公允价值案例精选(九篇)

第1篇：公允价值案例范文

关键词：公允价值计量;企业价值;历史(教学案例，试卷，课件，教案)成本;全面收益;产权功能

20世纪70年代以来，随着社会经济环境的急剧变化和不确定性的增加、长期通货膨胀、经济的虚拟化和金融工具的大量创新应用，使得原来的以受托责任为主要目标的历史(教学案例，试卷，课件，教案)成本计量面临着巨大的挑战。在此背景下，公允价值逐步进入人们的视野。1969年以来，美国APB及后来的FASB逐步了大量涉及公允价值的准则，从而使公允价值步入了实质应用阶段。2002年，国际会计准则中涉及运用现值和公允价值的比例约占60%(谢诗芬，2004);2006年9月，FASB发表了SFAS157号“公允价值计量”，为公允价值及其运用建立了完整的计量和披露框架。我国也于2006年2月了新的会计准则，其最大亮点就是大量引入了公允价值计量，反应了国际会计趋势。

1对公允价值的认识

真实和公允是人们评价财务报告的重要标准，强调财务信息的客观，公正，不偏不倚，即公允地表述企业经营活动的过程和结果，但要做到公允表述，就得借助于公允价值计量。

1.1公允价值(FairValue)的涵义及实质

IAS32号(1995)认为公允价值是“在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或债务清偿的金额。”

FASB157号(2006)对公允价值定义为：“在计量日当天，市场参与者在有序交易中出售资产收到的价格，或转移负债支付的价格。”

中国2006年新的会计准则把公允价值定义为“资产和负债在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额计量。”

1.2公允价值的基本特征

通过以上几大会计体系的比较，我们发现公允价值有以下基本特征：

(1)公允性。交易双方在公平交易中形成的价格对企业各利害关系人来说往往是最为公允的。而公允性特征来于其形成的重要前提——公平市场，这意味着买卖双方都是平等自主的主体，其交换目的是出于正常的商业考虑。

(2)熟悉情况的，自愿的当事人。交易双方对特定交易的性质，特征，用途及计量日的市场状况都有相当的认识，而且交易是出于对己方利益最大化考虑，无外来压力的迫使，从而确保买卖双方能够在交易中各得所宜。

(3)现时性。公允价值计量的目的在于满足企业众多相关者的决策需要，因而应当提供相关及时的信息。公允价值是在“计量日”所发生的一种价格确认或预计。

2公允价值计量的全面收益对对企业价值的影响

经济学收益为“那部分不侵蚀资本的可予消费的数量”，并将收益视为“财富的增加”(亚当•斯密，1776);后来的英国经济学家J.R.Hicks(1946,ValueandCapital)将收益定义为“在期末期初同样富有的情况下，个人或企业可以在该时期消费的最大金额”。

而传统收益是基于收入费用观和当期经营观的，以历史(教学案例，试卷，课件，教案)成本为基础，按照配比原则计算当期结果。而经济收益是基于资产负债观和总括收益观。将收益视为企业在某一期间内经济资源或资本的净增加;企业收益既包括本期营业收益，又包括非正常收益和资产重估收益。用公式表示为：

经济学收益=期末净资产公允价值-期初净资产公允价值-本期投入资本+本期收回资本

由于净资产市场价值计量的可靠性，经济利润的应用收到很大的限制，全面收益的概念最为接近经济收益。FASB在1980年发表的第3号财务会计概念公告《企业财务报表的要素》中提出了利润(earings)和全面收益(comprehensive);1997年，FASB在130号财务会计准则《报告全面收益》中要求企业必须在财务报告中报告全面收益。用公式表示为：

全面收益=利润±其他收益(包括已实现收益和未实现收益)

用全面收益代替传统收益已成为当前收益计量发展的总趋势(陈美华，2006)，作为一种复合的计量手段，能够使会计学收益向经济学收益转变的计量属性只有公允价值。

3公允价值计量的产权功能对企业价值的积极因素

产权会计理论认为会计从最根本上讲是产权结构变化的产物,是为监督企业契约签订和执行而产生的(伍中信，1998)。产权功能是指产权制度所产生的社会效用。现代企业作为一个契约集合体，面临着各利益相关者的经济诉求。通过产权的设置、界定、安排及变更可能影响各利益主体的决策，最终产生不同的社会效果。产权功能主要有保护利益相关者的利益，资源配置功能和激励功能，公允价值计量使得产权功能更为有效的发挥，而这些功能的发挥最终会有利于企业价值的创造。

4结语

从长期来看，会计计量属性的天平逐渐从历史(教学案例，试卷，课件，教案)成本向公允价值倾斜，随着资本市场的日趋发达和估值技术的完善，未来公允价值将会有越来越广泛的应用。中国2006年的新的会计准则虽然只在金融资产、非货币交易、债务重组、非同一控制下的合并等项目采用了公允价值计量，但一定程度上已反映了国际会计的趋势。企业价值来源于劳动、资本、技术等各项资产的有效结合，反应了企业能给股东及利益相关者所带来的经济利益的大小，受其资本结构、技术创新、品质服务、营销体系、管理文化的限制。作为一种复合性的计量方法，公允价值计量比传统的历史(教学案例，试卷，课件，教案)成本更能有效的反映企业价值。虽然计量方法不会对企业价值构成实质性改变，但公允价值却会能全面有效的反映企业现金流量和盈利状况等价值评估要素，在一定程度上影响投资者及相关利益人的判断，影响企业发展，最终会对企业价值产生一定的作用。同时，公允价值最能有效实现企业的产权功能，通过优化资源配置和激励作用会对企业价值产生积极的影响。

参考文献

[1]陈美华.公允价值计量基础研究.北京：中国财政金融出版社,2006.

[2]谢诗芬.公允价值:国际会计前沿问题研究.长沙:湖南人民出版社,2004.

[2]夏成才,邵天营.公允价值会计实践的理论透视用.会计研究,2007.

[4]葛家澍.关于在财务会计中采用公允价值的讨论.会计研究,2007.

第2篇：公允价值案例范文

关键词：财务管理；公允价值；企业

中图分类号：F23文献标识码：A 文章编号：1672-3198（2012）12-0115-01

1 引言

公允价值作为新会计准则下的一种计量属性，是指在公平交易中交易双方熟知对方的情况下，双方自愿进行资产或者债务清偿金额的一种交易的计量。从公允价值的概念来看，它并非与时态存在较大的关联，而事实上公允的概念确实存在当时的价值及现值的差别。在当今会计计量行业不断发展和完善的社会，对于公允价值的使用也提高了要求。公允价值对企业财务管理有着重要的影响，企业财务管理依靠公允价值的使用而变得更加合理科学，公允价值也因财务管理的发展而发展。因此，研究公允价值计量下的企业财务管理具有重要的实践价值和理论意义。

2 公允价值的优缺点及其对财务管理的影响

公允价值作为面向现在的一种计量属性，它有利于企业在实际工作中更好的使用，了解它对企业会计信息及计量方法的变化。一般在实际财务管理中公允价值的决定可遵循如下规则：（1）若企业资产或负债市场良好，则公允价值可由市场报价来决定；（2）若企业资产无良好市场做支撑，则公允价值可由等比性良好市场决定；（3）除以上两点之外，公允价值可由企业评估来决定。

企业在财务管理中引入公允价值可达到以下几点改革：（1）财务计量方式从静态升级到动态，一般引入公允价值后的企业资产价格会顺应市场价值而变动；（2）为财务管理会计提供更准确的财务信息：若企业引入公允价值进行财务管理，则公允计量资产随市场不利带来的损失会有一定的减少，这是由公允计量增值决定的；（3）使财务管理项目配比更加合理，这不但表现在企业成本和费用的支出上，还表现在市场名义货币的计量上。

公允价值作为一种新的计量方法，其应用范围及其使用方法并不是十分完善，也存在很多问题。下面，具体来分析公允价值的优缺点。

首先，公允价值的优点主要有适应性强、可靠性高、信息较全面、最小成本化和最大收益化等，下面具体来分析公允价值的优点。

一是适应性强，公允价值相对于其他会计计量方法来讲，它的适应性更广，公允价值不仅适用于活跃的交易市场，对于那么不活跃的市场及其发展中的市场也可以使用，可以说公允价值只要求交易市场是公平的，对市场的发展程度及市场的体制并不特殊的要求。可见，公允价值的适应环境特征的能力特别强，这样更有利于公允价值的发展，从而促进经济及会计的发展。

二是可靠性高。公允价值虽然是估计的结果，但是其估计方法较为精准，虽然不能提供绝对可靠的会计信息，但是公允价值能反映企业真实的价值信息。相对其他估计方法来说，公允价值的可靠性较高。

