国际税收的问题精选(九篇)
第1篇：国际税收的问题范文
[关键词]国际租赁；税收协定；预提所得税；关税
[中图分类号]F810.422 [文献标识码]A [文章编号]1008－2670(2008)01－0024－04
美国著名租赁专家阿波曼先生指出：“随着租赁业的诞生，赢得对支持和影响该行业的四大支柱的深刻理解就非常重要。他们是法律的(the legal)、直接税的(the direct tax)、金融会计的(the financialaccounting)以及监管的(regulatory)。这四大支柱之间――特别是法律、直接税以及监管之间――的细微差别可能对数量、增长以及市场渗透率方面产生积极或消极的影响。”
阿波曼先生所指的“法律的”指的是私法，主要是其中的合同法；“直接税”是指税法；“金融会计”是指会计法；“监管”是指市场管理法。税法、会计法和市场管理法都是公法。要在公法上对租赁进行规范，就必须从公法的角度对租赁有一个全面的认识。
一、我国税法对国际租赁的规定及存在的问题
(一)所得税法对国际租赁的规定及存在的问题
国际租赁，主要有如下几种形式：一是出租人和租赁物位于同一国或多国，承租人位于另一国，承租人将租赁物运至本国使用租赁物，由于在租赁交易中租赁物跨越国境，这种国际租赁被称为跨境租赁；二是承租人和租赁物位于一国，出租人位于另一国，承租人在其本国使用租赁物；三是出租人和租赁物位于一国，承租人位于另一国，承租人在出租人所在国使用租赁物；四是出租人、承租人和租赁物分别位于一国，承租人在租赁物所在国使用租赁物。在第二至第四种租赁中，租赁物没有跨国境移动，可以称之谓非跨境租赁。
由于国际租赁的涉外性和世界各国一般同时行使属人性质的税收管辖权和属地性质的税收管辖权，对国际租赁就产生了国家之间税收管辖权的竞争，并且对国际租赁进行重复征税。世界各国都认识到双重征税的危害。为了消除双重征税对跨国纳税人的负担，合理分配税收管辖权，促进国家之间的经济合作与交往，许多国家签订了双边的避免双重征税协定。我国也已经签订避免双重征税协定80个。目前，国际上采用的双重征税协定范本有两个，一个是经济合作与发展组织范本，另一个是联合国范本。我国签订的避免双重征税协定一般采用联合国范本。
我国1981年颁布的《中华人民共和国外国企业所得税法》第十一条规定：“外国公司、企业和其它经济组织，在中国境内没有设立机构而有来源于中国的股息、利息、租金、特许权使用费和其它所得，应当缴纳百分之二十的所得税。税款由支付单位在每次支付的款额中扣缴。”这是我国对租金征收预提所得税的最早规定。1992年的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》的规定与此基本相同。《中华人民共和国外国企业所得税法施行细则》和《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》对于租金的解释都是“将财产租给中国境内租用者而取得的租金”；对于特许权使用费，其解释都是“提供在中国境内使用的专利权、专有技术、商标权、著作权等而取得的使用费”，同时规定，应当按照租金和特许权使用费的全额征税。
上述规定，与联合国范本和经合组织范本的规定都不一致，存在许多问题。主要表现在几个方面：一是对动产租金和不动产租金不作区分，适用同一的规则。二是对租金与利息、股息适用同样的税率，不符合税收公平原则和税收中性原则。三是对融资租赁和经营租赁的税负差别极大。因以租金中的利息作为预提所得税的征税对象，在中长期租赁(一般10年)中，利息一般为租金总额的30％～40％。对融资租赁按照租金中的利息征税，对经营租赁按照租金全额征税，那么经营租赁的所得税税负就是融资租赁的3倍左右。四是租金来源国的确定标准混乱。法律将租金规定为“将财产租给中国境内租用者而取得的租金”，其标准就是“承租人居住国就是租金来源国”。但实践中的标准，除承租人居住国外，还有租赁物使用国、租赁物所在国等标准。
(二)关税和流转税法的相关规定及存在的问题
在跨境租赁中，由于租赁物要通过一国海关，就涉及到关税和流转税法的规定。根据我国税法的规定，租赁进口货物，应当按照该货物适用的税率缴纳进口关税和增值税，对一些特定货物还需要缴纳消费税。增值税和消费税等流转税的完税价格以关税的完税价格为基础确定，在流转税方面存在的问题也就表现在关税方面。
对于租赁进易，我国存在的问题是对租金中的利息部分征收进口环节的关税和增值税，增加了承租人的负担。对租金中的利息同时征收关税、增值税和预提所得税，使租赁交易的成本高于一般贸易的成本，干预了市场机制正常发挥作用，不符合税收中性原则和税收公平原则。
2003年修订的《中华人民共和国进出口关税条例》第二十三条规定：“以租赁方式进口的货物，以海关审查确定的该货物的租金作为完税价格。纳税义务人要求一次性缴纳税款的，纳税义务人可以选择按照本条例第二十一条的规定估定完税价格，或者按照海关审查确定的租金总额作为完税价格。”《关于对完税价格利息费用估价的公告》(海关总署公告2003年第67号)规定，“海关按《办法》第十七条第一款的规定审定的有关租赁货物在租赁期间的租金作为完税价格的，利息应予以计入”。按照海关的解释，此处的租赁既包括经营租赁，又包括融资租赁，融资租赁的利息应当计入完税价格。
我国税法对于经营租赁和融资租赁一直是予以区别对待的，除在预提所得税方面对租赁和融资租赁明确区分外，在营业税方面也进行区分。国家税务总局印发的《营业税税目注释》(试行稿)规定：“租赁业，是指在约定的时间内将场地、房屋、物品、设备或设施等转让他人使用的业务。融资租赁，不按本税目征税”。到目前为止，海关总署的规范性文件中，没有一个文件对融资租赁作出特别规定，与我国税法的统一是不协调的。如果因为经营租赁的利息不能从租金中区分，而对租金全额征收关税还说得过去的话，那么对由两个合同、三方当事人、利息可以从租金中明确区分的融资租赁租金还要征收关税就难以讲通了。
实际上，我国对租赁交易关税完税价格的规定并不完全不符合《WTO海关估价协定》。根据《WTO海关估价协定》，海关以货物的成交价格作为关税完税价格的确定基础，货物的成交价格是货物的使用价值完全转移时的交换价值，只有在买卖交易中才具有这种前提，租赁贸易是部分转移货物的使用价值，双方成交的租金并不是转移的货物使用价值的
对价，因此，租金并不是租赁贸易中关税完税价格确定规则中的成交价格。为此，WTO估价技术委员会建议，应当根据与租赁进口的货物的相同或类似货物进行估价，或者使用倒扣法和计算方法进行估价，在不具备上述条件时，海关可以根据租金进行估价。根据租金进行估价，并不意味着将租金作为关税完税价格，而是要求海关根据货物的租金，合理确定其中与货物使用价值对应的部分，以与货物使用价值对应部分的租金作为关税完税价格。
二、我国国际租赁征税制度的重构
(一)对国际动产租赁的征税
1、对跨境租赁的征税
根据税法的基本原理，对跨境租赁租金的利息部分应当征收预提所得税，对租金中的货物价款部分应当征收进口环节的关税和增值税。由于融资租赁合同中存在买卖合同与融资租赁合同，有三方当事人，其租金中的利息和货物价款可以清楚区分；经营租赁只有两方当事人，其租金中的利息不能明确区分，经营租赁和融资租赁的租金结构是不同的。经营租赁和融资租赁的这种差异，应当对传统租赁和融资租赁分别处理。
(1)对国际经营租赁的征税
国际经营租赁租金中的利息和货物本金不能分开，如果对租金全额征收预提所得税和进口关税、增值税，显然构成双重征税，是我们要解决的问题。由于经营租赁预提所得税的税率与关税和增值税的税率不同，如果认可双方当事人将租金划分为本金和利息，当事人有可能利用这种划分避税，减少国家的财政收入，不符合税收财政原则。
由于上述弊端的存在，应当可以采用对全部租金征收一类税收，放弃另一类税收的办法，其实质就是用一类税收的税率取代另一类税收的税率，国家并没有全部放弃另一类税收。即：或者对租金全额征收预提所得税，不征收进口环节的关税和增值税；或者对租金全额征收进口环节的关税和增值税，不再征收预提所得税。根据现行税法，利息预提所得税的税率为10％，增值税的税率为17％，关税的税率根据不同货物差别较大，一般在5％左右。由于预提所得税的税率远远低于关税和增值税，如果对租金只征收预提所得税，不征收关税和增值税，国家的税收减少很多，不符合税收财政原则，同时，预提所得税的税源分散，征管困难，征收成本高，不符合税收效率原则。反之，如果对租金只征收关税和增值税，不征收预提所得税，国家的税收会增加，符合税收财政原则，海关对进口的租赁货物监管方便，征税成本低，符合税收效率原则。
