增值税立法相关政策建议分析

摘要：经过增值税转型、营改增和深化增值税改革，我国已经基本建立了现代增值税制度。为推进增值税的立法工作，2019年11月，财政部和国家税务总局公布了《中华人民共和国增值税法（征求意见稿）》，其具有统一增值税制度、优化纳税人管理、实施合并纳税和创设缴存税额制度等亮点。针对完善增值税立法工作，本文提出以下建议：完善起征点的相关规定、简并增值税税率、打通贷款利息进项税抵扣链条和优化税收优惠规定。

关键词：增值税；立法政策；营改增

2019年11月27日，财政部、国家税务总局联合公布了《中华人民共和国增值税法（征求意见稿）》（以下简称《征求意见稿》），向社会公开征求意见，标志着我国增值税立法工作迈出了实质性的步伐。增值税是我国的第一大税种，2019年，增值税在税收收入中占比超过40%，增值税立法对我国经济社会影响深远。

一、分税制以来我国增值税改革情况回顾

1993年12月13日，国务院了《增值税暂行条例》，规定自1994年1月1日起对在我国境内销售货物、加工修理修配劳务以及进口货物的单位和个人征收增值税。同年12月29日，全国人大常务委员会审议通过了《关于外商投资企业和外国企业适用增值税、消费税、营业税等税收暂行条例的决定》，规定自1994年1月1日起，外商投资企业和外国企业适用国务院的增值税暂行条例。

（一）增值税转型2004年7月1日，增值税转型试点工作在东北三省的装备制造业等八大行业进行。2009年1月1日，增值税转型改革在全国范围内实施，将购进固定资产纳入增值税抵扣范围，从而完成了增值税从生产型向消费型的转变。

（二）“营改增”试点2012年1月1日，在上海地区的交通运输业和科技研发等部分现代服务业开展营业税改征增值税试点。2016年5月1日，“营改增”全面推开。自此，营业税退出历史舞台，增值税完成对国民经济的全面覆盖。

（三）深化增值税改革全面实行“营改增”之后，我国进一步优化增值税制度。一是简并和降低增值税税率，将原17%、13%、11%和6%的四档税率分步调整为13%、9%和6%三档税率。二是试行增值税期末留抵税额退税制度，允许符合条件的纳税人退还部分或全部增量留抵税额。三是增加了加计抵减制度，允许生产、生活性服务业纳税人根据当期可抵扣进项税额加计一定比例抵减应纳税额，减轻服务业的税收负担。

二、《征求意见稿》亮点分析

《征求意见稿》巩固了原货物及加工修理修配劳务增值税、“营改增”及深化增值税改革的系列成果，保持了现行税收负担水平总体不变，基本形成了我国现代增值税制度框架体系，主要亮点如下。

（一）统一增值税制度全面“营改增”后，我国仍存在两套增值税法律制度：一是货物及加工修理修配劳务适用的增值税制度，二是服务、不动产及无形资产适用的增值税制度。两套法律制度在纳税人、征税范围、税率、税收减免等方面存在着一定差异。《征求意见稿》将现行的《增值税暂行条例》和“营改增”相关政策文件统一于增值税法中，可以有效解决增值税“一税两制”及由此带来的税制摩擦问题。

（二）优化纳税人管理《征求意见稿》引入了国际通行的纳税人登记制度，明确规定未达起征点的单位和个人即使在境内发生应税交易也不属于增值税纳税人。销售额未达增值税起征点的单位和个人，可以自愿选择依法缴纳增值税。《征求意见稿》同时将在境内发生的应税交易以及销售额达到起征点列作增值税纳税人的基本判断标准，利于减轻小微企业纳税人的税收负担，降低小微企业的税务遵从成本，为小微企业的发展提供制度保障以及良好的税收环境。

（三）实施合并纳税制度《征求意见稿》明确，符合规定条件的两个或者两个以上纳税人，可以选择作为一个纳税人合并纳税。具体办法由国务院以及税务主管部门制定。这意味着此前在航空业实行的总分机构和母子公司之间合并缴纳增值税的政策将全面推广，且不再实行审批制度，只要符合国务院、税务主管部门规定的条件即可，将减少部分企业集团的税收成本，进一步强化增值税的中性原则。

（四）创设缴存税额制度《征求意见稿》规定，纳税人应该依照规定缴存增值税额，具体办法由国务院制定。实务中，部分企业虚开发票、开具失控发票等，造成国家税款损失。设立增值税缴存税额制度是我国增值税征管制度的创新，对防范偷逃税将产生积极作用。

