数字经济下的国际税收管辖权问题

摘要:数字经济发展至今日，已经渗透至经济领域的各个方面。数字化技术应用不但提高了人民的生活水平，而且促进了全国经济的繁荣。然而，我们在得益于数字经济带来的诸多利好时，也应注意数字经济的负面效应。本文探究了税收管辖权在数字经济背景下存在的居民身份难以确定、各类所得分类难以定性、常设机构标准难以适用等方面的问题，并针对这些的问题提出相关对策。

关键词：数字经济；税收管辖权；常设机构

1数字经济背景下税收管辖权面临的挑战

1.1居民税收管辖权面临的挑战

1.1.1对自然人身份认定的挑战关于自然人居民身份认定方面，各个国家参考的条件和标准主要是其住所、国籍、居所、停留时间等。然而，在数字经济时代，消费者和卖家之间的交易无需借助居所或住所等条件，可以直接在网络平台上进行交易。基于此情况，对停留时间的认定又加大了难度。得益于数字经济带来的便捷，个人在另一国进行商业活动无需建立居所，进行交易活动时也可以在线解决而无需到达现场，这种情况下给居民隐藏其真实的业务和真实身份提供了空间和可能。再看国籍的认定标准，目前国际上存在承认双重国籍存在的国家，因此将国籍作为判别自然人居民身份认定标准的方式也值得考量。

1.1.2对法人身份认定的挑战对法人主体的认定，主要有实际管理机构所在地和注册成立地两种确立标准。数字经济背景下出现了新型商业模式，相对于传统模式来说，弱化了以上两种认定的标准。在数字经济背景下，公司可以进行远程办公，而无需通过物理空间上的实际地点来进行管理和经营。在这种情形下，传统上仅仅以物理特征作为判定法人居民企业的标准面临挑战。

2来源地税收管辖权面临的挑战

2.1所得分类标准模糊化

2.1.1营业所得和劳务所得间界限模糊例如，A国利用了互联网平台向B国寻求跨境咨询服务，那么这笔收入既可以划分为营业所得，也可以将之看成为劳务所得。从一个角度来看，B国受到A国的委托提供给其咨询服务，可以视作传统的交易模式里的劳务所得，只不过是将交流的方式由传统面对面或书面的形式改成了线上的远程交流而已。而从另外一个角度来看，若将B国提供的咨询服务看成是数字化的商品，那B国取得的收入就可看成为营业所得，这就出现了营业所得和劳务所得间存在界限模糊的问题。

2.1.2劳务所得与特许权使用费间难以划分例如，A企业委托B企业为其研发一套针对其企业适用的系统。B企业接受A企业的委托，不但要负责前期开发、安装和调试等工作，后期也会对这套系统进行后续的维护升级工作以及一些培训活动。从这个例子可以看出，A企业向B企业支付了报酬款项，这笔款项不仅符合研发系统劳务费，即劳务所得，也符合特许权使用费里的技术转让所得。在这样的情况下，就对该笔款项究竟归属于哪一类的判定造成了一定的困难。由于对于某项收入的划分定性不同，其课税范围也不同，在此情况下对纳税人造成的税收负担也不同，甚至还可能出现重复征税的情况。

2.1.3营业所得与特许权使用费间界定不清现在有许多知识或者版权付费项目，比如电子书、或者花钱购买音乐、在应用商店里付费下载软件等。如果按照传统的分类方式，这些行为既可以是营业所得，也可以是特许权使用费。从一方面来看，如果将上述行为看成是销售电子书或者音乐，那么这笔收入可以看成是营业所得；从另一方面来看，把购买电子书和音乐的行为看成是版权的让渡行为，那么这笔收入又可以看成是特许权使用费，这就会对同笔业务出现营业所得与特许权使用费之间存在界定不清的问题。

2.2常设机构原则难以适用

2.2.1常设机构的物理性存在连接因素失去意义站在非居民企业看，若它们在其来源国设立了常设机构，而且通过此常设机构获取了收入，则这两部分就形成了实质的经济关联。按照传统交易活动，非居民企业如果想在来源国进行经济活动，那么就需要在该地设立一个物理存在，即常设机构场所，并且就来源国通过该物理存在进行活动的非居民企业的各项收入进行征税。而现在，我们所处在数字经济背景下，一些互联网公司或者电子商务企业，它们的交易模式使得上述在来源地国设立物理存在的行为而失去意义。它们可以直接在网络上进行销售产品或提供服务，完成业务谈判、合同签订、价款支付等一系列流程，而无需在来源地国设立物理存在。