因此，对全部租金征收进口关税和增值税，不再征收预提所得税是一个最优的选择。
(2)对国际融资租赁的征税
国际融资租赁租金中的利息可以与货物价款区分，当事人难以通过不合法的手段调整租金中利息和货物价款的比例，可以对这两部分分别征税。在每次支付租金时，应当对利息部分征收预提所得税，不再对货物价款部分征收预提所得税，我国自1993年就开始这样做了。对租金中的货物价款部分，应当按照该货物适用的税率征收进口关税和增值税。
对于租金中的货物价款部分征收进口关税和增值税的征税环节有两种选择，既可以在货物进口时对全部货物价款征税，也可以在每次支付租金时对该部分租金中的货物价款征税。采用哪种形式征税，需要慎重研究。
非全额清偿型租赁租期结束后，出租人又收回租赁物，这种租赁的租金结构与经营租赁的租金结构类似，租金中的货物价款部分与转移的货物使用价值是对应的，这种融资租赁应当采用经营租赁的做法，在每次付租金时征税。
全额清偿型融资租赁租期结束后，承租人可以以远远低于公允价格的价格取得租赁物的所有权，因此，每期租金中货物价格部分与货物的使用价值并不相当，这种融资租赁更类似于买卖，在进口时对货物价款部分一次征税有一定的合理性。这种融资租赁，虽然在一定程度上具有买卖的性质，但融资租赁毕竟不是买卖，如果要在进口时全部征税，还会产生问题。因为在合同履行过程中，如果承租人不能按照合同约定支付租金，出租人可以解除合同，收回租赁物。如果在进口时按全额缴纳税款，中途退租，国家应当退税，但是，中途退税，存在着许多技术难题：第一，退税时依据的完税价格是多少?第二，在税率变动的情况下，退税时依据的税率是哪一个?第三，租赁物退税时完税价格变动的风险和税率变动的风险应当由谁承担?理由是什么?除此之外，还有许多问题需要研究。目前，这些问题，还没有相应的理论进行解释。相反，分期缴纳税款，征收管理比较简单，征税成本低，效率高，没有上述技术性难题。因此，对货物价款部分也应当在每次支付租金时征税。
如果对经营租赁租金中货物价值部分实行分期征税，根据税收公平原则，对融资租赁租金中的租赁物价款部分，也应当允许分期征税。如果对经营租赁租金分期征税，而对融资租赁租金中的货物价款部分一次征税，那么就会鼓励承租人采用经营租赁方式而不采用融资租赁方式，这种规定不符合税收中性原则。
总之，对于融资租赁，应当在每次支付租金时，对租金中的利息部分征收预提所得税，对租金中的货物价款部分征收进口关税和增值税。上述方法与现行征税制度的区别在于，对于经营租赁租金不再征收预提所得税，对融资租赁租金的利息部分不再征收进口环节的关税和增值税。
2、对承租人和租赁物位于我国，出租人居住在外国，承租人在我国境内使用租赁物的租赁征税
这种国际租赁的性质属于国内货物买卖与国际投资的结合。对国内货物买卖，我国现行税法对买卖交易增值额征收增值税。这种国际租赁租金由两部分组成，即货物购买原价和投资利息，其中没有货物的增值，不应当征收增值税，仅应当对利息部分征收预提所得税。
对于融资租赁，由于利息和货物价值可以明确区分，可以直接在对外支付租金时对利息部分征收预提所得税。
对于经营租赁，由于租金中的利息部分不能明确区分，应当根据货物的寿命、银行贷款利率水平、租赁风险等因素确定租金中利息的比例，根据租金中利息比例和预提所得税税率确定对租金征收预提所得税的税率。现在，国内传统租赁的营业税税率为5％，而利息预提所得税税率为10％，如果用现在对国内动产租赁的营业税代替预提所得税，就等于按照利息占租金总额的50％的水平确定利息，远远超过租赁的实际利率水平，国家的税收并没有减少，符合国家财政原则。当然，如果能适当降低税率，使国际投租赁资的税负与国际债权投资、股权投资的税负基本相同，就更符合税收中性原则了。因此，对经营租赁，应当以征收营业税代替征收预提所得税。
3、对出租人和租赁物位于外国，承租人居住在中国，承租人在出租人居住国使用租赁物的租赁征税
由于出租人居住国将该种国际租赁确定为国内营业行为，我国就不应当将该行为作为投资行为征收预提所得税，否则，就构成了双重征税，违反税收中性和税收公平原则。根据我国现行营业税法规定，对于在国内进行的租赁行为，不论承租人是否是中国居民，该营业收入都是来源于中国。按照对等原则，对这种国际租赁，我国不应当征收预提所得税。另外，这种国际租赁一般是短期、小型动产的租赁，租金的支付一般采用现金方式，我国税务机关难以监管，即使要实施监管，成本也非常高，对这种国际租赁征税，不符合税收效率原则。对于大型设备的租赁，一般是用于工业、商业生产，需要设立机构、场所，由该机构支付租金，根据联合国税收协定范本第12条第5款规定，这种国际租赁的租金来源于机构、场所居住国，我国不应当征收预提所得税。因此，对这种国际租赁，我国不应当征收任何税收。这类国际租赁，虽然在理论上可能存在，但在现实生活中几乎不存在，没有必要作为一种独立的类型。
(二)对国际不动产租赁的征税
由于不动产的不可移动性，对于国际不动产租赁，联合国税收协定范本和经合组织税收协定范本的规定一致，即由不动产所在国独享征税权。我国虽然在法律中规定对出租给中国境内的承租人收取的租金征税，但根据国际税务总局的文件，不论承租人是否是中国居民，我国都对租金行使征税权，这种规则与国际惯例是一致的。
第2篇：国际税收的问题范文
【关键词】电子商务、国际税收、法律
电子商务（electronic commerce ）是指运用电子通讯设备和技术在当事人双方或多方间进行的各种商品、技术和服务交易活动。广义上说，电子商务也包括交易当事方通过电话、电传和传真的通讯方式进行的商贸交易，但狭义或严格意义上的电子商务，是指在计算机技术广泛应用基础上通过电子数据交换（EDI）和互联网（internet ）进行的商业交易活动。90年代中期以来，电子信息技术的飞速发展和国际互联网的普及，为企业提供了一个前景广阔的全球性的电子虚拟市场，而通过互联网进行的商业交易所具有的直接、快捷和低廉的特点，大大提高了商业活动的效益，使电子商务成为互联网应用的最大热点。正如一位美国学者所说，“在90年代，世界上增长最快的商业中心并非位于某一特定地域，而是存在于逐渐为人所知的电子空间（Cyberspace）之中。”［1］以直接面对消费者的网络直销模式而闻名的美国戴尔（Dell ）公司1998年5月的在钱销售额高达500万美元，该公司期望2000年在线销售收入能占总收入的一半，亚马逊公司网上书店的营业收入从 1996 年的1580万美元猛增到1998年的4亿美元。［2］有人预测，到2002年全球通过互联网进行的商业机构之间的营业额将从1997年的780 亿美元增加到8427亿美元。［3］
建立在现代化的网络技术基础之上的电子商务的迅速发展在为人类社会带来便捷、效率和财富的同时，也对各国长期以来行之有效的调整传统的商业交易关系的法律制度提出了严重的挑战。目前各国政府有关部门和国际组织正在研究拟定有关电子商务法律问题的应对之策。本文拟从中国的角度出发，考察分析跨国电子商业交易活动可能对中国现行的国际税收法律制度造成的冲击和影响。并结合电子商务在中国目前的发展现状和未来趋势，就我国政府在跨国电子商务的国际税收分配问题上应采取的原则立场和相应对策，提出作者的分析意见和建议，以供有关部门参考并就教于国际经济法学界同仁。
一、跨国电子商务对传统的国际税收法律制度的挑战
按照大多数学者的理解，调整在各种国际经济交易中产生的跨国所得的税收利益分配关系的国际税收法律制度，系由各国单方面制定的国内所得税法和彼此间签订的双边或多边的国际税收协定两个部分组成。［4］在中国，具体地说， 它主要是由中国政府制定的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》（以下简称《外资企业所得税法》）和《中国人民共和国个人所得税法》（以下简称《个人所得税法》）及其实施细则和条例，以及中国政府目前已同57个国家政府签订的有关避免国际重复征税的双边税收协定制度所构成。
