，至今还不多见[43]。然而，汉代的调书、簿籍等与会计凭证、会计报告和会计项目等的关系如何？与财政监督有什么关系？这些问题郭先生没有详论。李均明的《汉简会计考》在郭道扬的研究基础上对汉代的会计方法提出了自己的看法[44]。李孝林的《世界会计史上的珍贵资料》一文利用江陵凤凰山汉简详细地论述了江陵汉简簿籍史料的作用以及复式计帐法的具体情况。[45]

有关财政监督方面的研究长期以来重视不够，只有一些监察、审计通史和相关的专门史对之略有涉及。如杨宽的《战国秦汉的监察和视察地方制度》[46]，方宝璋先生的《中国古代审计史话》[47]，肖清益、谭建立的《中国审计史纲要》[48]等。方宝璋认为,中国古代有三种类型的审计活动,即财政财务审计、财经法纪审计、对官吏经济政绩的审计考核。他在《论中国古代监审一体制度的演变和特点》一文中认为，中国古代监察与审计一体的制度从秦汉开始已系统建立,历经两千多年的演变与发展,一直至明清时期。监审一体的机构地位高、权力大,直接属于皇帝指挥,独立性强,在吏治中发挥了重要作用[49]；王春知的《秦汉监察制度的形成》详细地论证了秦汉之际监察制度有其自身产生的原因、机构设置、职权范围和运转机制等内容。秦汉时期的统治阶级,通过监察制度这个制衡杠杆,去调节皇权与相权、中央集权与地方分权等之间的关系,去监察国家机关和国家官吏执法守法与违纪违法,忠于职守与渎职失职,从而使国家机器按照统治阶级的意志顺利运行[50]。关汉华的《试论两汉监察官员的选任制度》对两汉时期监察制度的重大变革、监察官员的选任方式与途径、选任的标准与条件、考核与管理等进行了全面的探讨与论证[51]。孔令平、朱云峰等在《浅谈汉代的审计》中简略地概述了汉由御史府兼管审计工作的情况[52]。

总地说来，所有的这些成果，都从不同的方面在不同程度上对汉代的财政管理的研究上做出了自己的成绩，大大地丰富了我们对汉代财政管理方面的知识。但是，毋庸置疑，过去的学者对汉代的财政管理的研究仍然存在缺陷。

首先，大部分研究缺乏出土文献的佐证。二十世纪二、三十年代，胡钧、徐式庄、常乃德、刘秉麟、杨志濂和刘不同等先生在探讨汉代财政管理的过程中由于受时代的限制，基本上使用文献材料去论证各自观点。即使是二十世纪八十年代出版的《汉代财政史》、周伯棣《中国财政史》等也没有充分利用秦汉简牍材料，故而对很多问题的认识存在缺漏。建国以后出土了大量秦汉简牍材料，如秦汉魏晋出土文献、天水放马滩秦简、大通上孙家寨汉简、尹湾汉墓简牍、敦煌悬泉汉简、长沙走马楼三国吴简、云梦秦简、居延汉简等，为重新认识汉代的财政管理提供了条件。再者，考古材料还必须与文献材料紧密结合，才能得出科学、缜密的结论。比如：

未得四月尽六月积三月奉用钱千八百，已得赋钱千八百。 《居延汉简释文合校》[53]82.33（第146页）

未得四月尽六月，积三月奉用钱二千七百，已赋毕。 《居延汉简释文合校》4.20（第6页）

这些简牍反映了汉代地方俸禄支付的情况，通过简文我们似乎可以看出：汉代的俸禄不是按月发放的，其中存在多种形式，也有学者就此撰文论证。其实，汉代官俸就其制度而言是按月发放的，阎步克老师利用大量的史料考证，并得出结论：“月俸乃是最基本的制度规定。”[54]因此，对一些材料还有进一步辨析考证的必要。

第8篇：财税制度论文范文

内容提要: 现代国家源起于现代意义的税收，税所具有的“公共对价性”、“非营利性”与国家的“民主法治性”结合而成税收国家，税收国家必须反映“公共目的”及“国家目的”的两个面向。没有税收国家，就不可能有以经济自由为中心的实质法治国家；反之，税收国家须营造一个完善法治的构造。税收国家的法律主义、平等主义和人权主义原则起源于财政民主理念，以此为导引完善财政立宪制度、财政分权制度和相关程序制度，由此为税收国家权力运作设定一个起码的边界。

一、税收国家的理论线索

“税收国家”(Steuerstaat， Tax State）的概念最早来自于奥地利财政社会学家鲁道夫·葛德雪(Rudolf Goldscheid) 1917年《国家资本主义或国家社会主义》[1]一文中，主张税收国家作为“自然社会发展的结果，将会是国家向人民的需求愈趋减少，而给予人民者，却愈益增加”。[2]

葛德雪的观点在西方经济学界引起了极大的争议，许多经济学家纷纷撰文反驳，其中美籍奥地利经济学家约瑟夫·熊彼特（Joseph Alois Schumpeter)1918年的《税收国家的危机》(Die Krise des Steuer-staat）最具代表性。熊彼特从税收国家的源起、本质与界限论述了税收国家的相关问题，希翼建构一套税收国家理论，并据以克服当时所谓“税收国危机”之困境。[3]他论证现代国家源起于现代意义的税收范畴，共同的需求是税收的来源，它使税收成为一种必需。税收具有“共同对价性”（本质）、“非营利性”（界限）与国家之民主法治性相结合而成税收国家；税收国家的建置原则，必须反映在“公共目的”以及“国家目的”的两个面向。[4]税本身有其界限，而不容逾越。当国家产生异化，逾越了税收的界限，则税收国家将失去存立基础。税收国家的界限，乃在于国家目的逐渐反客为主，而滥用租税之目的，导致目的与手段之间的对调，前因与后果的脱勾。[5]

熊彼特得出：国家的起源与税有关；国家的灭亡或结束也应该与税有关；国家的自治也与税有关。这不仅是因为支持国家正常运转的官僚体系就是随着税收体制的建立而建立起来的，而且更重要的是，国家必须存在于保障个人利益有效运作的私人经济基础上，国家借助财政可以日益扩大其管辖权，并把其意志逐渐渗透到市场经济活动中。“一旦税收成为事实，它就好象一柄把手，社会力量可以握住它，从而改变社会结构。”[6]在此基础上，熊彼特运用了葛德雪所提倡的财政社会学观点，得出以下结论：“财政的历史能使人们洞悉社会存在和社会变化的规律，洞悉国家命运的推动力量。”[7]财政体制与现代国家制度有着密不可分的联系，以至于可以把现代国家直接称为“税收国家”。[8]