三是全面性。公允价值可以全面的反映企业内部的真实价值信息，从而获得企业全面的收益状况等信息，只有通过公允价值才能真实的反映交易性资产在各个时期当时的价值及每个时段的信息。可见，公允价值信息是非常全面的，它不仅可以反映企业内部的真实价值，也可以反映不同时点的现值信息。

四是成本最小化。成本最小化是指公允价值能够降低企业的财务成本，从而降低企业的会计成本，这样就必然降低了企业的内部成本，也就是企业的成本实现最小化。成本的减少提高了企业的核心竞争力，也为企业提供了更为辽阔的发展空间。可见，公允价值对于企业成本最小化的作用是功不可没的。

五是收益最大化。由于公允价值可以提高各个时间点的企业价值，从而使得企业的投资和回收等决策更为科学合理，促进了企业的发展，在企业时间成本最小化的同时获得收益最大化。

公允价值除了具有上述的优点以外也存在很多缺点与不足。限于篇幅的问题本文主要从以下三个特点来详细叙述公允价值计量的主要缺点。

一是公允价值导致企业经营及财务管理的稳定性变差。由于影响公允价值的因素较多，导致了企业经营的绩效水平不稳定。市场利率、人民币汇率、税收、资产价格、国家政策等都会影响企业的公允价值，这些因素的波动也导致了企业公允价值的波动，从而导致企业的经营发展不稳定，所在在公允价值计量下企业的财务及其绩效的波动性较大，导致了企业的财务风险变大。可见，公允价值计量下的企业财务管理较不稳定，企业的投资经营风险也随着变大。

二是公允价值计量下的企业利润分配不合理。由于公允价值计量下导致企业降低财务管理成本，这就加大企业财务管理的难度，要求企业正确区分利润的来源及其损益部分和非损益部分，从而导致了现金流入的经营利润较不稳健，这给企业的利润分配带来了一定的难度，公允价值计量的企业利润分配将变得更为复杂，以往的利润分配方法显得不太合理，有点差强人意。由此可见，公允价值计量下的企业利润分配问题有待进一步的研究和分配方法需要不断进行完善。

三是公允价值计量容易导致财务报表失真。由于公允价值计量下的财务报表可能被粉刷，导致财务报表的信息失真，企业如果有些年份经营欠佳导致企业财务报表不太乐观，而企业为了维护其良好的社会形象，获得投资者或股东的信任，而篡改企业的非货币资产交换等正常交易的利益，而影响财务报表的真实性。可见，公允价值计量为管理者玩数字游戏提供了方便。

综上所述，公允价值的优点为企业财务管理提供了优势，而其缺点也真是公允价值需要改进和完善的地方。推广公允价值的使用和完善公允价值的方法及其体制将是企业财务管理未来发展的大方向，可见，公允价值具有广阔的发展前景。

公允价值的优缺点也代表着公允价值对企业财务管理具有正反两个方面的影响。公允价值对企业财务管理的正向效应主要有全面的反映企业财务各个时期的特点、以最小的成本获得企业的最大收益等。而这也导致了公允价值计量下的企业容易出现现金流量短缺、经营管理不稳定等缺点。此外，公允价值受外界的主观因素影响较大，也导致了企业财务管理存在较大的风险。总而言之，公允价值对于企业财务管理而言是一把双刃剑，在给企业财务管理带来竞争优势的同时也给企业财务管理带来了巨大的风险。因此，企业需要科学合理的利用公允价值，这样才能使企业长期利于不败之地。

3 公允价值计量下企业财务管理的难点及改进

3.1 公允价值在企业财务管理应用中的难点——案例分析

公允价值在企业财务管理中也存在一些矛盾，比如对于两家公司，若一家公司应用公允价值计量而另一家公司不使用，则可能会有实际价值反映上的冲突。为了更清楚更直观地了解公允价值在企业财务管理应用的这种难点，本文采用一则案例分析给予说明，案例如下：

A企业具有120万元的固定设备，其在良好市场的公允价值为150万元。而B企业准备在该市场购买同种设备，若以公允价值计量则应付150万元。而问题就在于若A公司对该设备并不是用公允价值计量，那么两家公司对该设备的价值反映就会不同，于是就会扭曲两家公司的资产。其实A、B公司具有同等资产，只是B公司比A公司多承担了30万元成本。对于资产值相同的两家企业来说，他们的资产效益则是不同的。倘若A公司使用公允价值计量，那么两家公司对该设备的价值反映就是相同的，可见，公允价值计量可以反映企业资产的实际价值。

从该案例可以看出，公允价值确实存在一定的合理性，但同时也存在一定的不合理性：只有当A、B公司都以公允价值计量时才能反映相同的资产价值，但实际上B公司确实比A公司多付出了30万元，根据财务会计计算，也就是B公司相对多支出30万元固定资产。若按公允价值计量，A企业就相对获得30万元的资产增值，但实际上这30万元增值未必存在，因为A公司实际现金增值是反映他自身创造的价值，不等同于公允价值。也就是说，A公司用公允价值计量不能准确反映自身的实际价值，只能反映当前市场价值，即反映一种共性。

3.2 公允价值计量下企业财务管理改进

根据公允价值计量应用于企业财务管理的优缺点以及案例分析，本文将对其提出如下改进措施：

一是在企业原有成本的基础上进行财务核算力度改进，加大企业财务管理制度，优化财务管理相关条例。尤其是对会计核算来说，应先符合一定的会计条件再考虑要不要使用公允价值计量，这对财务信息的真实性和可靠性而言是非常重要的。

二是企业必须加大财务人员专业技能的培训力度，因为公允价值计量的应用不是简单的应用。而应通过综合分析结合企业自身财务管理而有选择地采用的，只有加大企业财务人员培训才能为公允价值人才创造条件。

三是健全企业内部制度，因为只有这样才能保证企业财务会计信息的真实，这是公允价值得以利用乃至企业财务管理得以正常进行的重要前提。

4 结论

公允价值计量在企业财务管理中的应用已越来越广泛，在企业抓住公允价值计量优点的同时，必须充分考虑其负面影响，充分思考其适用范围，不能照本宣科地利用。同时，企业必须加大自身财务管理、人才培养、内部控制等各环节的力度，使公允价值的应用更具有真实性和针对性。

参考文献

第3篇：公允价值案例范文

关键词 反向购买 合并财务报表 编制 思路

反向购买又称“借壳上市”，现已成为很多非上市企业实现股票上市所采取的方法。随着我国对企业上市的要求与限制越来越高，很多企业采用反向购买的方式实现企业上市。因此，如何做好反向企业购买下会计合并财务报表的编制工作成为业界关注的话题。

一、反向购买下合并财务报表编制的主要步骤

（一）合并财务报表编制的步骤

第一，确认母公司对子公司投资；

第二，确认两个公司合并后的成本，并模拟出子公司对母公司发行权益性证券后带来的商誉；

第三，编制合并财务报表中的抵消分录，确认商誉；

第四，编制反向购买下的合并工作底稿与合并财务报表。

（二）确定合并成本

确定购买方是确定企业合并的重要前提。一般情况下，在反向购买中，由于法律上的子公司在企业合并中取得了实际对法律上母公司的控制权，因此真正的购买方是法律上的子公司，其合并成本指的是子公司为获取在合并后报告主体的股权比例，向母公司股东模拟发行的权益性政权的公允价值。购买方的权益性证券在购买日存在公开报价的，通常应以其公开报价为其公允价值；不存在可靠公开报价的，应参照购买方的公允价值和被购买方的公允价值二者之中有更为明显证据支持的作为基础，确定假定应发行权益性证券的公允价值。

为了更好的说明合并成本，本文结合案例加以分析：

例如：甲上市企业在2012年6月30日通过定向增发本企业普通股对乙企业进行合并，取得乙企业100%的股权。本例不考虑所得税的影响，甲乙两企业的资产负债表如下所示。