与世界各国的所得税制一样，在对非居民的外国企业和个人来源于中国境内的跨国所得的征税问题上，中国现行的国际税收法律制度实行的来源地税收管辖权， 也是建立在纳税人在境内具有某种物理存在 （physical presence）和对有关所得的定性分类的基础之上的。 所谓纳税人在境内的物理存在，是指纳税人本身或其人在中国境内从事活动或在境内设有机构、场所等客观实际情况存在，这类客观情况存在往往构成中国政府对非居民纳税人来源于境内的营业利润或劳务报酬等跨国所得行使地域税收管辖权的依据。例如，根据《外资企业所得税法》第2条和第4条规定，外国企业在中国境内设立机构、场所，从事生产经营活动的，应就其通过该机构、场所取得的营业利润和其他所得，对中国政府履行纳税义务。这里所称的机构、场所，是指外国企业在中国境内设立的管理机构、营业机构、办事机构和工厂、开采自然资源的场所、承包建筑、安装、装配、勘探等工程作业的场所和提供劳务的场所以及营业人。［5 ］《个人所得税法》对非居民个人来源于中国境内的有关劳务报酬、投资所得或财产收益的课税，也是以非居民个人在中国境内提供劳务或在境内拥有资本财产等客观事实存在为前提。［6 ］而在中国对外签订的57个双边税收协定中，具有与上述国内所得税法上的机构、场所相类似作用的概念则有“常设机构”和“固定基地”等，它们是此类协定规定的缔约国一方对缔约国另一方居民来源于境内的营业所得和独立劳务所得行使来源地课税权的限制条件。［7］
有关所得的定性分类，则是中国现行所得税法上决定对纳税人适用的何种课税方式和税率征税的重要概念，也关系到税收协定中何种所得课税权冲突协调规则应予适用的重要问题。中国现行的个人所得税实行的是分类所得税制，个人的应税所得共分为11项，不同种类项目的所得适用的费用扣除标准、税率和征税方式亦有所不同。而中国对外签订的避免的双重征税协定，也是针对不同各类性质的跨国所得，分别规定了不同的协调缔约国双方征税权冲突的规则，如对跨国营业所得适用“常设机构原则”，对劳务报酬则分别有所谓“固定基地原则”和“183 天规则”，而对跨国股息、利息和特许权使用等投资所得，则采用税收分享原则。
然而，上述这些适应于传统的商业交易活动课税的法律概念和原则在跨国电子商务这种新兴的交易方式迅速发展的今天，面临着严峻的挑战和问题。跨国电子商务是处在不同国家境内的当事人之间通过电子数据交换或国际互联网进行的商业交易，与传统的商业交易方式相比，它具有直接性或称为非中介化（disintermediation）的特点， 尤其是在线交易（on—line transactions）的情形下， 位于不同国家境内的买卖双方直接在计算机上通过互联网进行购价谈判、订货、交货和付款等交易行为，数据化商品的存在和便捷低廉的通讯成本，使得传统的通过在东道国境内设立营业机构、场所或委托营业人来开展业务活动的方式失去了存在的意义和价值。随着数字经济的发展和跨国在线交易额的不断提高，在对非居民的跨国营业所得或劳务报酬的课税问题上，继续坚持以非居民在境内设有固定的机构、场所或营业人之类的物理存在标志，作为行使来源地征税权的前提条件或依据的国家，显然其所能参与分配的国际税收利益的份额比例将会日趋减少降低。象中国这样一类的实际更多地处于电子商务净进口国地位的国家，更应认真考虑这个问题。
其次，跨国电子商务的另一特点是模糊了销售利润、劳务报酬和特许权使用费等各种所得的区别界限。由于现代信息通讯技术发展，象书籍、报刊、音像制品等各种有形商品和计算机软件、专有技术等无形商品，以及各种咨询服务，都可以通过数据化处理而直接经过互联网传送，传统的按照交易标的性质和交易活动形式来划分区别交易所得性质的税法规则，对网上交易的数字化产品和服务难以适用。例如，目前计算机软件公司通过互联网与客户之间大量进行的计算机软件交易，客户为此而支付的软件价款对软件公司而言究竟是货物销售利润还是特许权使用费性质所得？这两者之间界限并不清楚。而B 国的某出版商以计算机在线服务方式向在A国的某客户提供电子书刊或音乐产品， 客户可以通过计算机随时浏览或下载其所需要或喜欢的文章资料或乐曲。出版商因此而获得的所得。即可以算作销货收入，也可理解为是劳务报酬。还可能被认定为特许权使用费收益。由于通过电子商业交易产生的所得的定性分类的困难，在中国个人所得税现行的分类所得税制下应适用何种税率和课税方式进行课税就成为问题，有关所得的支付人是否应依照税法的规定在支付时履行源泉扣缴所得税的法律义务，也变得难以确定。而在税收协定的执行方面，对有关所得的定性识别差异还会引起跨国纳税人与缔约国税务机关或缔约国双方税务主管当局之间在适用协定条款上的分歧争议。
与电子商务交易所得的定性识别困难密切关联的另一个问题，是传统的所得来源地识别标准的适用困难。所得来源地的识别是关系到征税国能否对非居民的跨国所得主张行使来源地税收管辖权的重要问题，各国所得税法上对不同种类性质的所得，都确定了不同的所得来源地判定规则。这些在所得税法的长期实践中形成的所得来源地判定规则多是以纳税人的经济活动的某种客观的地域标志作为有关所得来源地的识别标志，如表示营业利润来源地的地域标志有营业机构所在地、交货地、合同签订地等、表示劳务报酬来源标志的则有劳务履行地或劳务报酬的支付地等。由于前述跨国电子商业交易产生的所得的定性识别困难，究应适用何种所得来源地识别规则亦成为问题。另外，即使有关所得的定性归类不成问题， 由于电子商务交易活动是在虚拟的电子空间（virtualcyberspace）中进行的，要适用传统的某种客观外在的地域标志来确定有关所得的来源地，在某些情况下也同样存在问题。例如，随着电子传感器和视频会议技术的应用，今天一个在A 国居住的医生可以通过互联网对身在B国的患者进行诊断和治疗服务， 而这种服务的履行地何在则难以确定。
二、跨国电子商务课税的政策选择
跨国电子商务交易对各国传统的所得税制度和各国相互间通过税收协定确定的国际税收协调制度提出的挑战和问题，已经引起了国际税法学界和各国政府以及有关国际组织的广泛重视，税法学者和有关政府部门正在积极探讨研究解决问题的对策方案。1996年11月美国财政部税收政策办公室了题为 《全球电子商务对税收政策的影响》 的报告，1997年8 月，澳大利亚政府税务办公室也发表了其电子商务课题组关于电子商务对税收征管影响的研究报告《税收和国际互联网》，此后，日本、加拿大、荷兰、新西兰等国的财政部门也先后公布了它们各自就电子商务的税收问题的研究报告。经合组织分别于1997年11月在芬兰的土库和1998年10月在加拿大渥太华召开了协调各成员国有关电子商务经济政策的部长级会议， 并在渥太华会议上通过了经合组织税务委员会 （CFA）提交的《电子商务的税收框架条件》报告。国际税法理论界、 有关国家政府部门和国际组织的研究报告，在分析电子商务活动对传统的国际税收法律制度产生的问题和影响的同时，也对如何解决这些问题提出了初步的政策建议。尽管这些建议策略还远非最终的政策决定，但其中反映的政策倾向和举措思路却值得我们重视和认真研究。
在解决跨国电子商务课税问题的对策讨论过程中，鉴于现行的国际税法制度中的许多传统的概念、规则和原则难以适应电子商业交易的特点，国际税法学界的一些人主张实行激进的或革命性的改革方案，即建议在所得税、增值税之外，针对电子商务开征新的税种，通过这类新的特别税的征收来解决电子商务活动的国内和国际税收分配问题。例如，加拿大税法学者阿瑟•科德尔（Arthur J.Cordell）和荷兰学者路•休特（Lue.Suete ）等人建议以在互联网上传输的和由网络用户接收到的计算机数据信息单位“比特”（bit,即binary digit的缩写）的数量为课税依据征收一种比特税，是这类主张激进的改革方案的典型代表。（注：除比特税外，税法学界还有一些人主张对电子商务另行课征交易税（transaction tax）、电讯税（telecoms tax ）和个人计算机税（PCtax）等新税种。参见洛克•希内肯斯：《为21 世纪国际电子商务的来源地国征税寻找管辖权依据》，载《国际税收》（英文版）第 26 卷，1998年第6—7期，第193页。 ）这种比特税完全突破了所得税和增值税的理念框架，它以互联网上唯一可以准确计量的数据信息流量为课税对象，固然能够适应电子商务的技术特点，但它的缺陷首先在于使网络通讯这一新的媒介承受额外的税负，造成电子商务与传统商务之间的税收差别待遇，从而可能阻碍互联网和电子商务的发展和效益的充分发挥。其次，无论比特和字节（byte）传递的信息的价值如何，但它以本身作为一种电子数据流量并不象收入或消费额那样代表或反映纳税人的所得、财富或经济负担能力，并不构成国民收入再分配的良好基础。换言之，互联网用户接收到的数据流量的多少，并不能代表其收益价值或财富数额的大小，以此作为课税对象标准，不能体现量能课税、合理负担的原则。