德国学者约瑟夫·伊森斯（Josef Isensee）曾进一步对税收国家的个别特征和要件进行详细总结，提出税收是现代国家主权之表征，税收国家乃现性国家之特征，就民主国家而言，税收非仅为政治上现实，而实寓有宪法上理念。[9]

“税收国家”这一概念后为世界范围内财税法学界普遍使用并为中国学者日益接受。日本税法学家北野弘久用税收国家作为指称一国财政收入的绝大部分依靠税收的体制的宪法学概念，强调将宪法视为规定租税国家的税收方式和使用方法的法律规则。[10]他认为21世纪的国际社会将以税收国家为中心，和平福利社会的宪法格局是世界潮流。[11]

我国台湾葛克昌教授亦认为从某种意义上说国家的本质即为租税，租税是国家的象征，租税国家与“所有权国家”是私有经济体制和国家经济体制之根本抉择。[12]国家财政收入依赖税收，对于纳税者以其自由交换而产生收益，再由国家通过征税“分享”之。所以，“国家自己不必取得公有财产或经济公营事业，财产与营业得以完全私有，国民之纳税义务本质上是其营业自由与职业自由之对价。没有纳税义务，就不可能有经济自由。”[13]故国家实为“无产国家”，意指国家无产、而私人有产，国家藉由征税分享私人之经济收益以为国用，又可名为“租税国家”。

二、税收国家的逻辑起点：税奠定国家基础

“为何要课征税收，其正当根据是什么，这是在税收的历史上，很早就一直阐述的问题。它与如何看待国家的本质，具有十分密切的联系。”[14]税收国家权力如何受到限制？如何划分？税收国家的边界和原则为何？人民可否及如何对自己的财政权利实施救济？这都同国家观念有关。因此，从税与国家之间关系入手，是深入理解国家本质的最佳途径。关于现代意义的税与现代的国家起源的问题，几个世纪以来产生了众多学说：流行于17世纪的公共福利说认为，国家的职能是满足公共需要，增进公共福利，个人纳税是为满足私人欲望而购物时所支付的价款；发端于18世纪的交换说，以社会契约论和自由主义的国家观为基础，认为国家和个人是各自独立平等的主体，国民因国家活动而得到利益，理应向国家纳税以作为报偿，因而税收体现的是国家与国民之间的一种特别交换关系；[15]起源于19世纪英国、发展于德国的义务说，最终以黑格尔的国家有机体学说为基础，认为个人生活必须依赖国家的生存，为了维持国家的生存而纳税，是每个公民当然的义务；盛行于20世纪的经济调节说，与凯恩斯主义一脉相承，认为由于存在市场失灵，市场机制不能进行资源的有效配置和公平分配社会财富，因而需要社会经济政策予以调节和矫正，而税收是国民经济运行和社会分配的重要手段。马克思认为“税是喂养政府的奶娘”[16]，“赋税是政府机器的经济基础，而不是其他任何东西”[17]，“国家存在的经济体现就是捐税”，[18]同时也指出“从一个处于私人地位的生产者身上扣除的一切，又或直接或间接地为处于社会成员地位的这个生产者谋福利。”上述各学说理论基础、逻辑风格各异，有的充满了社会学概念，有的具有鲜明的经济学意义，有的富有浓厚的政治学色彩，但殊途同归，受其启示和诱导，可以理性地认同这样的逻辑和结论：税与国家相伴相随产生，国民通过纳税支持国家满足公共需要、增进公共福利、执行公共职能、履行公共责任，才能有国防、公共安全和公共基础设施，所以“国家的主要任务在于提供安全与公正，故首须建立起无对价之租税体系，以取得财源；然后再建立起法律体系，以规范及保障人民的资源分配及权利义务关系。”[20]现代国家之所以会成为税收国家，不仅是由于税在国家财政收人体系中占有了非常重要地位和作用，更为重要的是，在确保私有财产权的税收国家中，国家不占有主要生产资料，财政收入必须仰赖公民的财产牺牲。公民的同意纳税或拒绝纳税，构成一国发展的基础，公民权利也由此对国家权力形成制约。因此在税收国家中，税的公共对价是国家财政权必须以实现和保护财产权为目的。类似的逻辑推理和结论使现代国家的税收国性质不容置疑。其实，现代国家的税收国性质，早有卢梭认为：“在全世界的一切政府中，公家都是只消费而不生产的。那么，他们所消费的资料从何而来？那就是自其成员的劳动。正是个人的剩余，才提供了公家的所需。”[21]

在这种意义上，税收国家也可称为无产国家。[22]税收国家本身是“无产”的，而“私人”是“有产”的，国家为维持其存续和运作必须通过税使社会财富从私人领域向公共领域转移，即所谓的“藉由征税分享私人之经济收益以为国用”；[23]在此基础上，国家才能为公众提供公共产品。如果国家占有主要生产资料，靠自营而获得财政收入，人民的权利对国家权力不仅难以制约，相反还会对其产生敬畏和顺从。于是，权力扩张的冲动难以抑制，权力滥用的问题也会随之产生，导致人民权利被挤占、侵犯和剥夺。“所谓租税国，乃相对于所有权者国家、企业者国家而言，是指以租税为国家主要收入的国家。在租税国中，课税不但是国家收入之合法形态，也是唯一之合法形态。除非公用事业及其它独占性企业，国家原则上不得从事营利活动；非有特殊法律的依据，非租税之其它公课，不得成立。”[24]

发展至今，税收国家作为现代经济化国家的一种形态，是国家发展到现代社会的产物，它着重强调税既奠定国家存在的经济基础，又是奠定宪政的基础，[25]税收国家是从财政角度对国家形态进行的界定。从财政宪法的角度而言，国家行为的全部内容无非在于财政支出、财政收入和财政管理三项，因此，政治国家的另一面即为财政国家，税收国家是在财政国家模式下从收入面对国家进行的定位，与之相对应的还有“公债国家”的提法。[26]公债收入也是变相的税收收入，因为公债最终要靠税来偿还。因此，“公债国家”只能用来分析一种税收国家的非正常状态，相比而言税收收入是最稳定、最可靠的，在各种收入形式中也是最适合现代国家的。