资产负债表

单位：甲公司 币种：人民币万元

资 产 金额 负债和所有者权益 金额

流动资产 2000 流动负债 600

非流动资产 14000 非流动负债 200

负债合计 800

股本 1200

资本公积 0

盈余公积 4000

未分配利润 10000

所有者权益合计 15200

资产总计 16000 负债和所有者权益总计 16000

资产负债表

单位：乙公司 币种：人民币万元

资 产 金额 负债和所有者权益 金额

流动资产 3000 流动负债 1000

非流动资产 40000 非流动负债 2000

负债合计 3000

股本 3600

资本公积 0

盈余公积 11400

未分配利润 25000

所有者权益合计 40000

资产总计 43000 负债和所有者权益总计 43000

另外，假设甲乙企业在合并前无任何关联方关系，一是2012年6月30日，甲公司通过定向增发本企业普通股，以2：1的比例从原股东处取得了乙公司的全部股份。甲企业总共发行了2400万股普通股用来取得乙企业全部1200万股普通股。而且甲企业普通股在2012年6月30日的公允价值为30元，乙企业普通股在同一天的价值为60元，且甲乙企业每股普通股的面值都是1元。三是2012年6月30日，甲企业除非流动资产公允价值比账面价值高3000万元之外，资产与负债项目的公允值与账面价值一致。

在上述案例中，甲企业是被购买方，乙企业为购买方，因此在此案例中乙企业发行本企业普通股成本的公允价值为合并成本。由于甲企业在合并中向乙企业原股东增发了1200万股普通股，因此乙公司在合并后原股东持有甲公司的股权比例为50%[1200/（1200+1200）]，如果假定乙企业发行本企业普通股在合并后主体享有同样的股权比例，那么乙企业应当发行的普通股股数为600/50%-600，即600万股，其公允价值为36000万元（600万元×60），即为企业合并成本。

（二）合并财务报表编制的原则

反向购买后，由法律上的被购买方（母公司）编制合并财务报表，但报表反映的是法律上的购买方（子公司）的股东权益，而财务报表需要反映双方的权益，因此，在编制财务报表时应该遵循下面几个原则：

1、合并财务报表中，法律上的被购买方（母公司）的资产、负债按调整后的公允价值记账，法律上购买方（子公司）的资产，负债按合同签订时的账面价值记账。

2、合并财务报表中的所有者权益金额反映的是法律上购买方（子公司）的金额，但合并财务报表的权益结构应以法律上的被购买方（母公司）为准，这是因为法律上的母公司（上市公司）的权益结构是在证券监管部门登记注册的，反向购买不能改变这一法律事实。

3、如果企业合并成本大于合并中取得母公司可辨认净资产公允价值的份额，那么就认为合并后企业具有潜在经济价值，又称具备商誉。

4、合并财务报表的比较信息应以法律上的子公司为准。

二、合并财务报表编制

上面笔者通过案例说明了合同成本的计量规则，但是合同财务报表编制还有诸如长期股权投资等其他方面的计量，为了保持一致性，笔者按照上述的案例详细说明合同财务报表的编制。

按照上述案例，由于甲企业确实需要发行股票，对价是乙企业的净资产，而乙企业的合并成本为3.6亿元，其会计分录为：

借：长期股权投资――――甲 3.6亿元

贷：股本 600百万

资本公积 3.54亿元

对于法律上的母公司来说，对法律上的子公司投资应该确认为长期股权投资，由于乙企业是实际的购买方，因此合并财务报表应反映乙企业的投资过程。按照相关规定，故编制抵消分录为：

借：长期股权投资―――――乙 3.6亿元

贷：股本 1200万元

资本公积 3.48亿元

确认商誉，编制合并财务报表抵消分录。商誉=合并成本-（可辨认资产的公允价值-负债的公允价值）。在反向购买后，法律上母公司有关可辨认资产、负债在并入合并财务报表时，应该根据其在购买日期确定的公允价值进行合并，企业合并成本大于合并中取得的法律上母公司可辨认净资产公允价值的份额即为商誉，小于合并中取得的法律上母公司可辨认净资产公允价值的份额确认为合并当期损益。

在上述案例中，此次合并乙企业合并成本为3.6亿元，其中包括非流动资产公允价值较账面价值高3000万元，甲企业可辨认流动资产为2000万元，非流动资产为1.4亿元，流动资产总额为1.6亿元；流动负债为600万元，非流动负债为200万元，流动负债总额为800万元，因此，企业合并成本在可辨认资产、负债的分配后，确认商誉为：

3.6亿-（1.6亿+3千万-0.8千万）=1.78亿元

法律上母公司在编制合并财务报表时应编制抵消分录，冲回甲公司的投资，由于乙企业是实际意义上的购买方，按照实质重于形式的原则，因此在编制合并财务报表时，反映的应该是乙企业的投资过程，故而，应在合并财务报表上编制抵消分录：

借：股本 1200万元

资本公积 3.48亿元

贷：长期股权投资――乙 3.6亿元

借：股本 1000万元

盈余公积――甲 4000万元

未分配利润――甲 1000万元

非流动资产――甲 3000万元

商誉 1.78亿元

贷：长期股权投资 3.62亿元

由上述反向购买案例可以得出，法律上的子公司（乙公司）是实际意义上的母公司，所以，在进行合并报表编制时，乙公司的资产、负债应以其合并前的账面价值进行核算与计量。而法律上的母公司（甲公司），则应该以甲在购买日确定的公允价值进行合并。事实上，合并财务报表是乙公司（购买方）财务报表的延续，但是同时合并后的报表不能忽略甲公司（被购买方）的股权结构，并且反向购买的会计处理原则仅适用于合并报表编制，对于甲公司的个别报表还是按照原有的核算准则进行核算。

三、每股收益的计算

在反向购买发生的当期，计算每股收益的发行在外普通股加权平均数的方式为：

1、从当期开始到购买日这一段时间内，在该项合并中法律上的母公司向法律上的子公司股东发行的普通股数量定为发行在外的普通股权数量。

2、从购买日到期末，法律上母公司实际发行在外的普通股股数为发行在外的普通股数量。

3、在反向购买之后，需要对外提供比较合并财务报表的情况，应以法律上子公司的每一比较报表期间归属于普通股股东的净损益除以在反向购买中法律上母公司向法律上子公司股东发行的普通股股数计算确定为其比较前期合并财务报表中的基本每股收益。

值得注意的是，上面所描述的是假定法律上子公司发行的普通股股数在比较期间内没有发生变化，在自反向购买发生期间的初期到购买日这段时间内没有发生变化。如果法律上的子公司发行的普通股股数在此期间发生了变化，计算每股收益时应该根据其影响而进行相应的调整。

四、编制合并财务报表的特殊情况

根据财政部会计司《关于非上市公司购买上市公司股权实现间接上市会计处理的复函》（财会便[2009]17号）的相关规定，有些反向购买的合并财务报表还应当依据情况的不同采取不同处理方式：

（一）企业购买上市公司，被购买的上市公司不构成业务的，购买企业应按照权益易的原则进行处理，不得确认商誉或计入当期损益。

（二）对于形成非同一控制下企业合并的，企业合并成本与取得的上市公司可辨认净资产公允价值份额的差额应当确认为商誉或计入当期损益。

结束语：

随着借壳上市活动的增多，企业管理层需要根据合并后的会计资料做出有利于企业发展的决策。因此，企业财会要按照规定编制合并财务报表，确保信息的准确。

参考文献：

[1]秦腾，张孝友.反向购买下合并财务报表编制应用探析.商业会计.2011（01）.

[2]宋海莉，秦奕慧，张志凤.反向购买合并财务报表的编制.会计之友.2011（12）.

[3]张才志，张力榕.反向购买会计处理案例分析――以ST东源为例.会计之友.2012（20）.

[4]王纪平，雪洁，张敬玉.浅谈反向购买下合并财务报表的编制.商业会计.2010（10）.

[5]陕西非公有制经济会计研究会课题组.对反向购买中企业合并报表会计处理的分析与思考.西部财会.2010（11）.