由于针对电子商务的特点另行开征新的税种存在着上述这样一些问题，美国、加拿大和荷兰等国对类似比特税这样的激进的政策方案持明确的否定态度。美国总统办公室的公报声明：“对互联网商务美国认为不应课征新的税收。”［8］美国财政部税收政策办公室认为， “税收中性原则排除了对电子交易开征新税或补充性税收，而要求税收制度对相似的所得同等地加以处理，不管所得是通过电子手段或现有的商业渠道取得的。”［9］欧洲委员会（European Commission）也否定了对电子商务开征比特税这样的方案。但象澳大利业这样的一些尚属于电子商务净进口国地位的发达国家，目前尚未明确表示不考虑这类设置新税或补充性税收方案的可能性。作为协调发达国家经济政策的机构的经合组织也没有明确否定开征新税的方案，在1998年10月渥太华会议上通过的经合组织税务委员会报告《电子商务的税收框架条件》只是认为，各国税务当局制定与电子商务有关的新的行政或立法措施、或对现行措施的改变，不应对电子商务施加歧视性税收待遇。［10］而且，经合组织税务委员会一直还在积极研究有关互联网是否能为各国政府开辟可以利用的新税基问题。［11］我们认为，目前电子商务技术还处在不断发展成熟的阶段，在人们还未能妥善研究解决传统的税收法律概念规则用于电子商务课税困难的办法之前，断然将这类对电子商务开征新税或附加税的建议方案打入冷宫，也有失简单草率。
与上述激进的政策方案相反，美国政府在解决电子商务国际税收问题上则明显表现了保守性的政策倾向，主张在继续保留传统的税收管辖权规则和概念的基础上，通过对现行的有关税收规则和概念的重新解释或技术调整，以适应于对电子商务课税的需要。美国在阐述它的这种政策主张的理由时认为，现行的这些传统的税收管辖权规则和法律概念已经为各国的有关税法和税收协定所广泛接受和取得共识，而且经过数十年来的国际税收实践证明它们是行之有效的，人们不应轻易地放弃国际税收中的这一宝贵遗产。现行的有关原则、规则和概念虽然面临着电子商务的挑战，但它们仍有足够的比表面看来更多的弹性可以解决适用的问题。［12］美国的这种政策主张，也得到了其它一些发达国家的赞同。加拿大财政部长的电子商务顾问委员会提出的《电子商务和加拿大的税收征管》咨询报告也认为，鉴于这些（传统的）概念已经长期存在和众所周知，并且在实践中证明了它们的作用，在人们选择其它的或新的概念之前，应该优先考虑这些传统概念对电子商务的可适用性。［13］
美国之所以极力主张上述保守性的政策方案，并非完全出于它所宣称的珍惜长期以来各国在国际税收实践中形成一致的法律文化遗产的动机，而是背后有其更为深刻的经济利益原因。凭借雄厚先进的电讯技术优势，美国在国际电子商务方面目前在国际上实际处于最大的净出口国地位，其国内各种规模的电脑软件公司每年通过网络交易获取丰厚的海外利润。由于本文前述现行的国际税收管辖权概念规则适用于跨国电子商业交易所得课税的困难，在这个问题上坚持这些传统的法律概念和规则应尽可能地保留继续适用于对电子商务活动的课税，显然将会在更大程度上和范围内限制那些电子商务净进口国对非居民的跨国电子商务交易利润的征税权，并使作为居住国的电子商务净出口国在国际税收权益分配上获得更大的利益份额。从美国财政部税收政策办公室发表的报告《全球电子商务对税收政策的影响》中如下一段文字表述，也清楚地反映出美国主张这种保守性的政策方案背后所隐藏的尽量扩大居住国对跨国电子商务所得的征税权的利益动机：
“新通讯技术及电子商务的发展可能要求给予居民税收管辖权原则以更高的重视。在网络空间中，即使可能的话，也难以适用传统的来源概念将某一所得项目与特定的地理位置联系起来。所以，来源地征税可能失去其理论基础并因电子商务的出现而变得陈旧过时。……在传统的所得来源概念已难以有效适用的情况下，纳税人的居民身份最可能成为确认创造所得的经济活动的发生地国及该国对该所得有权优先征税的方法。……因此，美国的税收政策已经认识到，由于传统的来源规则失去其重要性，居民税收管辖可跟进并取代它们的地位。这一趋势将因电子商务的发展而加速增长，因为在电子商务中居民税收管辖原则也扮演着重要角色。”［14］
目前美国政府正努力利用各种不同的国际场合宣扬扩大它所主张的保守性的政策方案的影响，同时也在组织力量抓紧研究传统的国际税收管辖概念规则适用于电子商务课税所需要解决的重新解释和技术调整问题。美国的政策主张能否得到国际社会的接受，尤其是广大的电子商务净进口国的认可，关键的问题在于这种对传统的概念规则的所作的重新解释和技术调整的结果，能否实现在跨国电子商务所得上的国际税收权益分配的公平合理。然而，就美国财政部和经合组织税务委员会在这方面所作的初步努力的情况来看，如对服务所得、特许权使用费和计算机软件交易所得的定性分类的建议性规定，以及经合组织范本第5 条关于常设机构概念注释的修改建议的内容，距离上述目标仍有较大的差距，如何有效防范纳税人人为操纵转移电子商务交易的许多技术难题尚未得到克服。
三、我国在跨国电子商务国际税收分配问题上的对策建议
中国作为发展中国家，信息产业的起步时间较晚，网络基础设施建设还比较缓慢和滞后。目前，国内已建成的网络由于技术质量和安全问题，距离电子商务交易的要求还有较大差距。确切地说来，国内企业界对Internet的应用，现阶段主要还处在信息阶段，即利用网络商情信息和进行广告宣传，真正通过网络完成交易洽谈、订货、交货和款项支付整个商业交易流程的数量还较小。严格意义上的电子商务在我国目前尚处在萌芽阶段。
但是，电子商务在我国目前的发展现状并不意味着跨国电子商务引起的国际税收法律问题对我们来说还是一个遥远的问题。首先，应该清楚地看到随着信息技术的不断进步发展，尤其是网络通讯的安全技术和网上支付技术的完善成熟和互联网的覆盖面迅速扩大，在经济全球化数据化的发展趋势影响推动之下，互联网电子商务在中国今后几年内必然也和发达国家一样获得飞速的发展，国际电子商业交易额在中国的进出口贸易总额中所占的比重将会迅速提高。如果我们不是尽早地重视和研究解决电子商务的国际税收分配问题的策略措施，政府将面临着贸易额增长而税基萎缩、财政收入流失的危险。其次。更为紧要的是国际社会正在酝酿讨论跨国电子商务课税的国际规则。以美国为首的少数信息产业发达国家正利用它们在经合组织和WTO中的地位和影响， 积极推动和先声夺人以求形成一套有利于维护和扩大其权益的国际税收分配规则。在这种情势下，中国和其它发展中国家更应加紧对解决电子商务的各种税收问题的策略研究，并在此基础上积极参与国际社会制定新的信息时代国际税收规则的活动，才能促进国际社会形成公平合理的电子商务税收制度，而不致于落后和被动接受不合理的既定国际规则。
在研究和制定关于跨国电子商务所得的税收政策方面，笔者认为，首先应该从我国的国情实际出发，考虑到电子商务目前在国内的发展现状和未来趋势，建设社会主义市场经济目标，以及在这方面达成国际共识和协调一致的必要性等因素，妥善地处理好维护国家在跨国电子商务活动中的税收权益、实现公平竞争的市场经济秩序和扶植鼓励国内信息产业发展的政策关系。应该看到，由于国内信息产业和技术基础相对落后和薄弱，我国目前和今后相当长的一个时期内仍将实际处于电子商务净进口国的地位。因此，在跨国电子商务所得的国际税收分配问题上。继续坚持强调电子商务净进口国的收入来源地税收管辖权，应该成为我们政策的基本的出发点，这也符合广大的发展中国家的利益。
同时，建立发展公平竞争的社会主义市场经济秩序，要求我们在电子商务的税收政策上应注意贯彻体现税收中性原则。从企业经营角度讲，电子商务与传统的商业交易活动的差别，主要在于采用的交易手段和方式不同。尤其是所谓间接的电子商务（亦称离线交易off—line ）方式，与传统的交易方式并没有本质的区别。因此，对电子商务交易的课税，既不应采取歧视性的税收政策措施，也不宜宽泛地给予减免税这样的直接税收优惠刺激，两者都会人为地扭曲正常的经济活动。虽然电子商务在我国的起步较晚，对这种利用现代高科技技术，能充分发挥社会资源共享和节约成本的交易方式，政府应当予以积极鼓励扶植。但笔者认为采用直接税收优惠的方法并非有效的良策。要认识到现阶段国内电子商务尚不发达的症结原因，主要在于网络基础设施建设薄弱；政府对网络通讯的规划管理和制度建设跟不上，尤其是对网上交易中出现的各种侵犯知识产权现象不能及时准确地予以制裁；网上交易的安全保密和支付技术还有待发展完善等。政府的鼓励扶植应落实在增加网络基础设施的建设投入，加强对电子商务发展的宏观规划、协调组织，抓紧制定和完善相关的法律法规、支付认证技术标准和安全管理制度，采取措施促进企业的计算机应用水平和网络意识的提高，这样才能真正收到实效。