“征税的权力事关毁灭的权力”，[27]国家财政权与人民财产权间存在着明晰边界，现代国家不可能再通过暴力方式攫取私有财富。德国海德堡大学著名税法学与宪法学教授保罗·基希霍夫（Paul Kirch-hof）在《如何对抗国家这头税捐怪兽》一文中提出半数理论（Halbteilungsgrundsatz) [28]，认为课税权之范围，必不能超过人民财产收益之半数，否则将与宪法保障财产私用性之理念有违；进而认为，比例原则在税法领域的适用，必须具体地呈现出半数原则的意涵，以认清租税国家的界限。[29]私有财产权和国家财政权是对立统一的：对立的根源在于经济资源的稀缺，无论是私有财产权还是国家财政权，其共同指向的对象就是公民个人的财产利益，体现了公权力对私权利的干预；[30]国家财政权与纳税人财产权的统一体现为，“物质财富首先是以公民劳动成果的形式存在的，然后才有国家这个公共机构加以提取。也就是说，公民权利是公民劳动成果的转化或派生形式，国家权力则是国家以税收等法定形式抽取自公民社会的物质财富的转化形式。”[31]如同私有财产权是个体的最基本权利一样，国家财政权也是一个国家最基本的权力，是国家的“生存权”，私有财产权与国家财政权均应得到法律的保护。在税收国家中，财政权的行使还可能带来公民财产的增长。例如，财政补贴和社会救济等财政支出，可以直接增加人民的财产权利，而因财政政策的促进所带来经济增长，也会使人民获得财富增值的机会，从而间接增加人民的财产权利。在这一过程中，涉及私人的财产权利和国家的财政权力，前者是私权利，体现的是私人利益，后者是公权力，体现的是国家利益和公共利益。赋税方式的适用意味着国家对于财产权作为宪政在先约束的认同，因此那种“普天之下，莫非王土；率土之滨，莫非王臣”的极端专制政体就丧失了存在的经济基础，而建立在国家公权与公民私权合理制约和公平基础上的法治就有了用武之地，而法治的精神正是“权利至上”，法治国家也就成为税收国家的应有之意。

三、税收国家的先决条件：实质法治国家

现代国家作为税收国家，在放弃由自己占有并经营财产以获得收益（财政收入）、即所谓“所有者国家或企业主国家”角色的同时，必然要通过税法制度“分享”私人经济主体的经济收益以维持国用；而私人经济主体欲安全享有其财产，并通过自由经济体制加以经营盈利，就必须付出一定的代价—纳税，以获得国家的保护。在税收国家中，公民同意是财政权的合法性基础，财政权必须以保护财产权为目的，也就是说公权力来自于私权利并服务于私权利，同样财政权来自于财产权并服务于财产权，简单地说，就是取之于民，用之于民。现代国家有“取”与“予”之两面，然不论“取”或“予”，都应遵循“法治国家受其基本权及法治原理拘束，原则上须保障私有经济秩序，由于此种保障之限制，国家之财政需求，不得不主要依赖人民纳税。国家收入取之于税，国家无须拥有公有财产，或经营公营事业，财产与营业得以充分私有……没有纳税义务，即不可能有经济自由；不存在租税国家，就不可能有以经济自由为中心之实质法治国家。”[32]

“租税是法律的创造物”、“无法律则无课税”等至理名言是税收领域法治理念的浓缩。[33]现代以来，法治理念普及于公共生活诸领域。[34]实行普遍的依法而治（rule by law）意味着掌权者受其自己制定的法律的约束，虽然他们可以合法地改变法律，但在法律改变以前，必须服从法律“必须在法律之下统治（rule under law)，承认法律高于一切权力，才能达到法治（rule of law)。”[35]

从法理层面上看，税的征收和使用都具体体现为一种国家权力，无论是征税权还是用税权都摆脱不了权力会被滥用的危险，并且相对于这种权力，纳税人的权利往往处于弱势。国家的征税权是对公民财产权的侵入，征税权的不当行使和用税权的偏颇都将损害纳税人的权利，具体表现为：征税权的滥用会造成对公民财产的侵害，进而影响纳税人的生活、家庭、投资等等；用税权的偏颇将会造成公民对福利的非公平分享，进而影响税的目的的实现。这两者最终都会造成对纳税人基本权利的侵害。

私有财产权和国家财政权是公民权利和国家权力在财政领域的体现。为防止财政权的滥用，必须以权利制约权力，而所有这些都需要法治的保障，税收国家要在法治层面实现财政权（公权力）和财产权（私权利）的良性互动，减少矛盾，增加和谐。“法治的实质必然是：在对公民发生作用时（如将他投入监牢或宣布他主张有产权的证件无效），政府应忠实地运用曾宣布是应由公民遵守并决定其权利和义务的规则。如果法治不是指这个意思那就什么意思都没有。”[36]

为保障税的现实正当性，国家必须确立和张扬法治理念：未经人民或其代表同意，不得征税、收费或以其它形式剥夺公民、法人和其它组织的合法财产，无代表则无征收；财政税收制度由国家立法确立，所有财政税收行为必须依法而行，无法律则无征收；无论税收还是财政支出包括抽象的行为和具体的行为，都应当纳入司法审查的视野，无救济则无税收。只有法治国家规范政府财政收支行为，保障公共财政的良性运行，在此基础上增进政府与公众、公共利益和私人利益之间的协调，把政府与公众之间“命令与服从”的对抗关系转变成“服务与合作”的信任关系。在公共利益和私人利益之间发生冲突时，就要对利益进行权衡，比如国家只有从私领域征税才能获得财政收入，才能有效提供公共产品，但有限的经济资源对低收入人群又极其重要，因此国家在征税时就需要考虑纳税人的生存权、发展权等。

德国行政法学家福斯朵夫（Ernst Forsthoff）于《社会法治国之概念与本质》一文中断言，“所谓现代法治国家成为社会国家，主要系以税收国家之形态表现其功能。”[37]税收国家是法治国家即宪政国家的经济基础和先决条件，现代民主法治国家基本人身、财产权利之保障以国家财政需求借由税收供应，作为成立之前提。换言之，税收不仅系个人为享有其经济自由法律保障，所提供之代价，也是整个经济社会体制存续、发展的根本。因此，有学者指出，“宪政国家，特别是实质意义之法治国，本质上须同时成为租税国家。”[38]因为国家财政收入由租税取得，国家自身不必保有国有财产或经营公营事业，财产及企业得以归属私有，人民取得私有财产后之纳税义务，即为取得营业自由与职业自由之对价。没有纳税义务，就不可能有经济自由；没有租税国家，也不可能有以经济自由为中心之实质法治国。特别是现代法治国，同时要成为社会国家（社会法治国），不免有其捍格紧张之处：因社会国以调整现实社会不平等为己任，勇于打破社会现状；而法治国以保障个人自由财产为前提，势必承认并保障现实不平等社会现状。法治国保障经济上自由权，本以排除国家干预为目的；坚持法治国保障，亦不免使社会国积极干预理想为之落空。然而透过租税为中介，人民经济自由除依法纳税外得免于国家干预；另一方面个人经济自由禁止国家干预之堡垒，亦因纳税义务得斟酌社会国目标而打开一缺口，国家藉由累进税率、社会政策目的租税优惠、遗产赠与税制以及量能负担原则贯彻等调整，得以闯入并重组社会之财货秩序。故社会国家理想，要同时维持法治国传统，只有以租税国型态，表现其功能。[39]