第4篇：公允价值案例范文

【关键词】 长期股权投资； 权益性投资； 共同控制； 重大影响

【中图分类号】 F280.5 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2016）21-0101-03

一、引言

近年来，财政部对企业会计准则做了较大的修订，其中2014年对第2号准则《长期股权投资》的修订使会计行业的财务处理产生了一些分歧。根据新修订的第2号准则《长期股权投资》规定，企业的“子公司（控制）、合营（共同控制）、联营（重大影响）”作为长期股权投资。通过新规定可以发现，“非控制、共同控制或重大影响，并且活跃市场无报价、公允价值不能可靠计量的权益投资”（下文简称“三非”）将不再作为长期股权投资。由于新准则将企业参股偏少的权益性投资排除在外，此类参股偏少的权益投资如何进行账务处理将面临不同的选择；同时，与此相关的各种股权投资的份额变化也将面临不同的选择。本文通过分析，重点探讨了该“三非”类权益投资与“控制或共同控制或重大影响”的权益性投资之间相互转换的会计处理方法。

二、“非控制、共同控制或重大影响”的权益投资初始与后期计量

按照现行会计准则的规定针对这种“三非”权益性投资，初始计量中的成本确定原则是，有公允价值的则按公允价值计量、若无可靠公允价值则按成本计量。至于初始计量归类毫无疑问属于金融资产。综合会计准则第22号可以看出，此类权益性股权投资分为以下三类情形，并分别归类为“交易性金融资产”或“可供出售金融资产”。

1.“非控制、共同控制或重大影响（下文对此简称为“三非”权益类投资）且活跃市场无报价、公允价值不能可靠计量”，按照现在2014年新修订的会计准则规定，将无条件归类为“可供出售金融资产”。按成本初始计量确认为“可供出售金融资产”；后续计量将面临两种选择：其一，若后续该“三非”权益性投资有公允价值，则按公允价值进行后续计量。其二，若后续该“三非”权益性投资依旧在活跃市场无报价、公允价值不能可靠计量，则按照第22号准则规定以成本进行后续计量，但需要披露其中无公允价值原因。

2.“三非”类权益投资但公允价值能可靠计量，企业在购入时就确定短期的获利性目标，并不准备长期持有而是短期内在二级市场再次售出，此类“三非”权益投资按照第22号准则需归类为“交易性金融资产”。初始计量，以公允价值计量，但交易的相关成本支出计入当期损益。后续计量，每个期末公允价值变动计入“公允价值变动损益”的同时调整“交易性金融资产――公允价值”。处置时获得的收益计入“投资收益”。

3.“三非”类权益投资但公允价值能可靠计量，企业在购入时相关持有意图或期限尚未考虑周全，则此类“三非”权益投资按照第22号准则需归类为“可供出售金融资产”。初始计量，以公允价值进行计量，但区别于交易性金融资产的是购入时相关的交易费用支出作为公允价值的一部分计入“可供出售金融资产”。后续计量，每个期末公允价值变动按照新准则规定计入“其他综合收益”而非此前的“资本公积――其他资本公积”。等待后期处置该资产时，收到的价款扣除账面价值与相关交易费用支出后的余额计入“投资收益”。最后还需要将此前计入所有者权益的“其他综合收益”部分转入“投资收益”，一并确认该项资产的增值情况。

对比三类“三非”权益性投资的初始计量和后续计量来看，主要的区别在于：初始计量时交易费用的归属；后续公允价值变动损益的归属，一个计入当期损益，一个计入所有者权益；处置时计入投资收益。下文重点探讨“三非”类权益投资与“控制或共同控制或重大影响”的权益性投资之间相互转换的账务处理程序。

三、增持至“控制或共同控制或重大影响”权益性投资的账务处理

（一）“三非”权益性投资增加持股至“共同控制或重大影响”的权益性投资

针对此类权益性投资的持股份额变化导致的账务处理变化将面临适用会计准则的变化，为此带来的账务处理难度不言而喻。按照现行会计准则规定，转换后则需要按照第2号会计准则规定，利用权益法进行后续计量确认工作。其一，若期初“三非”类权益性投资确认为交易性金融资产，转换日，“长期股权投资――成本”初始计量将由两部分组成：此前交易性金融资产在该日的公允价值和本次投资成本；若转换日交易性金融资产的公允价值与此前的账面价值有差额，该部分计入“投资收益”。其二，若期初“三非”类权益性投资确认为可供出售金融资产，转换日，“长期股权投资――成本”初始计量将由两部分组成：此前可供出售金融资产在该日的公允价值和本次投资成本；若转换日可供出售金融资产的公允价值与此前的账面价值有差额，该部分计入“投资收益”；与此同时，之前可供出售金融资产计入其他综合收益的部分要在该日一并转入“投资收益”。相关账务处理见案例1（本文以可供出售金融资产为例进行分析）。

案例1：甲公司2013年10月20日以179万元在二级市场购入乙公司的8%股权，不具有重大影响，且购入时持有意图及持有期限均不确定。2013年12月31日，该股权投资公允价值197万元。2014年3月8日，甲公司继续在二级市场购入18%的乙公司股票，所有相关支出合计285万元，28%持股，此时具有重大影响；同时，此前8%的股权投资公允价值218万元。相关处理如下（单位：万元，下文同此，不再赘述）。

分析：本例题甲公司在2013年的权益投资属于较小影响计入金融资产核算的投资，但2014年甲公司又追加了投资，而该投资因对乙公司有重大影响，因此核算应从金融资产的核算改为由权益法进行后续计量。2014年3月的权益法下长期股权投资的入账价值应该按照追加当日持有的原股权8%的公允价值加上285万元支出进行确定。值得注意的是，在2014年3月进行权益法核算时，应考虑到追溯调整，2013年持有8%的股权时，就应考虑到增加日的公允价值变动，其变动计入相应的投资收益，即218-197=21（万元）。

1.2013年10月20日购入时作为“可供出售金融资产”入账。

借：可供出售金融资产――成本――乙 179万

贷：其他货币资金――存出投资款 179万

2.2013年12月31日公允价值变动计入“其他综合收益”。

借：可供出售金融资产――公允价值变动――乙 18万

贷：其他综合收益――乙 18万

3.2014年3月8日持股增加形成重大影响。

借：长期股权投资――成本――乙 503万

贷：可供出售金融资产――成本――乙 179万

――公允价值变动――乙18万

其他货币资金――存出投资款 285万

投资收益 21万

4.2014年3月8日将此前计入其他综合收益的18万元转入“投资收益”。

借：其他综合收益――乙 18万

贷：投资收益 18万

（二）进一步增加持股至“控制”的权益性投资

在此情形下，此前的共同控制或重大影响的长期股权投资将从权益法再次转换成成本法进行后续计量。若此前是交易性金融资产，后续进一步转换成控制性权益投资的话，转换日处理类似共同控制或重大影响，均是以成本法进行确认长期股权投资的初始成本，但并不会将公允价值的变动有关部分在转换日计入当期损益科目。若是可供出售金融资产，处理类似，不过此前累计的其他综合收益仍需转入“投资收益”。详细见案例2。

案例2：接案例1，若2013年乙公司共实现净收益 500万元，其他综合收益50万元。而在2014年1月1日，甲公司又通过举牌支付738万取得乙公司42%的股份，形成控制。假设2014年1月8日至12月31日，乙公司实现净收益350万元，其中10%用于提取盈余公积。

1.2013年12月31日，甲公司按照权益法确认相应的投资收益和其他综合收益。

借：长期股权投资――乙 154万

贷：投资收益 140万

其他综合收益 14万

值得注意的是，此处权益法增加的14万元，在本例中将不再处理，而是在最终处置时进行处理。

2.2014年12月1日，继续追加投资形成控制权，则需要按照成本法后续计量，调整“长期股权投资――成本――乙”

借：长期股权投资――成本――乙 738万

贷：银行存款 738万

3.2014年1月1日至12月31日需要对长期股权投资进行账面价值调整，按照甲公司持股28%的比例予以调整。

借：长期股权投资――损益调整――乙 98万

贷：投资收益 88.2万

其他综合收益――盈余公积 9.8万

四、减持至“三非”权益性投资的账务处理

（一）“控制”权益性投资减持至“三非”的权益性投资

若一企业对另一企业的控制性权益投资，通过减持至“三非”类权益性投资，同样账务处理适用的相关会计准则则由此前第2号会计准则《长期股权投资》转换成第22号会计准则《金融工具确认和计量》。转换当日，按照此前长期股权投资成本法计量的账面价值与该日的公允价值差计入“投资收益即可”，具体账务处理见案例3。

案例3：A公司在2013年2月4日，通过二级市场举牌购入B公司84%股份，相关支出成本合计为3 130万元，B公司2013年2月4日至12月31日实现净利润合计483万元，次年三月经董事会决议股利98万元，以现金方式支付。2014年5月28日，A公司从战略角度考虑，在二级市场卖出持有的76%B公司股份，合计净收入为3 201万元，剩余8%股权不具有重大影响且A集团公司持有目的不明，当日该部分股份市值841万元。

1.2013年2月4日3 130万元购入的84%股份，以实际取得成本入账，计入“长期股权投资――成本――B”。

借：长期股权投资――成本――B 3 130万

贷：其他货币资金 3 130万

2.2014年3月宣布现金股利：98×84%=82.32（万元），计入“投资收益”。注意，由于以成本法进行后续计量，故2013年2月4日至12月31日取得的净利润A公司并不入账。

借：应收股利――B 82.32万

贷：投资收益 82.32万

后续收到股利：

借：其他货币资金――存出投资款 82.32万

贷：应收股利――B 82.32万

3.2014年5月28日，A公司从战略角度考虑，在二级市场卖出持有的76%B公司股份，合计净收入为3 201万元。处置过程中，需要确定“投资收益”：3 201-3 130×76%=822.2（万元）。