基于上述国情实际和政策层面的考虑，在解决现行的国内所得税法和双边税收协定中有关传统的法律概念和规则适用于跨国电子商务所得课税问题的具体策略上，笔者以为我们应该突破传统的以非居民在境内具有某种固定的或有形的物理存在，作为行使来源地税收管辖权前提的观念，寻求更能在网络数字信息经济时代条件下反映经济交易联系和营业实质的来源地课税连结因素，而不宜试图在传统的那些固定、有形的物理存在的概念框架内搜索电子商业交易存在的标记。只有循着这样一条思路，才能找到公平合理地协调解决居住国和来源地国在跨国电子商务所得上的税收权益分配问题的方案。因为跨国电子商务是在虚拟的电子空间市场进行的，局限于在传统的固定或有形的物理存在概念标准内寻找来源国对跨国电子商务所得的课税连结因素，其结果只能是使来源国对跨国电子商务所得的征税权在很大程度上受到限制，无法达到国际税收权益分配的公平均衡。这一点从最近经合组织税务委员会第1 工作小组提出的关于范本第5条注释的修订草案的内容可以清楚看出。（注：根据这一修订草案，在跨国电子商业交易方式下，非居民只有在来源国拥有专用的服务器，并通过在该服务器上维持的网址从事实质性的营业活动，才可能构成常设机构存在。非居民利用网络服务供应商提供的服务器设置网址进行在线销售，并不构成在来源国设有常设机构。见经合组织税务委员会：《电子商务环境下常设机构概念的适用：经合组织税收协定范本第5条注释的修订说明》，1999年10月，见.））
应该看到，现行国际税法制度中采用的常设机构，固定基地这类物理概念，是适应传统的商业交易交式下确定来源国对非居民的跨国所得行使课税权的需要和合理性而形成发展起来的，它们在国际税法上存在的意义和作用在于标示非居民的经济活动与来源国存在着持续的而非偶然的、实质性的而非辅的经济联系。在跨国电子商业交易方式下，由于这类固定的、有形的物理标志已失去存在的价值，非居民与来源国的经常性和实质性的经济联系应该从其在来源国境内开设的网址所具有的功能作用，以及非居民通过这种网址实际从事的活动性质、交易的数量规模以及时间等因素综合来判断。如果非居民在来源国设置的网址具备履行完整的网上交易功能，而且经常利用这样的网址进行了实质性的交易而非仅只是辅和准备性的活动（这方面的情况可以通过支付体系进行稽查、追踪和监控），则可认定非居民与来源国构成经常的实质性的经济联系，来源国有权对其电了商务交易所得征税。
因此，为适应今后跨国电子商务交易不断增长的国际经济形势下维护中国对非居民来源于境内所得的征税权益需要，现行国内外资企业所得税法中有关外国企业在境内设有机构、场所的概念用语，应作出相应的修改，采用如在境内实际从事工商经营活动这类较为抽象的用语，并在实施细则中具体明确其内涵包括非居民通过互联网网址在境内销售商品和提供劳务情形。同时在参考借鉴有关国家的立法实践，明确电子商业交易方式下销售利润、劳务报酬和特许权使用费的定性分类标准界限。在加强对电子商务税收征管法律问题研究的基础上，我国政府应积极参与有关国际组织目前正在进行的研究拟订电子商务国际税收规则的工作，在有关税收协定中常设机构、固定基地的概念内涵解释，跨国电子商业交易所得的征税权分配问题上，坚持反映处于电子商务净进口国地位的广大发展中国家的利益和意愿，努力争取形成有利于维护发展中国家税收权益的电子商务国际税收新规则。
【参考文献】
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［3］王健.电子商务知识讲座［J］.国际贸易问题，1999，（1 ）：62.
［4］教育部高等教育司.国际经济法：第八章［M］.法律出版社，1999.361—362.
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［6］中华人民共和国个人所得税法实施条例：第5条［S］.
［7］ 中华人民共和国和日本国政府关于所得避免双重征税与防止偷漏税的协定：第5条，第7条，第14条［S］.
［8］［11］洛克•希内肯斯.增值税和所得税的属地概念适用于国际电子商务的挑战［J］.国际税收（英文版）：第26卷，1998，（2 ）：69.
［9］［12］［14］美国财政部税收政策办公室.全球电子商务对税收政策的影响［J］.国际税收（英文版）：第25卷，1997，（4）：160、160、159.
第3篇：国际税收的问题范文
【关键词】国际重复征税；避免方法；法律建议
一、国际重复征税问题概述
（一）国际重复征税产生的原因
国际重复征税问题是在经济全球化和所得国际化的背景下产生的，主要原因是有关国家对同一或不同跨国纳税人的同一课税对象或税源行使税收管辖权的交叉重叠或冲突。是有关国家所主张的税收管辖权在纳税人的跨国所得或跨国财产价值上发生重叠的结果。当下，居民税收管辖权和来源地税收管辖权的冲突是造成大量国际重复征税最普遍的原因。
（二）国际重复征税的概念
目前学界对国际重复征税概念的理解基本一致，略有分歧。主要是对国际重复征税的概念范围的界定上，除了包括法律性重复征税外，对经济性重复征税是否应包含在内存在争议。由于法律性重复征税是各国目前通过单边国内立法和签订双边协议主要解决的问题，因此本文将国际重复征税限定在法律性重复征税范围内。根据经济合作与发展组织在1963年的《关于对所得和财产避免双重征税协议范本草案的报告》中的定义，法律性重复征税是指两个或两个以上的国家，对同一纳税人就同一征税对象，在同一时期课征相同或类似的税收。发生在总公司和其跨国的分公司之间的重复征税就是典型的法律性重复征税。
（三）国际重复征税的危害
跨国投资者之所以选择进行跨国经济活动，主要是想利用国际世界更广阔的市场，实现利润最大化。但是国际重复征税使得从事跨国投资和其他经济活动的纳税人相对于从事国内投资和其他经济活动的纳税人，背负了沉重的双重甚至多重的纳税负担，这违反了税负公平的基本原则，也不利于跨国贸易和国际投资的发展。越来越高的税收负担阻碍了国际间技术、资本、商品的自由流动，对经济全球化的发展也造成了实质的阻碍。
二、避免国际重复征税的方法与比较
避免国际重复征税主要有两种方式――单边方式和双边方式。前者是指一国在本国的税法中单方面作出限制本国税收管辖权的规定，以解决对本国居民取得的来自国外的所得的国际重复征税问题。双边方式是两个以上的国家通过谈判，签订避免国际重复征税的多边税收协定，以协调各国之间的税收分配关系。目前各国签订的税收协定，通常只是对居住国一方应采取的避免双重征税方法做原则性的规定，而这些方法的适用范围、方法等都要取决于缔约国国内的有关规定。因此，本文主要对单边方式中的各种方法做出说明和比较。
就目前各国国内采取的避免双重征税的方法来看，主要分为免税法、抵免法、扣除法和减税法四种。扣除法，亦称“列支法”，即居住国政府对其居民取得的国内外所得汇总征税时，允许居民将其向外国政府缴纳的所得税作为费用在应税所得中予以扣除，就扣除后的余额计算征税。这种方法只是将已缴纳的税款作为费用在应纳税所得额中予以扣减，并没有完全解决重复征税的问题。减税法，亦称“低税法”，是居住国政府对其居民国外来源的所得，采用单独制定较低的税率征收标准，以减少重复征税的因素。这种方法也只能起到缓和双重征税的作用，不能从根本上解决问题。因此这两种方法只被少数一些国家采用，联合国范本和经合组织范本选择的分别是免税法和抵免法。
免税法，是行使居民税收管辖权的国家，对本国居民来源于境外所得免予征税。它承认所得来源国独占征税权，完全放弃居民税收管辖权，对本国居民来自于境外并已由其他国家征税的所得，免予课征国内所得税。这就从根本上消除了居民税收管辖权和来源地税收管辖权的冲突，避免了国际双重征税。不过免税法由于使居住国放弃了居民境外所得的管辖权，会使其权益受到一定影响，同时容易造成国际避税问题。抵免法，就是居住国按照居民纳税人的境内外所得或一般财产价值的全额为基数计算其应纳税额，但对居民已在来源地国缴纳的所得税或财产税额，允许从居住国应纳税额中扣除。抵免方法不像免税法那样完全放弃居民境外所得或境外财产价值的税收管辖权，而是在坚持居民税收管辖权的前提下，承认来源地国优先但不独占的属地优越权，不仅达到了避免国际重复征税的效果，还实现了来源地国、居住地国、纳税人三方利益的均衡，达到了财政权益合理分配，是这几种避免国际重复征税方法中最优策略。