从最终意义上讲国家的根本任务也就是财政的任务，税收国家从国家收入面观察体现为“税收国家”，从国家支出面观察体现为“给付国家”，税的征收和使用在国体上归于统一。在厉行法治的国家，要求控权制度的存在、权力制衡原则被遵守，财政这种公共经济行为是基于一国宪法所定的国家根本制度和根本任务，依照符合宪法准则和精神的法律的规定而进行的，是在一国的宪政秩序和一定的法律框架范围内所为的行为。这种行为具有宪定性、法定性：一国宪法所定的国家的根本政治制度、经济制度、社会制度决定着该国财政体制和财政活动的基本框架和根本程序；一国宪法所定的国家的根本任务决定着该国财政支出的总的支出目的和支出原则，而合宪的法律和法规则决定着财政收支活动的具体收支范围、收支规则和程序。

四、税收国家的法治构造

在现代“租税国家，宪法政治的内容归根结底表现为如何征收租税和使用租税。人民的生活、人权与和平基本上都由征收和用税的方法决定，这一点也不夸张。”[40]税收国家须营造一个完善法治的构造，为权力运作设定一个起码的边界，使其不至于随心所欲、无所顾忌。根据“理念—原则—制度”的逻辑关系，理念是制度的精神和灵魂，原则是制度的铺垫和主线，制度是理念的物化和原则的延展。在法治、平等和人权等理念及其衍生的立宪主义、法律主义、平等主义和人权主义原则的导引下，税收国家正在显示出规范国家权力、保障私有财产权的基本走向。

（一）税收国家的法治理念：财政民主

从国家与税的变迁看，现代税收国家的法治理念是财政民主化。税收国家立法权力在渊源上当归属于社会的每一个成员，权力组织及其成员所握有的权力不过源于全体纳税人的授权，应当成为人民主体治理和监督的对象。正如当代美国法社会学家塞尔兹尼克所说，法治的中心是减少专断。当适当的利益不被考虑、公布的规则与官方的目标毫无关联时，规则便成为专断的；如果规则所反映的不过是混乱不堪的政策，而且是建立在无知或错误的基础之上，根本就没有提出连贯的评价准则，对人或事的处理变幻无常或受与合法手段、目的无关的规则所左右，这便是专断。实现法治，必须探寻产生专断的种种因素并找到减少专断的灵丹妙药。[41]这一灵丹妙药就是财政民主，在西方称为“财政议会主义”、“财政议决主义”，在我国台湾、大陆的学者称为财政民主主义原则。虽在称谓上有所不同，但都是指纳税人同意经代议机关按法定程序，公开透明地，对公共财政进行决定、管理、监督的理财、治财的过程，目的都是要保证纳税人真正享有管理国家财政和对财政问题自由发表意见的权利。财政民主包括财政的决策民主、财政分权和民主监督。

1．财政决策民主。财政民主要求政府要时刻牢记自己的任务只是执行公共决策，而不能越俎代庖，自己为公众作出什么决策。政府不但要每年向公众公布其预算和决算情况，接受公众监督；而且遇到重大事件时要向公众说明，让公众了解情况，并遵照公众的决策。

2．财政分权。财政分权是实现财政民主决策的必要条件。财政分权的理论类似于宪法中所规定的国家权力的划分，旨在建构一种稳定的秩序，着眼于一个国家之内的正常的公共秩序，目的在于防止权力的集中。税权力配置的关键在于根据事权的不同划分而在纵向上合理配置，也即税权力本质上应该是国家所拥有的与其事权相匹配的税收立法权、税收调整权和执行权等。“政府的职能在于把国民的精神力量和物质力量引向所既定的目标。”[42]政府是实际上税收利益的最终汇总者，并且作为权力机关的执行机关，又是满足人民对公共服务的需要的实际执行者，倘若仅依其自立之行政法规来规范其自身行为，可能会导致其征税权利（力）的不合理扩大和其提供公共服务义务的不合理缩小的结果，以其权利大于义务的不对等造成人民的义务大于权利的不对等，从而以该不对等的表象而掩盖政府（征税机关）与人民（纳税主体）之间平等的实质。故必须财政分权定之，排除政府侵犯人民利益的可能性—哪怕仅仅是可能性。

3．民主监督。财政收支全过程应当通过各种途径公开，并以简明的方式使公众了解国家的财力情况、预算执行情况。公众的监督一方面加强了他们关注财政事务的积极性，另一方面也促使政府依法行政。从发达国家的经验看，随着社会的发展，财政监督在议会的监督中占据越来越重要的地位。[43]

（二）税收国家的法治原则

根据“理念—原则—制度”的法治分析模型的指引，税收国家的法治原则起源于税收国家的基本理念，前述税收国家的财政民主理念将逻辑地演绎出三项基本原则：税收法律原则、税收平等原则和税收入权原则。

1.税收法律主义原则。“人民同意纳税、同时要求国家承担一定义务”的意志的最佳表述就是税收法律主义，税收国家应当贯彻税收的立法权由议会专属行使的议会主权和法律保留原则，通过民主的方式将社会成员对公共财政活动的集体意愿上升为法律，政府的财政活动基于议会的授权，从而使社会成员的意志得以真实决定、约束规范和监督政府。

税收法律主义是符合公共财政意旨的，因为公共财政以满足社会公共需要为宗旨，财政收入的取得，要建立在为满足社会公共需要而筹集资金的基础之上的，而最终受益者还应当是纳税人，对纳税人权利造成肆意侵害的不加限制的征税权的行使显然违背公共财政的初衷。税收法定主义之“法”只要是反映人民共同意志的民主立法，自然也就是保障纳税人利益不受侵犯的自由之法，其中所渗透的正义、平等、人权等价值，正是现代法治的基本要求。所以，税收法定主义从形式上看可能只是征税必须有法律依据，但由于法律应当是人民遵循代议制民主程序制定的，所以这种要求与法治的精神是天然一致的。[44]