借：其他货币资金――存出投资款 3 201万

贷：长期股权投资――成本――B 2 378.8万

投资收益 822.2万

4.最后8%的剩余的长期股股权投资由于持有意图不明则归类为可供出售金融资产，并且公允价值与账面价值的差异部分计入“投资收益”，而非其他综合收益。

借：可供出售金融资产――成本――B 841万

贷：长期股权投资――成本――B 751.2万

投资收益 89.8万

（二）“共同控制或重大影响”权益性投资减持至“三非”的权益性投资

此种类型随着持股比例的减持，应由适用的第2号准则权益法后续计量转化为参照第22号准则来进行处理。转换日，相关收益计入当期损益，最后剩余部分作为交易性金融资产或可供出售金融资产，处理情形与本部分1类似，详细举例见案例4。

案例4：A公司在2013年2月4日，通过二级市场举牌购入B公司24%股份，相关支出成本合计为2 130万元，B公司2013年2月4日至12月31日实现净利润合计329万元，提取15%盈余公积；2014年3月宣布发放现金股利100万元。2014年5月28日，A公司从战略角度考虑，在二级市场卖出持有的20%B公司股份，合计净收入为2 108万元，剩余4%股权不具有重大影响且A集团公司持有目的不明，当日该部分股份市值300万元。

1.2013年2月4日2 130万元购入的24%股份，以实际取得成本入账，计入“长期股权投资――成本――B”。

借：长期股权投资――成本――B 2 130万

贷：其他货币资金――存出投资款 2 130万

2.2013年净利润按照权益法后续计量，故需要确认投资收益与所有者权益的同时，调整长期股权投资的账面价值：329×24%=78.96（万元）。

借：长期股权投资――损益调整――B 78.96万

贷：投资收益 67.116万

其他综合收益――盈余公积 11.844万

3.2014年3月宣布现金股利：100×24%=24（万元），计入“投资收益”。由于以成本法后续计量，故2013年2月4日至12月31日取得的净利润A公司并不入账。

借：应收股利――B 24万

贷：投资收益 24万

后续到股利：

借：其他货币资金――存出投资款 24万

贷：应收股利――B 24万

4.2014年5月28日，A公司从战略角度考虑，出售所持有B公司的20%股份，获得2 108万元。需要确定“投资收益”：2 108-（2 130+78.96）×20%/24%=267.2（万元）；同时需将此前计入“其他综合收益”的部分转入“投资收益”。

借：其他货币资金――存出投资款 2 108万

贷：长期股权投资 1 840.8万

投资收益 267.2万

借：其他综合收益 11.844万

贷：投资收益 11.844万

5.最后4%的剩余的长期股股权投资由于持有意图不明则归类为可供出售金融资产，并且公允价值与账面价值的差异部分计入“投资收益”，而非“其他综合收益”。

借：可供出售金融资产――成本――B 300万

投资收益 68.16万

贷：长期股权投资 368.16万

【参考文献】

[1] 吴保忠，孙丽娜.持股比例变化的权益性投资会计处理分析[J].中国注册会计师，2014（9）：103-106.

第5篇：公允价值案例范文

[关键词]可供出售金融资产 公允价值 摊余成本 金融资产减值

一、可供出售金融资产是否需要考虑减值

《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》第四十条明确规定“企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益以外的金融资产的账面价值进行检查,有客观证据表明该金融资产发生减值的,应当计提减值准备。”,而在随后的第四十六条、第四十七条和第四十八条分别规定了可供出售金融资产减值的会计处理。

也就是说虽然都是以公允价值计量的金融资产,交易性金融资产是不必考虑减值的,而可供出售金融资产却必须在一定情况下考虑减值,其原因仅仅是由于交易性金融资产的公允价值变动计入了当期损益,而可供出售金融资产的公允价值变动被计入了所有者权益。这种对于以同种计量模式计量而公允价值变动处理结果却不同的做法本身就有待探讨,却又由此引发了考虑减值与不考虑减值的巨大差异。

本人认为,作为以公允价值计量的各资产项目的会计计量与核算方法在原则上应当是统一的,即不但可供出售金融资产的公允价值变动应当计入当期损益,而且它也应当和其他各项能够以公允价值计量的资产一样,在资产负债表日不需要考虑减值,完全可以根据公允价值变动的结果在调整资产账面价值的同时调整当期损益。

二、可供出售金融资产减值会计处理的合理性

1.为什么不为可供出售金融资产计提减值准备

《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》第四十条明确规定了“有客观证据表明该金融资产发生减值的,应当计提减值准备。”,而在后面几条的相关具体描述中却刻意回避了“减值准备”这个词汇,即使像《企业会计准则讲解(2006)》这样的权威解读资料在相关案例中也没有使用“××资产减值准备”科目。《企业会计准则——应用指南(2006)》对于可供出售金融资产减值会计处理的规定是“资产负债表日,……,确定可供出售金融资产发生减值的,按应减记的金额,借记“资产减值损失”科目,按应从所有者权益中转出原计入资本公积的累计损失金额,贷记“资本公积——其他资本公积”科目,按其差额,贷记本科目(公允价值变动)”。

除可供出售金融资产以外,其他所有应考虑减值问题的资产,在确认减值损失并计提减值准备时的会计分录都是借记“资产减值损失”科目、贷记“××资产减值准备”科目,只有该资产例外,在确认减值损失时借方计入当期损益而贷方却转出“资本公积——其他资本公积”并冲减原资产账面价值。笔者实在想不出这么做的理由,难道是将公允价值变动计入资本公积留下的隐患?

2.可供出售权益工具减值处理的合理性

《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》第四十六条和前述《企业会计准则——应用指南(2006)》的相关规定告诉我们,应将可供出售金融资产发生的减值金额计入当期损益(资产减值损失),而《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》第四十八条得规定又告诉我们“可供出售权益工具投资发生的减值损失,不得通过损益转回。”,《企业会计准则——应用指南(2006)》又在191页具体规定了可供出售权益工具公允价值恢复的会计处理为“借记本科目(公允价值变动),贷记”资本公积——其他资本公积”。

也就是说企业持有的符合条件的可供出售权益工具投资发生减值后,在一定条件下其价值是可以恢复的,但是确认减值损失时应计入损益,而价值恢复时却要通过所有者权益。如此处理的合理性,笔者实在不敢苟同。无论从会计信息质量要求的一贯性要求出发,还是借鉴其它资产减值恢复的会计处理,确认减值和价值恢复的会计处理都应当是同步的。即如果确认减值损失时计入了当期损益(资产减值损失),那么资产价值回复时的正确会计处理也应当是冲减当期损益(资产减值损失)。

3.可供出售债务工具减值处理的合理性

《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》第四十六条,关于可供出售金融资产减值金额确定的规定是“该转出的累计损失,为可供出售金融资产的初始取得成本扣除已收回本金和已摊销金额、当前公允价值和已计入损益的减值损失后的余额。”,而对于可供出售债务工具减值金额的计算并没有给出具体的说法,反倒是《企业会计准则讲解(2006)》通过案例给了我们一点提示:

本案例实际上是比较简单的,由于债券票面利率和实际利率都为3%,所以2006年12月31日可以按照当日公允价值和期初摊余成本直接计算减值损失金额为200 000元(800 000—1 000 000),而如果债券票面利率和实际利率不同,再计算减值损失金额恐怕就没有这么简单了。也就是说该案例无论计算资产减值损失金额还是计算资产价值恢复金额,都是用资产负债表日公允价值减去当日债券的摊余成本,并不是真正反映公允价值的差额,这就从根本上违背了可供出售金融资产以公允价值计量的计量原则。笔者认为,绝不能将“摊余成本”和“公允价值”两种截然不同的计量模式对同一资产项目同时使用,不但增加了会计处理的难度,也未必就能切实提高会计信息的真实性,由于“实际利率”和“摊余成本”本身就不能保证客观公允。实际上,如果完全采用公允价值计量,无论资产减值损失金额还是资产价值恢复金额都应当是期初、期末资产公允价值的差额,当然要扣除到期利息对公允价值的影响。

三、结论

综上所述,笔者建议取消对可供出售金融资产减值的认定,采用与其他以公允价值计量资产一样的会计处理方式,资产负债表日按公允价值变动情况调整资产账面价值和当期损益,不考虑资产减值。而如果必须接受为可供出售金融资产计提减值这一特殊规定,也必须采用与其他资产计提减值相同的会计处理方法,即将确认的减值损失金额计入当期损益(资产减值损失)并同时计提减值准备,而不是直接冲减资产账面价值。同时,既然可供出售金融资产采用公允价值计量,那么也应当以公允价值为基础计算确定减值损失金额和后续的价值恢复金额。

参考文献:

[1]财政部.企业会计准则.2006.