国际税收饶让制度，指采取抵免法来消除国际重复征税的国家，对本国居民在来源地国享受税收优惠的部分不再追缴，视为已经在本国缴纳。税收饶让需要有关国家签订双边税收协定，才能得以实施。它并不在于避免和消除国际重复征税，而是为了配合所得来源地国吸引外资的税收优惠政策的实施，鼓励对来源地国的投资。
三、我国消除国际重复征税的法律建议
对于现阶段的我国来说，消除国际重复征税不能仅依靠单边方式或者双边方式，应该在吸收双边方式成功经验的基础上重视单边方式，尤其是抵免法的运用，同时，要求相应发达国家给予我国税收饶让，我国对其他发展中国家亦因如此。在坚持税收原则的基础上，以更加积极的姿态走向国际社会。
参考文献：
[1]刘永.国际重复征税的法经济学分析及其法律应对.中国政法大学硕士学位论文，2007
[2]杨文洁.国际重复征税的免除.市场营销，2014年7月
第4篇：国际税收的问题范文
税收国际协调的前提，就是以国家为根据的税收管辖权。尽管第二次世界大战后各种国际组织层出不穷，经济利益集团不断分化组合，国家的数量很可能会增减变化，但是，作为独立国家的基本实体仍然继续存在，各个独立国家不会轻易放弃自己的税收管辖权。当出现国与国之间的税收矛盾或国际税收问题时，最好的解决办法只能是相互协商或合作。
（一）税收国际协调有利于各国经济共同发展
国际相互依存已经成为世界各国有识之士的共识，但是各国经济的发展经常处于不平衡状态，发达国家与发展中国家的差距正在扩大。特别是当发达国家技术进步的速度超过发展中国家吸收技术的速度时，这种差距会更大。所幸之处，发达国家认识到发达国家的未来发展有待于发展中国家的发展；发展中国家也认识到他们的未来发展依赖于能否有效地参与世界经济合作。因此，基于相同的愿望，发达国家与发展中国家共同成为税收国际协调的积极参与者。
（二）税收国际协调是国际经济交流的需要
国际经济交流由早期的商品流动、资本流动，发展到服务、劳务流动，涉及到经济生活的方方面面。由此，国际经济交流要求避免相关国家的双重征税，要求相关国家税制互相衔接，要求公平税负、无税收歧视等等。这样，税收国际协调便应运而生。
（三）税收国际协调可避免税收不良作用
由于各国税制差异，对国际经济活动会产生多种不良影响。1、较高的关税壁垒和双重征税的风险阻挠有益的国际贸易和国际投资活动，这是国际经济活动的巨大障碍。2、各国的各种增税或减免税措施，引导跨国企业以非经济方式进行国际贸易和国际投资，发生资源配置的扭曲。3、跨国经营企业为了适应和遵守各国不同的税制，需要增加相应的财务管理工作，增加跨国经营管理费用，不利于国际资本的流动。4、一国竞争性的税收政策对相关国家造成危害，其他国家采取的相应税收措施会演变成无休止的争斗。最终影响国际经济的繁荣。90年代以来，有害的税收竞争（Harmful Tax Competition）越来越引起OECD组织的重视，2000年曾召集部长级会议，专题研讨此类问题。
基于以上几点基本理由，税收国际协调日益显现出必要性。
二、税收国际协调的内容和主要形式
税收国际协调的内容涉及税收管辖权、税收制度、税收政策和税务合作等。1、税收管辖权是每一个国家专属的税收征管权力，当税收管辖权交叉、冲突时，就需要各方通过税收国际协调解决矛盾。2、各国经济发展的历史阶段不同、经济发展水平不同，就会存在税收制度的差别。税收制度的差别不利于国际经贸关系的正常发展，有必要通过税收国际协调优化税收制度。3、由于各国税收政策的影响，可以导致经济资源的人为流动，因而需要通过税收国际协调，促使世界各国在重大问题上采取一致的税收政策。4、随着国际依存关系的深化，货物、资金、人员和信息的流动非常频繁，使各国税务当局长期面临跨国避税的难题，各国通过税收情报交换、税务高级人员的交流和加强跨国税收管理的合作等方法，努力堵塞漏洞，减少税收流失。
税收国际协调的主要形式为税制改革、税收宣言、税收协定、区域协调和国际组织协调。1、税制改革是特定国家通过改革本国税制，使国内税制适应税收国际潮流，促进国际经贸的发展。20世纪80年代以来，以降低税率、扩大税基为主要特征，席卷全球的税制改革，就是各国适应税制变化潮流的一种主动性税收国际协调。特点是单方面行为，自主性税收协调，不直接涉及具体对应的国家税收关系。2、税收宣言是几个国家联合宣布一项税收政策的主张。例如，亚太经济合作部长会议（Asia-Pacific Economic Cooperation APEC）2001年在上海召开了第9次各国领导人会议，宣称“在APEC区域内对电子交易暂不征收关税”。特点是简单、明了地表明有关国家的原则、立场。3、国际税收协定是国与国之间签订的分配税收管辖权及进行税收合作的规范。通过签订国际税收协定协调税收国际关系是当前世界各国处理税收关系的普遍做法，特点是尊重缔约国双方的税收管辖权，尊重缔约国各自的税制现状。4、区域协调是特定经济区域内的成员国采取统一的税收行动。例如，欧盟已经在区域内取消关税，对外采取统一关税。成员国的国内税制也大体相同。特点是区域内的多边、区域外的一致形式。5、国际组织协调是通过权威性的国际组织，指导、规范和协调各国税收关系，将来，还可能存在国际组织的税款征收。特点是国际性和成员国部分国家税收管辖权的丧失。上述5种主要形式表现了税收国际协调的从低级向高级发展的历史过程。
三、税收国际协调现状
税收国际协调可以分为主动性协调和被动性协调两大类。目前税收国际协调以主动性协调为主，主要通过国际税收协定和税收一体化的形式实现。
（一）国际税收协定
目前世界上已经签署了2000多个双边税收协定中，多数是关于所得和避免双重征税问题的协定。随着国际投资的扩大，各国间资本流通的加快，各国间的人员流动也日益频繁，不可避免地出现对所得的双重征税和国际逃避税问题。国际双重征税阻碍国际资本流动和人员交流，违背税收中性原则，损害国际经济交往国家的共同利益。国际逃避税造成各国政府的税收流失。因此，经济来往密切的国家联合起来，进行税收的国际协调，通过签订国际税收协定消除国际双重征税和抑制国际逃避税。
1920年，布鲁塞尔国际税收大会向当时的国联提出要求，采取行动避免国际双重征税问题，开始出现初级的国际税收协定。后来，经过几十年无数税收专家的努力，制订出OECD“对所得和财产双重征税的协定范本”和联合国“发达和发展中国家对所得和财产双重征税的协定范本”，作为各国签订国际税收协定的基本依据。20世纪90年代以来，OECD和联合国都对“两个范本”进行了修改，以适应国际经济环境的变化。至今为止，各国相互之间签订的税收协定已经形成交叉网络，覆盖世界上绝大多数国家。截止2002年1月，我国也已对外签订了72个避免双重征税的协定，为促进与我国有经贸关系的国家之间的交流和合作发挥了积极作用。
（二）税收一体化
国际税收一体化是20世纪80年代出现的新生事物。这一新形式的出现是国际社会长期进行税收协调的结果，也是世界经济发展的必然趋势。
欧共体（EEC）国家推行税收一体化的政策，取得了突破性进展。早在欧共体1958年成立之初，就坚持不懈地致力于共同体内部的经济一体化和政治一体化。就税制方面而言，1968年实现取消工业品内部关税，并且对外统一关税税率。1969年实现了取消农产品内部关税。从1967到1986年又连续了有关增值税的21个指令，协调各国增值税。1985年6月欧共体发表《内部市场一体化白皮书》，建议于19 93年成立一个完全统一的欧洲统一市场，实现商品、货币自由流通和人员的自由流动。根据欧共体的安排，各成员国在1992年年终前完成增值税的协调工作。除此之外，欧共体在直接税方面通过了关于股息、企业改组和转让定价税收问题的两项指令和一项协议。上述税收一体化的各种措施将大大推动欧共体统一市场的发展，并对世界各国产生重大影响。为了推进一体化的进展，1992年在荷兰马斯特里赫特签署的欧洲联盟条约赋予欧洲共同体新的意义，由此产生了一个新的名称：欧洲联盟（The European Union EU）（简称欧盟）。条约涉及的内容有欧洲公民定义，统一货币，共同外交和安全政策，在法律事物和国内事物里的合作，赋于欧洲议会更多的权力以及在其他许多方面采取新的和更强有力的行动的可能性（如文化、教育、培训、环保和保护消费者利益等）。1995年，奥地利、瑞士和芬兰成为新的欧盟成员国，使成员国数达到15个，其它国家特别是中、东欧国家也可望陆续加入欧盟。欧盟拥有自身的机构，使成员国政府可以在欧洲范围里采取所需的决定并在整个欧盟内实施。欧盟还有独立的预算（1993年为650亿埃居或800亿美元），约为各成员国国民生产总值的1％。欧盟预算的主要来源是各成员国上缴的进口税、农产品征税和增值税的一部分。欧盟通过独立预算、税收制度建议和指令，更加加强了税收一体化的实施。