2.税收平等主义原则。凡立宪国家都规定公民享有平等权及公民应当履行依法纳税的义务，租税平等主义原则是宪法平等原则在行政征收领域的具体体现。税收国家平等主义原则的基本要求应当包括：税的普遍征收，税收面前人人平等。平等主义原则意味着税收领域的平等不是绝对平等，税负应当分担但不是均担，经济能力或纳税能力相同应当同等纳税，经济能力或纳税能力不同应当区别纳税。公共征收平等主义原则意味着税负的公平分担。

3.税收人权原则。以纳税人的权利为本位，公民纳税义务的合法性依赖于代议制宪政体制下的公民授权，并作为实现公民权利和自由的手段，以增进和维护公民权利为目的。税收国家对税的高度依赖性，使之对纳税人权利也高度重视，国家对税的获取和处分都必须征得纳税人的同意：从消极防御的角度来说，税收是国家对公民财产自由权的侵犯和对公民职业及营业自由权的干预，因此应当受到宪法的规制和限制，国家只能依照宪法和法律的规定收税，公民不缴纳任何法律以外的税款，税收国家就是指财政收入主要依靠税收收入的国家。[45]

税收人权原则的基本要求应当包括：设定税收底线，关照人民生存权，实行最低生活费不课税以保障公民最低限度的生活。人权主义原则实质上就是人道主义原则；创设和保障公民的正当程序权利，制止滥用征收权侵害公民、法人财产权。人权主义原则需要程序正义原则的保障；建立完全的行政征收救济机制，对违法的行政征收，包括抽象的税费设定和具体的税费征收，纳税人或相对人能够获得有效的司法救济。人权主义原则要求司法审查制度的援助；[46]以及禁止税费重叠，避免造成人民双重或多重负担。

（三）税收国家的法治制度

1．财税立宪制度。“宪政的较深一层的含蕴是指政府机构的运作和行政行为，是以宪法所界定的权力为界限的。权力是有限的，被民意所限制。”[47]现代国家的财政（广义）是在租税、公债、预算、国库会计等有关的各种制度中运营的。这些制度由宪法确立基本原则，据此具体化地确立财政的各种法规，它们构成严密的法律框架，这种以宪法统领的财政法律制度即为立宪财政制度。税牵涉到人民的基本财产权与自由权，不得不加以宪法约束，由于大多数近代国家都采取税收国家体制，即国家的财政收入几乎全部来自税收的一种体制，在租税国家里，税之问题的处理方法决定着和平、福利以及人权等状况，因此可以将宪法视为规定租税国家的税收方式和税金使用方法的法律规则。[48]近代资产阶级的宪政实践则是直接从税收立宪开始的。现实中政府多从经济上追求效率的角度出发，而较少从财政作用的法学角度切入，造成法治的漏洞，形成财政事项往往无法控制在“宪法”的控制之下，造就了财政怪兽的出现。“在权力问题上，不要再听到对人的信任，而是要用宪法的锁链来约束他不做坏事。”[49]因此，有必要建立“财政立宪”，以控制国家财政权力、保障纳税人权益为价值定位。立宪财政制度是现代化进程中财政民主主义理念制度化的结果，标志着民众成为“主权者”而获得了财政权，实质是民众作为纳税人来控制“政府的钱袋”。

面对税收国家的出现，政府课税权力日益高涨，纳税人税负日益增加的事实，公共选择学派提出立宪经济学理论，主张制定财政宪法。因为，“在这种非制宪状况下，纳税人自然是暴露在政府课税权力极大的剥削之下。任何处在权力无限政府的假定下的纳税人，自然会产生意愿，要在预算制定之前，就对课税的权力采取制宪约制。以使这个约制在立宪之后所有的年度中，都能约束财政权力的运行……租税法则应该视为一种近永久性的制度来讨论。如此，人们才能够预测，并且可以适当的调整其行为，当然还包括一些需要较长时间规划的行为。”[50]

税收国家时代，税收立宪是必然的选择，但是究竟那些涉税条款应该写入宪法呢？公共选择学派认为为防止追求税收极大化的专制政府的出现，从宪法的角度制约租税大体包括三条途径：税基的制约、税率的制约和程序上的制约即合格的多数决和国家的预算平衡责任。[51]通过财政立宪制度对税的征收和使用的良性规定，将有助于规范国家的征税行为，防止征税权的滥用；有助于实现税的国家财政收入、经济政策调整和引导、财富公平分配的目的。通过对税的征收和支出的统一的宪法层次的规范，根本上实现对公民（纳税人）权利的保护和促进，税的正当性也即可维持。

2.财政分权制度。宪政的核心在于分权与制衡，其对财政的要求主要表现为：财政与市场的分权、纵向财政分权、横向财政分权。法国《人权宣言》声称：“凡权利无保障和分权未确立的社会就没有宪法”，推论之，凡公民财产权无保障和国家税权力约束未确立的社会就没有宪政。国家财政权力的制度化问题应当明确国家税权力的性质和内容，这关系到税权力的宏观分配。按照“无代表则无税收”的逻辑推论，国家税权力视为一个权力体系，税的设定权、税的执行权、税的监督权是国家税权力的具体表现形式。税的设定权原则上属于立法机关；税的执行权属于行政机关；对税之监督应当是立法的、行政的和司法的全面监督，监督权应当合理配置于立法机关、行政机关和司法机关。国家税权力是国家为实现其职能，国家所享有的课征和使用税的权力，包括税收立法、税款征管、税收支出、税收司法等方面的权力或权利，即本文中所称之“税权力”是为税的征收权力和税的支出权力的统一。

3．完善程序制度。建立和完善税收国家的程序制度是税收国家法治构造的核心问题。公正的法律程序体现法律的正义。它既体现立法、执法、司法、护法等国家权力的科学配置和程序约束，也体现公民权利在程序中应有的保障。其实，“程序正当”作为一个单独的原则，和税收法定主义有着共同的历史渊源。程序的实体意义最初表现在起源于1215年英国大宪章的“正当过程(Due Process)"条款，这一原则经过历代国王的反复确认，到14世纪末成了英国立宪体制的基本标志，其实质在于防止政府专制。[52]由此来看，程序法定原则与税收法定主义有异曲同工之处；甚至可以认为，当程序法定或程序正义作为一个单独的更高层次的基本原则，作为法治体制、社会正义及基本价值的核心的时候，税收法定主义不过是其延伸于税法领域的一个产物罢了。程序正当包括：民主、公开、公正、严明。明显违反立法程序和司法程序的法律、法规或判决、裁定不应具有法律效力。[53]