第6篇：公允价值案例范文

关键词：债务重组非货币易以股抵债

根据2006年《企业会计准则第12号—债务重组》中的规定，债务重组是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定做出让步的事项。在税法中，债务重组是指债权人(企业)与债务人(企业)之间发生的涉及债务条件修改的所有事项。本文通过对三个案例进行分析，指出以非现金资产清偿债务应该引起有关管理层的重视。

传统方式下的非现金资产抵偿债务的税务规定

传统方式下的非现金资产抵偿债务的税务规定虽然在制度上与会计准则存在差异，给出的计税成本概念增加了财务处理上的难度，但基本起到了对市场交易主体进行规范的作用。

纳税人以企业产品、半成品、委托加工产品收回后抵偿债务。依照财法[1993]38号《增值税暂行条例实施细则》中视同销售行为规定，应属此类，其计税依据为当月或者近期货物的加权平均价格或组成计税价格，对涉及应税消费品缴纳增值税，组成计税价格的成本利润率应该由根据1993年国家税务总局关于印发《消费税若干具体问题的规定》确定的应税消费品的平均利润率和财税[2006]33号《财政部国家税务总局关于调整和完善消费税政策的通知》所做的修订和补充来确定，与此同时，按照国税发[1993]156号的通知：纳税人用于抵偿债务的应税消费品，应当以纳税人同类应税消费品的最高销售价格作为计税依据。在这里，出现了增值税和消费税的计税依据差异的问题，增值税是以视同销售的加权平均价为基础来确定，而消费税是以最高售价来确定。这是在税款计算和缴纳中应着重注意的问题。

纳税人以不动产或无形资产来抵债。此项行为属于转让无形资产或销售不动产取得其他经济利益的应税行为。根据财税[2003]16号规定，单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额，依照5%的税率纳税；单位和个人销售或转让抵债所得的不动产、土地使用权的，以全部收入减去抵债时该项不动产或土地使用权作价后的余额为营业额。若是自建不动产抵债，按照税法规定，需要补缴建筑业营业税。

根据《企业债务重组业务所得税处理办法》的规定：所得税的缴纳，债务人以非现金资产清偿债务，除企业改组或者清算另有规定外，应当分解为按公允价值转让非现金资产，再以与非现金资产公允价值相当的金额偿还债务两项经济业务进行所得税处理，如：甲公司为一家生产实木地板的企业，2003年甲公司欠乙公司的借款300万，一直财务困难未能偿还，双方近期在法院的调解下达成债务重组协议，由甲公司用其生产的市值200万元(不含税价)的实木地板偿还货款，甲企业当月同等型号实木地板的当月最高销售价达到250万元(不含税价)，实木地板账面成本价格为120万元，其余100万获得债务豁免。2006年7月甲公司按协议将市场公允价值234万实木地板交付给乙公司，并开具增征税专用发票。

在这一案例中，对于债务人而言，属于以生产的货物抵偿债务，属于增值税中视同销售行为，按照《增值税暂行条例》销项税额为200×17%=34万元，此外，按照国税发[1993]156号规定，应纳消费税为250×5%=7.5万，对于纳税人应纳所得税问题，如前所述，要分解为按公允价值转让非现金资产，再以与非现金资产公允价值相当的金额偿还债务两项经济业务进行处理。第一，公允价值转让非现金资产的所得为200-120-7.5=72.5万元；第二，债务人债务重组所得为100万，在不考虑其他因素条件下债务人应纳所得税172.5x33%=56.93万元。对债权人而言，因收到专用发票可以抵扣进项税额为34万，以木地板市值200万，作为入账成本，重组债权的计税成本300万与收到非现金资产的公允价值200万之间的差额100万，确认为当期的债务重组损失，允许在企业应纳税所得额中作为损失扣减。

通过本案例分析可以得到三点结论：在债务重组所得税的计算缴纳中，非现金资产的计税成本的确定是很重要的，债权人一方和债务人一方对于用于抵债的同质同量的非现金资产的计税成本的确定不是同一个口径。在本案例中，债务人一方的计税成本是127.5万元，债权人一方的计税成本是200万元；债务人和债权人的重组收益和重组所得不具有必然相等的联系。在本案例中，债务人一方重组收益是172.5万元，债权人一方重组损失是100万元；根据2001年版的《会计准则-债务重组》中规定“债权人接受的非现金资产，按应收债权的账面价值加上应支付的相关税费作为入账价值”，“债务转为资本的，按应收债权账面价值作为受让股权的入账价值”。所得税计税成本与会计核算的入账价值不一致。计算所得税时应把非现金资产或股权入账价值调整为计税成本。这大大加重了债务重组交易的管理成本和财务核算难度，甚至，在一些创新的交易模式中，连股权转让所得的税务确认都是不确定的。

债务重组中以股抵债问题探讨

2004年的电广传媒一案，以大股东侵占上市公司巨额资金造成丑闻，最终却开创了以股抵偿债的新模式，并且得到了主管部门的认可和股东大会审议通过，根据独立财务顾问的专业报告，产业中心所持有的电广传媒股份每股作价为7.15元/股。债务总额为53926万元，约需7542万股进行折抵。2004年9月，电广传媒核销了产业中心所持有的7542万股，同时勾销了其所欠债务这一案例在定性上，一度有很多争议，以股权抵偿债权，从金融上看，是一种金融创新，从法律上看，像是股份回购，但从税务“实质重于形式”的原则出发，税法上只能界定为债务重组行为，是债务人财务困境情况下，债权人做出让步，以非现金资产——股份来清偿债务的行为。在这样一个案例里，可以说，税务成本的计量将是重组方案实施的重要成本，也是利益各方利益重新分配的重要牵制因素。所以关键问题在于这样一个创新的债务重组业务，将如何来计征行为税以及所得税？对于债务人而言，以股抵债此项债务重组活动按税理常规其实质可以分解为用股份转让获得的资金，然后用现金偿债两项交易。所以，其以股抵债行为应作为一般股权转让缴纳印花税。产业中心需要承担的印花税约为=53926×0.2%=108万元。在所得税上的确定，按照《债务重组得税处理办法》分析如下：

电广传媒的大股东产业中心基于以股抵债需要确认两项交易：一是按公允价值转让股份资产，二是以该股份的公允价值清偿债务，然后将重组债务的计税成本与抵债股份的公允价值（包括与转让相关的税费）的差额确认为债务重组所得。以股抵债协议表明抵债股份的公允价值与所清偿的债务的计税成本两者相等，产业中心实际上没有获得债务豁免的收益。但是，公允价值7.15元/股远高于出资时的价格，因此产业中心还是实现了股份转让收益，这一收益根据2003年的第6号令是需要缴纳企业所得税的。

根据规定，产业中心的应税所得为转让股权的收入减除股权投资成本及其转让税费。持股成本为6114万元，扣除投资成本与印花税，产业中心股权转让所得为53926-6114-1084=47704万元，它应全部纳入产业中心的应税所得中。按照一般企业纳税人适用的33%的所得税率计算，产业中心应缴纳的企业所得税为15742万元。债权人一方由于属于受偿债务，股份回购，此项业务不属于印花税纳税范围，不纳印花税。当债权人接受非现金资产作为债务清偿时，由于债权人收到的股份的公允价值与重组债务的计税成本均为相等，因此，电广传媒并没有产生债务重组损失。

然而以上分析，均为按照公开披露的资料所进行的计算和分析，如果说债务重组交易产生的这1.5亿的税收按照法律应收尽收的话，那么在如此巨大的现时税务成本下，而且是现金支出是否可以得到市场主体的接受，双方又将如何分配成本？而如果为了解决大股东占用税款问题，企业继续生存的问题，保护中小股东利益的问题都作为税收不征纳的因素的话，那么是不是有法不依更加严重？抑或对重组交易的税务规则应该在中国国情和整体税制之下重新制定？这都将是管理层思考的严肃问题。