欧洲统一大市场的建立首先影响直接经济联系国，欧共体与69个非洲、加勒比和太平洋国家在1989年末签订的第四个《洛美协定》，并于1990年3月1日起正式生效。这是继1975年第一个《洛美协定》以来，当今世界上规模最大的南北合作协定，也是欧共体税收一体化最大的联系国制度。这个协定继续保留了普遍优惠制（GSP）和充分积累制度（fall Accumulation）。
“北美自由贸易区”有可能成为另一个实行税收一体化的地区。加拿大政府1990年9月24日决定参加美墨自由贸易区的谈判，美加自由贸易区将和美墨自由贸易区联成一片，形成“北美自由贸易区”。其地域将超过欧盟，并且触动了拉美发展中国家加快一体化步伐。
拉美国家经济一体化活动由来已久，60年代就成立了拉美自由贸易协会组织。在此基础上于80年代建立包括11个国家的拉美一体化协会，协会成员国采取照顾经济发展水平较低国家的关税政策。“中美洲共同市场”11国也根据税收一体化精神重新制定“关税条例”，逐步取消成员国之间的贸易关税壁垒。
大平洋地区之间的经济合作的进一步发展，也出现了一体化的迹象。由于欧洲统一市场逐渐形成，“北美自由贸易区”的出现，以及GATT第八轮“乌拉圭”谈判步履艰难，推进了环太平洋地区的合作进程。亚洲地区成立了东盟自由贸易区，到2010年，6个老成员国（包括印度尼西亚、马来西亚、新加坡、泰国、菲律宾和文莱）要率先实行互免关税，到2015年所有成员国要全部互免关税，实现贸易自由化。我国也加强了与东盟的联系，2001年11月，我国与东盟达成在今后10年内逐步建立中国—东盟自由贸易区的共识，我国与东盟10国的进出口关税将进一步降低，直至最终实现互免关税。值得注意的迹象是80年代以来召开了两个具有重大意义的会议。一个是包括中国在内的环太平洋经济合作会议（Pacific Economic Cooperation Council PECC）第7届大会，共有15个国家或地区参加，这次会议决定与APEC合作；另一个是由澳大利亚于1989年倡议召开的亚太经济合作部长会议（APEC）已有18个国家及3个观察员参加，2001年在上海召开了第9次各国领导人会议，宣称“迎接新世纪的新挑战。决心通过参与、合作，实现共同繁荣”。并且承诺“在APEC区域内对电子交易暂不征收关税”。两个会议标志着太平洋区域经济合作正在迈向一个新台阶。
区域性经济合作在其它地区也在形成中，1991年6月，非洲统一组织51个国家的领导人共同签署了关于建立非洲经济共同体的条约，预计3年或4年内分6个阶段逐步建立共同市场，西非地区也要建立西非国家经济共同体。海湾6国已达成协议约定在1999年前正式成立共同市场。伊朗、土耳其、巴基斯坦和独联体的6个中亚共和国已组成了西亚经济合作联盟。区域经济集团化的加强，离不开成员国之间的税收协调，税收一体化趋势势必更为明显。
（三）国际组织的作用
二战以后建立了以联合国为核心的许多国际性组织。这些组织对于维护世界和平、协调各国经济、救济贫困地区和处理各种国际事务等发挥了重大作用。这些国际组织的活动经费主要来源于成员国的捐款或费用分担，这种方式常常受到成员国有目的的要挟，或因种种理由拖欠而造成财政拮据。如何保证国际组织收入稳定，是一个既有现实意义，又具有深远影响的重要事情。《联合国海洋法公约》开创了可供参考的先例。按照公约附件三，第13条的规定：进行深海矿藏资源的开发必须遵守所有公约签署国组成的国际海洋管理机构制定的规定，开采国必须事先经该机构批准并缴纳一定的费用。缴纳费用的形式有两种：一种是按加工后金属的市场价格的一定百分比缴纳，这种收费具有营业税特征；一种是按生产费用加一部分净利缴纳，这种收费又接近于产品税特征。实际上该机构已成为一个征税实体。欧盟实行独立的预算，主要来源是各成员国上缴的进口税、农产品征税和增值税的一部分，开创了国际组织间接征税的先例，也为国际组织保障稳定的收入提供了宝贵经验。
四、税收国际协调的发展趋势
建立一个统一的多边国际税收协调体系，进一步设计国际公认的标准税制，这是许多人长期梦寐以求的愿望。由于各个国家相对独立的经济利益的存在，实现这一理想目标还要经过一个长期过程。然而，世界性税收国际协调和区域税收一体化，大大增强了实现这一目标的可能性。
（一）区域共同市场的税制及其协调
区域共同市场的税制及其协调的影响将是广泛和深远的，它将使共同市场内部各成员国税制的某些方面趋于一致，税收的民族国家属性的色彩趋于削弱并淡化，而税收的跨国家国际条约的特点日益增强。除此之外，由于区域共同市场的政治、经济力量远远超过某一个单独国家。因此，共同体的某种税制协调将对其周边国家、贸易伙伴和竞争对手的税制及其改革产生重大影响。随着区域共同市场的发展，税收一体化越来越广泛，成为可供选择的最佳方案。一般一体化过程可分三步走：（1）关税协调。对于成员国之间的产品和劳务进出口，可以有选择地免除关税或降低税率，对于非成员国交易采取一致的关税政策，消除关税引起的贸易障碍。（2）间接税协调。实行增值税和消费税的统一税基，统一税率，平衡税负水平，以利于国际经济交流。（3）直接税协调。主要以税收协定方式体现，协定不仅涉及避免所得税和财产税的双重课税，而且将涉及社会保障税、赠与税和遗产税。值得注意的是，2001年10月23日，欧盟税收委员会名为《走向没有税收障碍的内部市场》的意见书，提出一项新战略，要求欧盟范围内的所有业务统一计算共同的所得税税基。标志着直接税协调的进一步深化。由于世界 各国政治经济发展的差异，在全球范围内的广泛性税制协调的时机还不成熟。但是由于以某个经济、政治或地缘原因组合起来的区域共同市场的数量和规模将得到发展，毋庸讳言，在21世纪，区域共同市场税收的税收二体化趋势将成为税收国际协调的重要特征。
（二）税收国际协调的另一个重要方面是国际性组织的税收
国际组织在国际经济中发挥着越来越重要的作用，然而，国际组织参与各种国际活动的经费，必须向世界各国筹集。随着国际组织支出的日益扩大，筹集经费变得日益紧迫。2002年3月13日，一个民间经济组织（新经济基金会）在英国伦敦召开国际反贫困大会，建议各国征收“托宾税”，对每100美元的金融交易征收10美分—15美分的交易税，为穷国的发展提供资金帮助。因而，建立一个稳定、充足的筹集资金渠道，规划一个世界各国承认的标准收费方式，就成为所有国际组织认真对待的研究项目。
（三）国际组织在税收国际协调中发挥了越来越重要的作用
国际货币基金组织和世界银行都非常关注各国税制发展动态，支持发展中国家的税制改革。世贸组织、经济合作和发展组织和欧盟直接参与了税收国际协调的各种事务。世贸组织解决影响国际自由贸易的税收障碍，取得了巨大的成功。经济合作和发展组织致力于消除影响国际投资的税收问题，成功地推广了协调各国双重征税问题的“OECD协定范本”。目前正在致力于治理国际避税地和跨国避税的问题。欧盟已经在税收一体化方面做出了突出贡献。2002年3月16日结束的欧盟首脑会议通过了开放能源市场的决议，同时还决定在欧盟范围内统一实施能源税。扎扎实实地推进税收一体化的进程。联合国经社理事会（Economic and Social Council ECOSOC）也曾在自己的决议中强调了税收领域国际合作的必要性，并建议联合国秘书长向成员国发出提议，成立税收合作委员会。2001年国际税收协会年会也在呼吁国际社会行动起来，共同解决电子商务引起的跨国税收问题。最近几年，成立国际性的税收组织，解决税收协调的各种问题的呼声越来越高，条件也日渐成熟，不久的将来，成立联合国税收组织将要有可能从理想变为现实。