税收国家程序制度的完善和发展应当遵循如下思路：其一，税收国家程序制度包括了税的设定程序、税的执行程序和税的监督程序，特别要强调税的设定程序化。比如，开征新税、税率调整等应当经过听证程序。其二，法治的税收国家应当排弃“权利—义务”的传统单向思维，在税的征收和支出等各个层面上，通过程序创设相对人的参与和监督权利，防止和抑制国家权力的滥用和专断。其三，构建税收国家全面诉讼制度。全面诉讼制度的构建是税收国家宪政和司法审查制度的重要层面，也是保障公民、法人和其它组织财产权及相关权利的积极措施。随着税收国家法治理念的完善，税的支出和监督的法治化问题也已经浮出水面。这不仅使加强立法机关对预算的监督成为必要，而且应当使相对人既可以对不法的财税行为提起诉讼，又能够将违宪和违法的政府财税支出行为诉诸法院。。无论是以监督国家财税权力为出发点，还是着眼于对纳税人权利以有效救济，完善和发展税收国家的全面诉讼制度都至为关键。

五、余论：税收国家理论在中国

由于税收国家理论具有很独特的制度背景，因此能否应用于正处于转型时期的中国社会，能否对中国的税收法治起到基础性的作用，还是一个需要进一步研究的问题。[55]随着改革开放30年的市场化进程的推进和逐步深化，随着我国公共财政收入的规范化，税收收入已经成为我国政府财政收入的绝对来源，[56]由此标志着中国现在正处在向法治的税收国家的转型过程中。

税收国家的立国之本是纳税人，可纳税人在中国并没有得到应有的法律上的尊重，对于由自己血汗累积而成的财政资金，国家机关如何使用、支配，纳税人无从知晓；对国家财政资金违法占用甚至无度挥霍，纳税人却无可奈何。[57]这是因为财政与市场之间的界限不明，财政越位和缺位的现象同时存在：越位意味着不必要的财政开支，意味着对公民财产权的过度侵害；而缺位则对公民财产权保护的不足。[58]

社会主义国家公共财政的权利主体是人民，国家只不过作为人对人民财产进行管理和经营，但在行政主导型的财政体制下，财政成为政府的专营，原本政府代人民理财异化为政府包办代替。当然，民主财政是通过一系列的制度和机制来表达和实现的，代议制是现代社会贯彻人民主权原则的一个理想模式。民主理财意味着议会中心对行政主导的否定，虽然政府作为人民财产人的身份没有改变，但政府财政权力形成于、受制于代议机构。在国外，财政议会中心主义要求一国的财政事务必须经议会议决，否则违法。财政议会中心主义在我国则表现为人民代表大会的至上权威。完善我国人民代表大会制度，保证行政机关受制于人民代表大会，保证人民代表对重大财政事项的最终决策权，这是中国民主财政的基本保障。当然，民主政治发展至今，人们不再满足于代议制民主，而要求参与民主。因此，民主理财还要求财政权力的行使接受人民的直接监督。

“我们建立这个国家的目标并不是为了某一个阶级的单独突出的幸福，而是为了全体公民的最大幸福；……我们的首要任务乃是铸造出一个幸福国家的模型来，但不是支离破碎地铸造一个为了少数人幸福的国家，而是铸造一个整体的幸福国家。”。我国传统上习惯将国家看成“是一个阶级镇压另一个阶级的机器”[60]或者“国家是维护一个阶级对另一个阶级的统治的机器”。[61]事实上，民主制下的国家并没有这么恐怖，国家像其他任何社会组织一样，都是人类行动和理性选择的产物，它是社会中的全体成员为了实现某种共同的目的—在自愿的、理性的和契约的基础之上建立的一个联合体，它与我们每个人的利益息息相关，它是为我们每个人服务的，而不是拿来压制和对付我们的暴力工具。税收国家作为一种理论分析工具，它与市场经济、民主法治都有内在的逻辑联系。所以重新审视税收国家理论与中国现实的关联度，从而挖掘该理论的积极合理内核，服务于中国财政税收法制建设实践，具有莫大的意义。而财税法制建设是整个法制建设的十分重要的一环，它与各个相关的领域存在着密切的关系。[62]税收中国法治之路的终极目标不单纯是建构法治国家，而是最终形成与现代市民社会相适应的现代法治社会。

注释:

[1]参见〔日〕坂入长太郎：《欧美财政思想史》，张淳译，中国财政经济出版社1987年版，第347-348页。

[2]See Goldscheid， Rudolf， A Sociological Approach to Problems of Public Finance， (edited by Richard A. Musgrave and Alan T. Peacock)，NY: STMartin's Press， 1958， pp.202-213.

[3]See Joseph A. Schumpter， “The Crisis of the Tax State"， International Economic Papers (1954) No.4， pp.5-38.

[4]See Joseph Schumperte， “The Crisis of the Tax Statee"， in Joseph A. Schumpeter (ed.）The Economics and Sociology of Capitalism， Princeton:Princeton University Press， 1991， p.39.

[5]See note[4]，pp.99-140.

[6]Joseph A. Schurnpter， “The Crisis of the Tax State”， in (ed.）International Economic Papers，New York: Macmillan， 1958， pp.17-19.

[7]See note[3]，p.5.

[8]See note[4]，p.139.

[9]参见J. Isensee， “Der Sozialstaat in Wirtschafrkrise"， in Fs fur Broermann， 1982， 5.365．转引自葛克昌：《国家学与国家法—社会国、租税国与法治国的理念》，月旦出版社股份有限公司1996年版，第145-148页。也可参见刘剑文、熊伟：《税法基础理论》，北京大学出版社2004年版，第31-32页。

[10]参见[日]北野弘久：《21世纪是租税国家社会》，载2005年6月23日《中国经济时报》。

[11]参见[日]北野弘久：《日本国宪法秩序与纳税者基本权—租税国家的宪法保障装置》，陈刚、雷田庆子译，载《外国法学研究》1998年第2期。

[12]参见刘剑文、熊伟：《税法基础理论》，北京大学出版社2004年版，第28-52页。也可参见葛克昌：《租税国—宪法之国体》、《租税国危机及其宪法课题》等文。

[13]葛克昌：《社会福利给付与租税正义》，载《台大法学论丛》1996年第2期。

[14][日]金子宏：《日本税法原理》，刘多田等译，中国财政经济出版社1989年版，第15页。

[15]参见张守文：《税法原理》，北京大学出版社2007年版，第8页。

[16]参见《马克思恩格斯全集》第7卷，人民出版社1982年版，第94页。

[17]同注[16]，第19卷，第32页。

[18]同注[16]，第4卷，第342页。

[19]同注[16]，第3卷，第10页。

[20]葛克昌：《税法基本问题》，月旦出版社股份有限公司1996年版，第11页。

[21]参见[法]卢梭：《社会契约论》，何兆武译，商务印书馆2002年版，第104页。

[22]参见[日]北野弘久：《税法学原论》，陈刚、杨建广等译，中国检察出版社2001年版，第2页。

[23]See note[9]，p.146.

