境外工程增值税优惠政策探索

摘要：在“一带一路”倡议实施过程中，部分项目获得了所在国政府提供的税收优惠政策，以促进项目实施及可持续发展。虽然取得了税收优惠政策，但在实际执行过程中，如何将取得的税收优惠政策落地，转换为可执行的具体文件，并在项目实施过程中兑现，还存在诸多不确定性。本文以境外某大型基建工程为例，就其增值税优惠政策执行过程中碰到的问题进行探讨，为其他项目提供有益的经验探索。

关键词：境外项目；增值税；优惠政策；执行

一、项目取得的增值税优惠政策

某境外大型基础设施项目（简称项目）采取BOT模式，由中方企业与项目所在国企业共同成立合资公司建设、运营，按照特许权协议，项目运营期满后移交给所在国政府。为促进项目实施，节约投资成本，降低工程造价，减轻运营期财务成本负担，所在国政府承诺给予项目系列税收优惠政策，其中包括在项目建设期免征增值税，以及免征为建设本项目而需进口的设备、物资免征进口关税。

二、项目推进过程中对免征增值税的安排

在政府作出承诺后，项目推进加快，承担本项目设计任务的公司在可行性研究报告中明确，按照所在国给予的税收优惠政策，本项目不计列增值税，据此完成了项目可行性研究报告，并获得了所在国政府及其议会批准。之后，在初步设计及施工招标各环节，设计单位及合资公司均明确项目不计列增值税，并在招标答疑中再次明确。在推进项目实施的同时，特许权协议谈判也再同步进行。双方商务谈判团队就税收优惠政策具体条款进行了深入磋商，就如何实现项目免征增值税达成一致意见，除项目建设期免征增值税外，在进口环节也免征增值税。也就是说，一方面建设本项目所需的设备物资可以免税进口到项目所在国并投入工程建设，另一方面，合资公司及其承包商均无需在所在国就项目有关的销售行为缴纳增值税，包括互相拨付资金、验工计价及确认完工产值收入等。特许权协议签署后，合资公司积极督促政府落实税收优惠政策，政府财税主管部门以文件形式下发通知，告知海关及项目所经过的沿线地方政府，对本项目免于征收增值税。

三、执行过程中出现的争议问题

项目开工以后，随着当地经济社会发展，部分项目施工用设备物资逐步可以在当地购买到，于是部分承包商选择在当地采购。但是，由于在当地采购的设备物资都含有增值税进项税额，承包商认为自己是享受免税政策的，与当地供应商签订合同时，要求不含增值税，当地供应商不接受这样的条件，因为其自身并没有获得增值税豁免，于是双方约定先支付货款，增值税待政策进一步明确后再付。由于当地供应商并未取得政府免税批文，一段时间之后即要求承包商支付税金，否则将面临纳税风险并停止物资供应。有的承包商支付了税金，但认为自己没有完全享受到增值税免税政策，向合资公司提出诉求，希望合资公司向政府申请给予免除增值税进项税额，或者由合资公司给予补偿，以符合招标文件中所陈述的“本项目不计列增值税”，另有部分承包商坚持不支付税金，要求免税。对此诉求，合资公司向政府转达，但政府一直未以批复，由此产生纠纷，承包商存在拖欠税款债务风险。增值税属于流转税，免税是针对销售行为，在免征增值税情形下，承包商无需在确认收入环节缴纳销项税额，进项税额及增值税额本质上均已全部抵扣。项目开工以后，税务部门未向合资公司或承包商提出过征收增值税，从政府角度，政府强调其特许权协议承诺的税收优惠义务已完全履行，从合资公司角度，督促政府以文件形式落实税收优惠政策，承包商可以从中国或其他国家采购物资，在出口环节获得相应的出口退税、在进口环节获得项目所在国进口环节增值税减免，所有物资投入工程实体后，在向合资公司报送验工计价并确认收入环节也免于征收增值税，税收优惠政策已得到有效落实。

四、对此案例存在问题的分析

（1）对“免征增值税”与“概算编制未含增值税”概念的混淆。增值税属于流转税，免征是针对销售行为，如果要免除进项税额，需要上溯到上游环节及更上游，会影响到整个流转链条。从政府的角度来看，承包商从国外进口免税物资与在当地采购哪个成本更低承包商就会选择哪个，政府给予选择的权利，因此认为“免征增值税”义务已经尽到，其余的则是承包商的市场行为，承包商申请免除当地采购物资的进项税涉及对其他纳税人的纳税义务进行调整，不属于特许权协议约束范围，也不符合增值税自身原理，不予支持。而“概算编制未含增值税”是一个成本问题，不含增值税很容易让人直观的理解为工程总造价不含增值税，则应从采购至完工交付各环节均不涉及增值税，如果不做特别的说明则无法判断。（2）设计单位在编制项目概算时对政府给予的“项目建设期免征增值税”政策理解过于简单，混淆了“免征增值税”与“不含增值税”概念，没有深入的对税收问题进行研究和把握，简单的理解为项目不含增值税，做出了“概算编制未含增值税”的安排，也未进行详细解释，合资公司在招标文件中也未进一步明确。对于此类涉税问题，在项目前期工作阶段，由于大多由工程经济人员（概预算）及律师等商务团队完成，缺乏税收操作实务经验，而财税金融专业人员参与不深，对项目所在国税收政策研究深度不足，给后期项目执行带来困难并留下争议和风险。（3）对执行难度认识不到位。一般大型基建项目承包商众多，在当地采购的材料物资五花八门，对增值税免税需要对整个增值税链条进行调整，除非提前做出明确安排，指定主要材料物资等大宗商品供应商，否则难于实施。

五、对落实税收优惠及风险防范的经验总结

（1）在项目实施前要进行深入的法律风险研究及财务尽职调查。组建强有力的团队，并借助国际和当地有经验的中介机构一并开展工作。概预算编制要科学合理，充分考虑所在国法律及税收实施环境，做出科学合理的安排。（2）在税收优惠谈判中，尽可能对政府给予的优惠政策进行明确解释，包含什么，不包含什么，实现的途径是什么，如何进行具体操作，这些都需要提前要考虑周全。（3）在境外实施项目，给予所得税优惠或减免的案例较多，而免征增值税的案例较少，由于其是流转税，执行起来本身就比较困难，需要参与各方事先就做出明确约定，对各种概念及涉及事项做出清晰的界定。（4）扎实做好前期工作，增强风险意识。在没有充分的准备情况下，不可贸然进行招投标和合同签订，正所谓开弓没有回头箭。风险和损失，税收处罚，以及可能造成的新闻舆论负面影响，不可轻视。在没有充分论证和充足准备的情况下，切勿蜂拥而上。对于免征增值税这种比较特殊的事项，还需要提前对项目所在国财政经济状况及税收征管情况进行深入研究，探索是否可以提前做出定向安排，指定当地主要材料物资等大宗商品供应商，且此类指定必须符合所在国《采购法》等相关法律法规；或者对于承包商在当地采购所负担的增值税进项税额给予财政补贴（或返还），包括在当地采购生活物资、办公用品，支付的房租、交通费用等等事项。而作为项目设计单位及咨询单位，在概预算编制及复核过程中，应充分考虑并预判项目在实施过程中可能出现的问题和风险，提前揭示并作出合理安排。

六、结语

在境外实施大型基建项目面对的风险和挑战较多，税收问题影响面较大，应受到更多的重视，企业应在项目实施前进行系统研究。对于取得的税收优惠政策没有实施好，反而产生纠纷或增加风险，可谓得不偿失。

参考文献

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作者:杨东 单位:中国铁路集团国际公司