企业间债转股行为的税收利益探析

在普遍的国有资产管理公司债权转股权的运作中，资本市场也产生了一些企业间债务重组的新尝试，比如北台钢铁（集团）有限责任公司（以下简称“北钢”），由一个仅有20万吨生铁生产能力的地方小钢厂，发展到目前资产总额65亿元国家重点企业，其中，积极的资本运作，特别是债务重组是成为其企业主动扩张的有效手段。北钢与长春燃气股份公司的重组协议在长期的磋商下按现值以等额债权转为股权，并按与其它股东同样的折股比例折股，分别占新成立股份公司总股份的77.18%和11.38%。按照现有的税务处理办法，债务人应当将重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有的股权的公允价值的差额，确认为债务重组所得；债权人应当将享有的股权的公允价值确认为该项投资的计税成本。同时将重组债权的计税成本与应当将享有的股权的公允价值之间的差额，确认为当期的债务重组损失，冲减应纳税所得。由此可见，此种方式下，债权人并没有实质性的债务豁免或者让步的举措，相反却成为一种积极的融资和投资行为，股份转让行为，且均不产生重组收益和重组所得，但是，对债务人来讲，初始出资时的股价成本可能远远低于目前的公允价值，在债转股的情况下，债权人拥有一定数量的股份，债务人让渡同等数量的股份，同时抵消掉一定数量的债务，那么，相当于股份转让和偿还债务两项业务，可是，就这一实质意义来看，股份转让所得却没有缴纳企业所得税或个人所得税。可以说，这一交易得来了非常良好的税收利益。

北钢重组并不等同于其他企业财务困难下的被动重组，而是积极的同自己有意向的债权人洽商，展示企业优势项目或子公司经营现状。最后，由双方选定确认债转股载体企业，积极的进行股份转让，抵偿债务的资本扩张活动。由此可见，目前仅仅以公司税制中对国有资产管理公司对企业债转股的理解和法制规范已经落后于市场运作实践，市场主体缺失了交易行为纳税依据便增加了各方的困惑和利益格局的不稳定性，其制度缺失将为此种业务的形成带来障碍，与鼓励交易，公平课税的原则相悖。

综上所述，非货币性资产抵债、债转股、以股抵债这些市场普遍存在的交易模式在实践中税法有相当缺失的部分。除此之外，鉴于目前并行的两套税制，对于外商投资企业的债务重组行为，是否统一适用2003年《企业债务重组所得税管理办法》第6号令尚不明确，在实务中外资企业的债务重组更缺乏明确依据，甚至空白。只有立法者和税务管理当局对这一问题的引起重视才将有助于解决债权人债务人各方的困惑，营造公平的市场交易和财务运作环境。

参考文献：

第7篇：公允价值案例范文

关键词：投资性房地产 房地产转换 公允价值模式 其他资本公积

一、投资性房地产公允价值计量模式的相关规定

1、投资性房地产计量模式

投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或者两者兼有而持有的房地产。其范围限定为已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权、企业拥有并已出租的建筑物。

企业取得的投资性房地产，应当按照取得时的成本进行初始计量。

企业应当在资产负债表日采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，但是当投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场，并且企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值做出合理的估计的，投资性房地产的后续计量可采用公允价值模式。采用公允价值模式计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。

2、投资性房地产的转换

房地产转换，是指因房地产用途发生改变而对房地产进行的重新分类。有确凿证据表明房地产用途发生改变，企业可将投资性房地产转换为非投资性房地产或者将非投资性房地产转换为投资性房地产，确凿证据包括：企业董事会或类似机构就房地产用途形成正式的书面决议；房地产因用途改变而发生实际状态上的改变。

采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时，应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。

自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产按照转换当日的公允价值计价，转换当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益（公允价值变动损益）；转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额计入所有者权益（资本公积——其他资本公积），待该项投资性房地产处置时，因转换计入资本公积的部分应转入当期损益。

3、投资性房地产的处置

当投资性房地产被处置，应当终止确认该项投资性房地产；企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。

下举例说明根据上述规定的会计处理：

【例一】2008年8月，甲企业与乙企业签订租赁协议，约定甲公司搬迁至新办公楼后，将旧写字楼租赁给乙公司。2008年9月30日甲公司完成搬迁工作，旧办公楼租赁给乙公司使用，租赁期开始日2008年9月30日，租赁期一年，同日写字楼公允价值4000万元，原价5000万元，已提折旧1500万元。2008年12月31日，写字楼公允价值4100万元。2009年9月30日租赁期满，甲企业将写字楼收回自用，同日写字楼公允价值4150万元。假设甲企业对投资性房地产采用公允价值模式计量。

甲企业账务处理如下：

1、2008年9月30日

借：投资性房地产——成本 4000；累计折旧 1500；

贷：固定资产 5000；资本公积——其他资本公积 500

2、2008年12月31日

借：投资性房地产——公允价值变动 100；

贷：公允价值变动损益 100

3、2009年9月30日

借：固定资产 4150；

贷：投资性房地产——成本 4000，——公允价值变动 100；公允价值变动损益 50

【例二】接上例，如果，2009年9月30日，甲企业将写字楼以4150万元的价格出售给乙企业，款项已收讫。假设甲企业对投资性房地产采用公允价值模式计量，不考虑相关税费。

甲企业账务处理如下：

借：银行存款 4150；公允价值变动损益 100；资本公积——其他资本公积 500；其他业务成本 3500；

贷：投资性房地产——成本 4000，——公允价值变动 100；其他业务收入 4150。

二、问题提出

分析以上两个案例的账务处理，我们注意到，自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，如果转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额计入到“资本公积——其他资本公积”，待该投资性房地产处置时，因原转换而形成的资本公积一并结转，所结转的资本公积对处置期间的当期损益产生了影响（该项结转导致利润表内“营业成本”减少相应数额）；如果，该投资性房地产没有进行处置，而是因用途发生改变又转换为非投资性房地产，在第二次转换以及将来该非投资性房地产处置时，企业会计准则没有对第一次转换所形成的资本公积是否结转、何时结转、如何结转作出明确规定。

其他资本公积，是指股本溢价（或资本溢价）项目以外所形成的资本公积，主要包括：

1、长期股权投资采用权益法核算时，被投资单位存在除净损益以外所有者权益的其他变动，投资方在持股比例不变的情况下，按持股比例计算本企业应享有的份额，相应调整长期股权投资账面价值，并形成其他资本公积；股权处置时应进行相应结转，将与所出售股权相对应的部分自资本公积转入当期损益。

2、以权益结算的股份支付换取职工或其他方提供服务的，应根据权益工具在授予日的公允价值，计入相关资产成本或当期费用，同时计入其他资本公积；在行权日根据行权情况，确认股本和股本溢价，同时结转等待期内确认的其他资本公积。

3、可供出售金融资产公允价值变动形成的利得，除减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外，计入其他资本公积，在该金融资产终止确认时转出，计入当期损益。另：将可供出售金融资产转换为持有至到期投资，与其相关的原计入其他资本公积的余额，应在该项金融资产的剩余期限内进行摊销。

可见，其他资本公积是由特定资产的计价变动而形成的，当特定资产处置时，其他资本公积也应一并处置。

如果，对本文所提出的问题没有明确规定，那么，因房地产本身具有保值增值性，特别的，在当前地产价格不断攀升的背景下，通过案例我们可以看到，企业通过对自用房地产出租然后收回自用的方式，将可以达到原有固定资产账面价值和营业利润同时增加的双重效果。

笔者建议，应采用适当方式明确规定，投资性房地产转换为自用房地产或存货时，与该投资性房地产对应的其他资本公积，在转换日一并转出，抵减自用房地产或存货的账面价值。

根据这样的规定，【例一】中，甲企业2009年9月30日将写字楼收回自用时的账务处理如下：

借：固定资产 3650，资本公积——其他资本公积 500；

贷：投资性房地产——成本 4000，——公允价值变动 100；公允价值变动损益 50

参考文献：

第8篇：公允价值案例范文

一　债务重组的内涵分析

所谓债务重组，简单地讲，就是债务人和债权人对于债务问题的重新协商调整。债务重组的发生是有条件的，也就是在债务人和债权人存有债务关系，如果债务人方面存在财务困难不能按照规定及时清偿债务，债权人应根据新的重组协议或是法院判定对债务人做出一些让步。从新会计准则规定看，债务重组只牵扯债权人对债务人的让步，而不涉及债务人对债权人的义务。

债务重组有三种形式。一是将债务转换为资本的方式。债权人抛却债券转而享有债务人公司的股份，债务人将债权人拥有的股份视为实收资本或是股本；那么，资本公积就是股份的公允价值总值与实收资本或股本之间的差值；重组债务的账面价值与股份公允价值的差值，计作当期损益。二是，债务人通过非现金资产的形式清偿债务，要将债务的账面价值与要转让资产的公允价值的差值记入当期损益。三是通过变更其它债务条件进行债务的清偿。