[24]葛克昌：《国家学说与国家法—社会国、租税国与法治国理念》，月旦出版社股份有限公司1996年版，第142-143页。

[25]参见贺卫方：《人大审查财政预算的意义》，载2003年1月16日《南方周末》。

[26]同注[12]，第29页。

[27]这是美国的约翰·马歇尔首席法官在麦克科洛克诉马里兰州案中所言，转引自〔澳〕布伦南、[美]布坎南：《宪政经济学》，冯克利等译，中国社会科学出版社2004年版，编校序第6页。

[28]半数理论（Halbteilungsgnmdsatz）指“对财产权课税只有在下列状况之下可接受，亦即对于应有收益的整体负担，在减除了依据类型化方法所计算的成本费用及其它负担之后，接近但尚未达到一半的地步。亦即对财产收益，国家之手与私人之手最多各取一半。”参见Paul Kirchhof， Besteuenmg im Verfassungsstaat， 2000， S. 31f.

[29]转引自葛克昌：《国家学与国家法》，台湾月旦出版社股份有限公司1996年版，第142-143页。

[30]参见熊伟：《宪政与中国财政转型》，载《法学家》2004年第5期。

[31]童之伟：《法权与宪政》，山东人民出版社2001年版，第294页。

[32]参见葛克昌：《租税法：第一讲，租税与现代国家》，载《月旦法学教室》第17期。

[33]参见〔英〕戴雪：《英宪精义》，雷宾南译，中国法制出版社2001年版，第345页。

[34]关于对此理念的权威论述，参见A.V. Dicey， Introduction to the Study of the Law of the Constitution， (10th ed)，London: Macmillan＆Co.，lid，1961; F.A. Hayek， The Constitution of Liberty，Chicago: Henry Regrery Co，1960; L. Fuller， The Morality of law， (revised edition)， New Haven:Yale University Press， 1969; John Finnis， Natural Law and Natural Rights，Oxford: Clarendon Press， 1980.

[35] [美〕伯尔曼：《法律与革命》，贺卫方、高鸿钧等译，中国大百科全书出版社1993年版，第356页。

[36]L. L. Fuller， The Morality of Law， New Haven: Yale University Press， 1969， pp.209-210

[37]E. Forsthoff， Begriff und Wesen des Sozialen Rechtsstaats， VVDStRL12 (1954) S.32，翁岳生译，《社会法治国之概念与本质》，载《宪政思潮》198年第2期。

[38]转引自葛克昌：《税法基本问题——财政宪法篇》，北京大学出版社2004年版，第5页。我国台湾地区学者葛克昌亦认为租税国家与“所有权国家”是私有经济体制和国家经济体制之根本抉择。具体可参见葛克昌：《租税国—宪法之国体》、《租税国危机及其宪法课题》等。大陆地区诸多学者也在理论上对税收国家进行具体分析并提出对我国税收法治的积极意义，具体可参见刘剑文、熊伟：《税法基础理论》，北京大学出版社2004年版，第28-52页。

[39]我国台湾地区学者葛克昌亦认为租税国家与“所有权国家”是私有经济体制和国家经济体制之根本抉择。具体可参见葛克昌：《租税国—宪法之国体》、《租税国危机及其宪法课题》等。大陆地区诸多学者也在理论上对租税国家进行具体分析并提出对我国税收法治的积极意义，具体可参见刘剑文、熊伟：《税法基础理论》，北京大学出版社2004年版，第28-52页。

[40][日]北野弘久：《纳税人基本权论》，陈刚、谭启平等译，重庆大学出版社1996年版，第1页。

[41]See Cf. P. Shuchman， Cohen and Cohen’s Readings in Jurisprudenceand Legal Philosophy， Little， Brown and ConHnpany， 1979. pp.938-946.

[42]〔法〕罗伯斯比尔：《革命法制和审判》，赵涵舆译，商务印书馆1985年版，第158-159页。

[43]蔡定剑、傅静：《人大制度二十年发展与改革讨论会综述》，载《中外法学》2000年第2期。

[44]参见熊伟：《财政法基本原则论纲》，载《中国法学》2004年第4期。

[45]转引自Joseph Raz， The Authority of Law， Clarendon Press， 1983， pp.210-211.

[46]日本著名税法学家北野弘久教授以其《税法学原论》、《宪法与税财政》和《现代税法的构造》三部力作创立“北野税法学”，纳税者基本权理论构成北野税法学思想的基础。由北野弘久教授主持审议和通过的《纳税者权利宣言》列举了纳税人的如下基本权利：1．最低生活费等非课税等权利；2．接受“正当程序”的权利；3．对违法课税处分等有接受救济的权利；4．管理租税征收和用途等的权利；5．工薪阶层纳税者权利；6．纳税者的个人秘密保护；7．要求公开情报和参加财政过程的权利。同注[22]，第353-364页。

[47]韦森：《中国当前需要什么样的宪政经济学》，载《宪政经济学—探索市场经济的游戏规则》，立信会计出版社2006年版，第3页。

[48][日]北野弘久：《和平、福利国家的发展与纳税者权利保护》，郭美松译，载刘剑文主编：《财税法论丛》（第1卷），法律出版社2002年出版，第320页。

[49]〔美〕沃菲尔德：《1798年肯塔基决议》，转引自沈宗灵：《现代西方法理学》，北京大学出版社1992年版，第157-158页。

[50]参见[美]布伦南、布坎南：《课税的权力》，殷乃平译，我国台湾地区“财政部”财税人员训练所1984年版，第233页。

[51]同注[49]，第242-248页。

[52]季卫东：《法律程序的意义—对中国法制建设的另一种思考》，载《中国社会科学》1993年第1期。

[53]施正文：《税收程序法论—监控征税权运行的法理与立法研究》，北京大学出版社2003年版，第303页。

[54]在美国，纳税人可以对在法律上与自己没有直接利害关系的违法支出租税行为提起主观诉讼，以国家或地方政府为被告，提出返还税金的诉求；在日本，地方自治法规定自治体内住民有权提起以停止支出、取消或确认支出行为无效、令地方政府对违法支出代位赔偿等为诉讼请求的住民诉讼。国外纳税人诉讼制度对建立全面诉讼制度具有重要借鉴意义。