三、立法原则

（一）符合国情原则根据“深化税收制度改革”和四中全会“推进国家治理体系和治理能力现代化”精神推进依法治税。增值税立法应立足我国经济社会发展的实际情况，适当吸收其他国家增值税法的合理内容，实事求是地制定具有可操作性的政策条款。

（二）税收中性原则通过增值税立法巩固“营改增”成果，实现增值税对货物和服务的全覆盖，建立消费型的增值税制度框架，扩大增值税抵扣范围，促进产业转型升级，实现新旧动能接续转换，推动经济高质量发展。

（三）公平效率原则简并增值税税率。根据统一税制、公平税负、促进公平竞争的原则，加强对税收优惠政策的规范管理。构建与新税制模式相适应的税收征管制度，提高征管效率，堵塞税收漏洞。

四、政策建议

（一）完善起征点的相关规定《征求意见稿》第五条规定，增值税起征点为季销售额30万元。《征求意见稿》综合了《增值税暂行条例》及“营改增”文件关于自然人增值税起征点和近年来减税降费对小微企业增值税免征额的规定。为扶持小微企业发展，2013-2019年，小规模纳税人增值税免征额从月销售额2万元调整为3万元，又从3万元调整为10万元。由于小微企业的特殊性，增值税起征点应该随国家政策需要及时更新，因此建议在增值税法中授权国务院可根据经济发展需要调整起征点金额。

（二）简并增值税税率《征求意见稿》延续了目前13%、9%、6%三档税率。世界绝大多数国家在征收增值税时仅设置两档税率。我国主要的“一带一路”建设合作伙伴大多属于亚洲区域的国家，而亚洲区域国家的增值税税率大多档次少、税率低，除伊朗、印度尼西亚和塞浦路斯在零税率外设置了三档或以上税率，以及越南和塔吉克斯坦在零税率外设置了两档税率之外，其他国家基本适用一档税率，且近一半国家的增值税税率不高于10%，分别是韩国、蒙古、柬埔寨、越南、老挝、阿联酋、黎巴嫩、沙特阿拉伯、泰国和也门。由于在国际贸易中大多数国家采用消费地原则征收增值税以维持税收中性，因此，从提升我国税制竞争力的角度分析，不宜在增值税中设置过多的税率档次，也不宜设置过高的税率，建议在财政可持续的前提下进一步简并税率至两档。

（三）打通贷款利息进项税抵扣链条“营改增”后，贷款利息收入需要缴纳增值税。《征求意见稿》沿用了“营改增”中购进贷款服务对应的进项税额不得抵扣的规定。贷款利息是企业的重要支出，特别是某些投资大、建设周期长的资金密集型行业。将利息支出纳入抵扣有利于降低实体企业的财务成本，有利于健全增值税抵扣链条，减少重复性征税，进一步强化增值税的中性原则。建议在考虑财政承受能力等因素后，统筹研究利息类支出纳入进项税抵扣的问题。可分步实施，在现阶段只允许抵扣部分贷款利息进项税额，剩余部分转入企业成本，待政府财力允许时再将政策调整为全额抵扣。

（四）优化税收优惠规定《征求意见稿》沿用了《增值税暂行条例条例》和原营业税暂行条例中共14个法定免税项目，同时明确除法定免税以外，国务院可以根据国民经济和社会发展的需要，或者在由于突发事件等原因对纳税人经营活动产生重大影响时，制定增值税专项优惠政策，并报全国人民代表大会常务委员会备案。在现行的增值税体系下，增值税优惠包括免税、即征即退、先征后返和减税等，优惠项目数量超过200个。鉴于税收优惠是税收基本制度的重要内容，同时为保持税收负担水平不变，建议将目前主要的增值税优惠项目纳入增值税法中，以更好地体现税收法定原则。同时，应立足增值税的中性特征，减少优惠政策数量，相关的政策目标由其他税收财政手段完成。最后，为提高税收优惠效率，对于现行的即征即退、先征后返等税收减免方式做出相应调整，尽量采用即征即退方式。

参考文献：

[1]李旭红．增值税立法有助于完善现代税制建设[N]．中国财经报，2019-12-10．

[2]王建平．我国增值税制度的发展历程及展望[J]．税务研究，2015（6）．

[3]涂京骞，涂龙力．借鉴国际经验推进我国增值税立法[J]．涉外税务，2010（9）．

作者：孙一立 江波 单位：中国广核集团有限公司