二　债务人债务重组对纳税的影响

(一)重组债务后，收益计入方式存在差异

在新旧准则中，债务重组收益计入方式产生变化，旧准则将债务人重组收益计入资本公积；新准则将重组债务重组的收益均计入当期损益。新准则中为了更加直观、明了地反映这种变化对企业纳税的影响，在企业所得税附表中附有“债务重组收益”一项。

这种收益计入方式的变化，减少了期末所有者的权益，企业当期应纳所得税额有所提高，就增加了企业当期纳税负担。

(二)新准则使用公允价值作为资产账面价值计数的依据

新准则引入公允价值的概念，按公允价值进行纳税会计处理，将之作为资产价值计数依据，可以更好地反映债务重组对企业纳税的影响。

新准则与旧准则相比，会计处理下的企业期末财务状况发生了一些变化，因此，在有些情况下，不能简单地将债务人当期获得的收益金额，从以往应计入资本公积的项目，转记到收入。

1、债务人将债务转换为资本方式清偿债务

旧准则中资本公积只有一部分，用公式表示为：重组债权账面价值一实收资本(股本)一资本公积

新会计准则中，旧准则计入的资本公积表示为：①重组债务账面价值－公允价值＝营业外收入；②公允价值－实收资本(股本)＝资本公积

由此可见，在我国实行新会计准则之后，企业的期末利润增加，企业所得税额增加，企业税负加大，从而所有者的权益下降。

2、债务人用非现金形式资产偿还债务

在这种方式中，新会计准则的变化主要是债务重组后，收益计入方式的变化，这方面差异我们曾在上面提到过。也就是说，旧准则将用于清偿债务的非现金资产与债务账面价值间的差值，计入资本公积；而新准则中，这部分将被记入营业之外的“债务重组利得”。

3、债务人通过变更其它债务条件清偿债务

在不牵扯需付金额时，新准则重视调整债务条件后的公允价值，也就是将来需付金额的现值。与重组债务的账面价值相比，将来需付金额的现值比将来需付金额大。旧准则中，债务人计入当期资本公积的金额，是重组债务账面价值与将来需付金额的差值；新准则中，债务人计入当期营业外收入金额，为重组债务账面价值与将来需付金额现值的差值。

所以，企业在执行新准则时，按照将来需付金额与将来需付金额现值调整应税所得，减轻期末所得税的税负。同时，考虑货币资金的时间价值，更加准确地反映企业的财务情况的变化和企业经营效益。与旧准则中应当计入所有者权益的数值，该计入收入的数额变大；企业债务重组后，确认的负债低于旧准则下的负债数额，这样导致企业期末收入增多，所有者权益减少，应纳税额增多。

三　债权人债务重组对纳税的影响

新会计准则下，债权人的会计处理也发生了一些变化。

旧准则中，债权人入账价值根据重组债务的账面价值进行确定。新准则中，债权人根据不同债务偿还方式下债务重组后的公允价值，对债务重组后的账面价值进行确定。在三种不同偿还方式下，资产、投资与债务的初始入账价值不同，后续的计提折旧、结转商品成本、收回投资、计提坏账等一系列处理中确定的数额不同，这影响企业税前利润，因此所得税额不同。

新会计准则中，将债务转换为资本和以非现金资产偿还债务，债务人的会计处理方式相同，与税法的规定逐步一致，税前利润无需经过调整即为应税所得。但是，通过调整其它债务条件进行债务清偿时，新会计准则与税法存在一定差异。在税法中，债权人将重组债务的计税成本减计为将来的应收金额，减计的金额计入当期债务重组损失。在新准则中，债务重组的账面数值依公允价值而定，重组债务账面余额与公允价值之差计入债务重组损失。由于公允价值一般低于作为税收计算依据的将来应收金额，所以，根据新会计准则所定债务数额低于税法所确定的数额，这使得债权人当期税负增加。

四　新准则下债务重组的纳税调整案例分析

【案例】在这个案例中，将涉及到债权人和债务人两方。

其中，债务人A，企业性质为股份有限公司，他需付给债权人B企业购货款的账面价值为103，500元，但是A企业出现了财务困难，无法进行债务偿还。

经过双方协商之后，A企业与B企业签订了债务重组协议。重组协议规定：A企业以其10，000股普通股(发行成本为每股1元)进行债务的偿还，股票市价为每股9.6元，B公司将债权转换为股权。在不考虑其他税费的情况下，印花税税率为0.1％。按照成本核算长期股权投资，并假设这些普通股的公允价值为103，500元，A公司会计对债务重组进行了处理。

根据新旧准则的不同规定，对借贷和资本公积做了以下列表：

根据以上案例进行分析，与旧准则下的债务重组相比，新准则下企业期末多收入7，500元。根据对上面案例的分析，新旧准则关于债务重组的会计处理存在较大差异，影响着企业期末所得税的计量。

结束语

第9篇：公允价值案例范文

关键词： 所得税费用 会计教学 教学案例

一、既温故，又温新

在教学中我先复习利润总额的形成，应纳税所得额的计算，然后从案例中引出教材中两个新名词：永久性差异和时间性差异。

案例1：（1）企业销售产品，货款100000元，增值税17000元，款以收到;（2）收到国库券利息收入10000元;（3）用银行存款支付税收滞纳金2000元;（4）月末结转已销产品的生产产品20000元;（5）企业有一台机器原始价值50000元，直线法提折旧，会计5年，税法8年。要求：（1）计算利润总额（2）计算应纳税所得额;（3）指出永久性差异和时间性差异。

通过案例1的教学使学生很自然地寻找到永久性差异和时间性差异这两个名词产生的原因和条件。

二、专题剖析，奠定基础

我针对时间性差异这个专题利用案例2进行了分析（即时间性差异的发生和转回的核算）。

案例2：某企业在2003年末以银行存款150000元购入管理用甲设备，并投入使用。直线法提折旧，会计5年，税法3年，假设每年计提折旧前的税前会计利润为100000元，所得税税率为25%。要求：做各年所得税费用的核算。

通过案例2的教学演练，使学生准确地掌握时间性差异的发生与转回的计算和核算，并对会计分录《借：所得税费用（借：递延税款） 贷：应交税费――所得税费用（贷：递延税款）》有初步认识和理解，为下一步的学习本章重点和难点奠定基础。

三、难点细分，逐一攻破

时间性性差异（又叫暂时性差异）又分为未来应纳税差异和未来可抵扣差异，这是一个非常难理解的两个新名词，我又通过案例3和案例4的教学演练将这两个名词挖掘出来并进行透彻分析。

案例3：某公司年初支付800万元取得一项交易性金融资产，年末公允价值为860万元。

会计核算：购买时：交易性金融资产-成本――800万元，期末计量时：交易性金融资产-公允价值变动 60万元，会计账面价值860万元，年末资产负债表列示：交易性金融资产 860万元。税法核算：购买时：交易性金融资产-成本――800万元，因为税法不承认这一笔涨价收入60万元，所以期末计量时：交易性金融资产仍是800万元。年末资产负债表列示;交易性金融资产 800万元。这样，在资产负债表中会计账面价值860万元大于计税基础800万元，产生了未来应纳税差异60万元。分析;这属于会计现在多记收入60万元，多记利润60万元，多计算所得税费用15万元。

案例4：某公司年初支付800万元取得一项交易性金融资产，年末公允价值780万元。

会计核算：购买时：交易性金融资产-成本――800万元，期末计量时：交易性金融资产-公允价值变动――20万元，会计账面价值780万元，年末资产负债表列示：交易性金融资产 780万元税法核算：购买时：交易性金融资产-成本――800万元，因为税法不承认这一笔跌价费用20万元，所以期末计量时：交易性金融资产仍是800万元。年末资产负债表列示：交易性金融资产800万元，这样，在资产负债表中会计账面价值780万元小于计税基础800万元，产生了未来可抵扣差异20万元。分析;这属于会计现在多记费用20万元，少记利润20万元，少计算所得税费用5万元。

通过案例3和案例4的教学将本章的教学重点和教学难点这一复杂的问题迎刃而解，将这两个名词解释得清楚明白，也使抽象的问题变得具体，复杂问题变得简单，同时将资产负债表债务法定义很形象地表现出来，达到事倍功半的效果。

四、综合演练，高度概括

案例5：某企业年末实现利润总额50万元，本年发生如下涉税业务：（1）收到国库券利息收入10万元;（2）用银行存款支付税收滞纳金5万元;（3）有一台机器，原始价值20万元，直线法提折旧，会计4年，税法5年;（4）年初购买一项交易性金融资产，购买成本22万元，年末公允价值25万元，要求：（1）指出永久性差异，暂时性差异（未来可抵扣差异，未来应纳税差异）;（2）计算递延所得税资产，递延所得税负债，所得税费用。