[55]同注[12]，第32页。

[56]如2008年，我国财政收入总计61316.9亿元，其中全国税收收入为54219.62亿元，税收收入占财政收入的比重达88%。 2008年财政收入总额数据来源于财政部，全国税收收入数据来源于国家税务总局，且其中税收收入中不含关税和农业税，数据经过计算整理。

[57]朱大旗：《从国家预算的特质论我国（预算法）的修订目的和原则》，载《中国法学》2005年第1期。

[58]参见熊伟：《公共财政、民主政治与法治国家》，载刘剑文主编：《财税法论丛》（第5卷），法律出版社2004年版，第1-10页。

[59]〔古希腊〕柏拉图：《理想国》，郭斌和、张竹明译，商务印书馆1986年版，第133页。

[60]《马克思恩格斯选集》第2卷，人民出版社1986年版，第13页。

第9篇：财税制度论文范文

近年来很多经济危机和金融风险事件的出现,暴露了财税政策对经济发展的重要影响,与此同时也暴露了财税政策制定和实施过程还存在很多问题,我国的财税政策的制定也存在很多的问题,例如我国现行财税政策在保护生态环境方面有很多的不足,最明显的一点就是有关环境保护的税收政策力度不够。也缺少以保护环境为目的的专门税种。这样就限制了税收对环境污染的调控力度,也难以形成专门的用于环境保护的税收收入来源,弱化了税收在环境保护方面的作用。因此导致了我国环境污染的严重,所以从某种程度上来讲,财税政策与经济发展这两个概念是相互影响、相互制约的关系。

1、合理的财税政策可以提高经济运行的效率。合理的财税政策,可以有效的增加经济系统的运行速度和效率,可以有效的增强经济工作人员的信心,以及经济工作人员的积极性。在改革开放和社会主义市场经济体制建立过程中,我国的经济环境变化很大且日益复杂。财税政策与经济发展之间存在着密切的关系,财税政策的科学合理与否,能够促进或制约经济的发展;而经济的不断发展又需要财税政策进行合理调整。财税政策是调节国民经济运行的一种最为有效的经济杠杆。一般说来,在任何经济体制中,只要存在价格机制,其核算、刺激、分配和调节等职能便要同时执行。财税政策能够调节资源在社会各个部门之间的配置比例,从而促进或制约国民经济的发展;财税政策能够通过它的调控政策,调节社会的利益分配格局,进而影响整个社会的经济发展,由于财税政策能够通过自身的变动,制约或刺激产业部门的发展,从而引起社会产业结构的变动等,进而会促使某一个行业的发展和衰退,因此财税政策对于经济结构的调整发挥着至关重要的作用。当前,各种经济组织的经济活动正经历着前所未有的变化,盈利能力、偿债能力和持续经营能力都有很大的不确定性。由于竞争激烈,破产、兼并、重组的现象时有出现,这更需要科学合理的财税政策的跟进,从而促进我国经济的科学发展。合理的财税政策使得经济保持正确轨道发展的积极作用得到有效发挥,进而加快经济系统的运行速度,使得整个社会得以有序的运行。

2、合理的财税政策可以保持经济发展的正确方向。如果一个国家有合理的财税政策,那么会减少政府部门的营私舞弊以及贪污现象的发生,可以保证和保持经济发展的正确方向。同时通过财税政策可以加强整个社会系统其它方面的合理运转,从而施加正向的影响。从财税政策的价格机制来说,一方面财税政策可以通过价格波动来调节供求态势;另一方面财税政策所采取合理的价格又是推进产业结构调整的重要杠杆。同时,财税政策联系着各方面的经济利益,财税政策导致某一经济因素的调整都会引起不同部门、地区单位、个人之间的经济利益的重新分配。另外,财税政策联系着社会经济活动的方方面面,是重要经济信息的传递者。在生产领域,财税政策变化提供了生产成本、盈利、劳动耗费、企业经营管理水平等情况变化的信息。财税政策与经济发展的关系研究中另一个值得讨论的问题就是:政府各个部门之间的相互作用和协调关系,由于财税政策的制定和实施需要考虑多个方面的因素。很多政府部门以及企事业单位也是受影响对象,所以合理的财税政策,可以有效的增加整个社会群体的向心力。最重要的一点是保持经济发展的正确方向。

二、制定合理的财税政策以保障经济发展的相关措施

1、完善财税政策的相关管理机制,是促进经济发展的保证。良好的财税政策管理机制是一个社会的经济有序运营的根本保证。不仅对于经济系统如此,对于任何社会系统的有序运行也是如此。如果财税政策有健全的管理机制,那么不仅可以促进经济稳定发展,也会营造良好的文化氛围,从而促进整个社会的和谐发展。财税政策管理机制包括两个方面:“软”因素和“硬”因素。软的方面强调财税政策的制定必须以本国的国情和发展状况为中心,在财税政策的管理机制形成的过程中,必须切实考虑到社会发展和企业的实际需求,只有这样才能收到更好的效果。硬的方面要求财税政策的制定过程必须有严明的规章制度,规章制度的制定不能单单的表现在纸面上或者口头上,必须将这些规章制度落实到实处。无论是制定人员还是财税政策的实施人员违反了规章制度,都要受到相应处罚,只有在这种条件下财税政策才能更大程度的提高经济发展的绩效。

2、夯实财税政策制定的理论基础,是促进经济发展的前提。财税政策制定的理论基础对于经济的未来发展具有很重要的作用。财税政策制定的理论基础包括很多方面,对于财税政策的制定来讲,包括财务的理论基础,法律和政治的理论基础,虽然不同的理论基础侧重财税政策制定的不同方面,但是它们都具有一个共同的特点,即客观性和公正性,因为国家政策必须做到客观,才能保证整个社会体系的有效运行。如果没有形成良好的财税政策制定的理论基础,就不会取得良好的经济发展结果。要完善财税政策制定的理论基础,还必须加强政策制定人员的管理,提高人员素质,只有这样才能收到更好的效果。

三、总结