2.2.2常设机构中准备性或辅助性活动难以认定从传统的经济来看，准备性活动或者辅助性活动对业务整体影响较小，在利润方面影响也不大。但在数字经济时代，传统上被视作仅为辅助性或者准备性的活动，却难以被认定。如某国公民在一国租住一套公寓，该公寓主要用来存储物品，其业务的谈判、合同的签订、价格的支付等一系列都在该公寓网上进行，一切业务谈妥后向其国家招聘员工传达交货指示，并在该租处发送商品。根据税收协定对常设机构的定义，该公民认为该租处仅作为商品存放地，属于辅助性经营活动，不构成该国的常设机构,但其主要业务都是在该租处完成的，这就导致了定义不明确的问题。这将严重损害该国的税基。

3应对数字经济下税收管辖权面临的挑战的对策

3.1理性借鉴BEPS行动计划

在数字经济背景下，中国作为发展中国家，其实一直处于相对劣势的地位。发展中国家一直渴望改变这种不公平的境遇，构建相对公平的、合理的国际税收秩序。但是，对于发展中国家的这些诉求，好像一直未能得到发达国家的配合。而税收管辖权对一国的经济也有重要的影响，因此维护一国的税收主权，建立公平合理的税收秩序就显得尤为重要。此次BEPS行动计划对于我国来说既是机遇又是挑战，我们可以合理借鉴其中对我国有利的部分，但这次行动计划毕竟是更多站在发达国家的角度考虑，相对来说，发展中国家还是处于劣势。比如，该行动计划中涉及了过多关于无形资产对价值创造的影响，但是发展中国家在无形资产方面并不占优势，鉴于种种，我国不能照搬BEPS行动计划，还需辩证看待此行动计划成果，理性参与其中。

3.2完善税收协定中常设机构判定标准

鉴于国际法优于国内法，我国在目前采取完善税收协定中常设机构判定标准的方法是非常明智的。在国际税收中，各国依照税收协定来确定纳税人、纳税行为和税务征管。如果没有在税收协定中找到判定常设机构的理由，就无权对非居民企业进行征税。传统的常设机构比较重于物理而轻于实质，而在数字经济背景下，许多业务可以直接通过大数据线上进行，而不是传统的面对面交易模式，这就易造成税收的隐蔽性，不利于税源的监管，给常设机构的判定又增加了许多难度，使得设立固定的场所并不是必需项了。为了改变这种现象，建议可以通过签订双边或多边的协议完善常设机构的定义，不局限物理性的固定场所，对经济有重大影响的以及对利润产生的部分也应视为常设机构。

3.3加强国际交流合作

随着数字化的发展，涌现了一批又一批的新兴商业模式，而这些模式大多靠数据、互联网进行线上交易，具有一定的流动性和隐蔽性，冲击着国际税收体系，改革势在必行。国际税收的改革不是某个国家的单打独斗，而是需要各个国家合作配合。我国目前面临最大的问题是利润转移和税基侵蚀，当务之急就是积极参与国际合作，争取早日制定出有利于保障我国税收权益的政策。我国是发展中国家，与众多发展中国家的利益和诉求一致，因此，与发展中国家在这方面更容易达成共识。另外，也应多学习借鉴发达国家的成功经验和成果，加强与发达国家的交流和合作。同时，还应注重提升国际税收话语权，话语权对于改革的主张能否被认可有着直接作用，我国作为最大的发展中国家，正积极参与国际税收规则的讨论与制定中，为其献言献策，提高我国在国际舞台上的税收话语权和地位。

3.4利用数字化技术

数字经济在对传统税收模式带来冲击的同时，也倒逼着税收体制地改革。在数字经济背景下，各种新兴的交易模式兴起，人工智能、大数据、区块链等的出现，也影响着税收的征管方式。尤其是区块链，其作为互联网的新兴应用模式，近年来，各国都在积极开展其在各个领域的应用，我国也将其积极应用于财税领域，使税收征管创新化成为可能。要善于应用区块链技术，首先，利用区块链的透明性和不可篡改性等特点，可以解决数字经济带来的一些弊端，比如税源的不易监控以及税收的不确定性等问题。在区块链技术下，企业的价值创造点、来源方式以及利润特征等都有迹可循。但现阶段的区块链技术只能追踪到货物在价值链中的转移路径，对于一些无形资产，如品牌知名度，人力资源等方面的评估还不能完全解决，还需进一步地研究。另外，区块链也可以应用到电子票据管理中，利用区块链的透明化和不可篡改性的特征可以使电子票据数据信息更准确，打击发票虚开、错开的现象。最后，政府监管部门和税务部门可以通过加入区块链业务网络，了解纳税人资产所有权及所在地的变化，能够保证税收征管的可靠性，有效防止利润转移和税基侵蚀的现象。

参考文献

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作者：王珍 单位：河北经贸大学财政税务学院