展望21世纪，税收国际协调仍然困难重重，税收一体化与税制分立同在，税收国际协调与贸易保护主义并存。国际税收领域仍面临需要解决的三大问题：第一，区域税收一体化与国际税收协调的关系。区域税收一体化创造了一个良好的开端，为税收国际协调指出了方向，较好地解决了区域内部一个国家与成员国之间的税收关系。但是，区域税收一体化还必须处理好与共同体外部国家或区域的税收关系，才能促进世界经济共同繁荣，否则，很可能会出现更大范围的税收磨擦和贸易壁垒，出现新形式的国际区域分割。解决这个问题的根本出路是建立联合国国际税收组织。第二，国际组织经费来源，我们暂称其为“联合税收”。国际组织为世界各国服务，应该获得稳定经费来源，因而需要研究如何收费、收费根据、收费标准等一系列问题，逐步设立规范性的联合税收。第三，国际税收准则，建立一个标准国际税收制度，使世界各国税制趋向一致，这是许多有志之士多年的共同愿望。标准国际税收制度，有利于世界各国共同繁荣，促进国际经济交流和发展。既要满足各国实际情况的要求，又要使各国税制标准化。毫无疑义，这个目标不会在短期内实现，但无论怎样，经过坚持不懈的努力，在全球范围内进行广泛税收国际合作的宏图是会最终实现的。
五、完善我国税收国际关系的思考
我国已经加入了世界贸易组织（WTO），国民经济将日渐更加对外开放，国际经济交往会更加广泛、频繁，税收国际协调的问题也将日益增多。因此，有必要未雨绸缪，早做准备。
（一）中国在税收国际关系中的地位
我国是联合国常任理事国之一，参加了许多国际组织，在国际活动领域必将发挥越来越重要的作用。随着我国综合国力水平的提高，世界各国和国际组织越来越重视我国处理国际事务的立场。在国际组织讨论税收国际关系问题时，中国的态度也将成为不可忽视的重要因素。如果中国—东盟自由贸易区进展顺利，税收一体化问题，必将提上议事日程，我国必然将阐述我国对待税收一体化的原则立场和具体方案。同时，我国对税收国际协调的观点将对东盟成员国的态度产生举足轻重的影响。
（二）我国在税收国际协调中存在的问题
在第九届全国人民代表大会第五次会议的《政府工作报告》指出：“我国加入世贸组织，标志着对外开放进入一个新阶段。我们要以积极的姿态，在更大范围和更深程度上参与国际经济合作与竞争。”我国在税收领域的国际交流与合作已经有了一定的基础，取得了许多成效。例如，我国已经与大多数建立经贸关系的国家签订了税收协定。与OECD组织建立了稳定联系，并多次派出人员参加OECD组织的交流活动。接待各国税收代表团的来访和参加国际组织有关税收问题的各种会议。我国还曾经成功承办了亚洲税收管理研究组织的第28届部长级会议。尽管如此，我国在税收国际协调方面的工作仍然处于起步阶段，有待于向更高、更广的领域发展。
1、税收国际协调中的主导地位不明显，与我国的国际地位不相称。我国既是发展中的大国，又是亚太地区的重要成员，由于在经济发展中与发展中国家有许多相同之处，应该代表发展中国家的税收利益与发达国家对话。同时，我国在国际活动中应有符合国家利益的区域或国际税收政策主张。现阶段我国在税收国际协调领域的主导作用还没有显露出来。
2、在国际税收领域发表我国对国际税收问题见解的机会比较少，富有建设性的意见也比较少。主要原因是我国外交人员很少了解国际税收问题，在国际交往上难以沟通。而国内税收专家又缺少参加国际交流的机会。
3、缺乏对税收国际协调关系的研究。税收国际关系涉及税制衔接和税收管辖权的问题，影响地区经济和国际经贸关系的发展，特别关系到区域经济一体化的税收国际协调问题。由于税收国际关系跨学科、跨部门，又是比较具体的税收处理问题，因此，我国对此项问题的研究比较薄弱，难以适应我国加入世贸组织以后的国际经济形势发展的需要。
4、缺少具备多方面才能的复合型人才。研究税收国际协调问题需要具备一定的能力，需要有关研究人员既要熟悉中国税制，又要了解其他国家的税制；既要掌握财务、会计，又要清楚国际政治关系；既要熟练运用一门 外语，又要明白国际贸易和国际金融知识。而我国的教育体制比较单一，掌握多门学科的复合型人才比较少，不利于开展税收国际协调的研究和交流工作。
（三）完善我国税收国际关系的思考
加入世贸组织以后，我国参与税收国际协调的活动由理论可能性转化为现实可能性，国际经贸活动涉及税收国际问题也会越来越多，需要我们做好充分的准备。第一，应设立专门机构，明确职责，负责税收国际信息的收集整理，处理我国与其他国家或国际组织交往的日常事务，研究税收国际协调的战略问题。第二，开展税收国际协调战略问题的专项研究，例如，研究国际组织征税问题，地区经济一体化的税收问题，国际区域之间的税收问题和国与国之间税制差异的影响等。第三，仿照一些国家的做法，向与我国经贸交往活动比较多的国家派驻税务参赞，负责税收信息的收集和税务问题的处理。第四，加快发现、培养和储备复合型人才，选拔优秀人员从事税收国际协调的工作，树立我国税务官员的良好形象，促进我国在税收国际协调领域的国际地位的不断提高。
未来的国际竞争，不仅在经济领域进行竞争，而且在一切国际交流的领域均存在着激烈的竞争。我们中华民族有自立于世界民族之林的决心，也一定有战胜困难，在税收国际协调领域领先的能力。
第5篇：国际税收的问题范文
【关键词】 电子商务 税收管辖权 税收对策
电子商务是伴随着知识经济前进步伐而出现的一种全新的贸易方式，给建立在传统经济贸易方式基础上的各国税收制度带来了前所未有的冲击。中国被看作是世界上发展电子商务最有潜力的国家之一。面对电子商务发展大潮，制定我国电子商务方面的税收政策，改革现行税制，促进电子商务发展已变得刻不容缓。我国既要借鉴发达国家的先进经验，又应充分考虑国情，使我国的电子商务税收政策在保证与国际接轨的同时，又能维护国家和保护国家利益，并不断推进我国电子商务的发展进程。
一、电子商务给税收带来的新问题
与传统商务相比，电子商务的无国界性、交易的虚拟化和隐匿化给传统的税收体制与征管带来了诸多需要解决的问题，具体表现在以下方面。
1、电子商务税收管辖权确定困难
税收管辖权是指一国政府对一定的人或对象征税的权力，依据国家原则其可以分为属人原则和属地原则两种，即居民税收管辖权和收入来源地税收管辖权。电子商务对这一权力发出了挑战。
首先，电子商务的发展必将弱化来源地税收管辖权。在现有国际税收制度下，收入来源国对营业利润征税一般以是否设置“常设机构”为标准。这条标准判断在电子商务中难以适用，商品被谁买卖很难认定。互联网的出现使得服务也突破了地域的限制，提供服务一方可以远在千里之外。世界上大多数国家都并行来源地税收管辖权和居民（公民）税收管辖权，并坚持地域税收管辖权优先的原则。然而，电子商务的发展必将弱化来源地税收管辖权，比如通过互相合作的网址来提供修理服务、远程医疗诊断服务，这就使得各国对所得来源地判定发生争议。
其次，居民（公民）税收管辖权也受到了严重的冲击。目前各国判断法人居民身份一般以管理中心或控制中心为准。然而，随着电子商务的出现，税务机关将难以根据属人原则对企业征收所得税，居民税收管辖权也形同虚设。
电子商务的发展还促进了跨国公司集团内部功能的完善化和一体化，使得跨国公司操纵转让定价从事国际税收筹划更加得心应手，利用国际避税地避税、逃税的机会增多。美国作为电子商务的发源地，则基于其自身利益，明确表态要加强居民税收管辖权。因此，地域税收管辖权虽然不会被抛弃，但其地位已开始动摇。
2、电子商务的避税问题日趋严重
电子信息技术的运用，在互联网的环境下，订购、支付、甚至数字化产品的交付都可通过网络进行，无纸化程度越来越高，订单、买卖双方的合同、作为销售凭证的各种票据都以电子形式存在。电子凭证可被轻易修改而不留任何线索，导致传统的凭证追踪审计失去基础。电子商务还可以轻易改变营业地点，其流动性与隐蔽性，对税收征管造成极大的压力。
3、税收中性原则和税负公平原则受到挑战
为了加速本国电子商务的发展，为本国企业抢占国际市场铺平道路，许多发达国家对电子商务税收基本上都是免税的，而一些发展中国家尚没有专门的电子商务税收政策。因而电子商务企业的交易也能成功地利用保护政策或政策的漏洞来躲避税负，这种情况使得网上交易基本处于免税状态。这对于那些没有进行网上交易的常规企业和没有能力上网购物的消费者来说是不公平的。
4、电子商务税收征管困难
现行的税收征管体制是建立在对卖方、买方监管的基础上的。要让税务机关去追踪、掌握、识别电子商务买卖双方大量的电子商务交易数据并以此作为计税依据是十分困难的，随着计算机加密技术的成熟，纳税人可以使用加密、授权等多种方式掩藏交易信息，加密技术的发展加剧了税务机关掌握纳税人身份或交易信息的难度，税务机关既要严格执行法律对纳税知识产权和隐私权的保护规定，又要广泛搜集纳税人的交易资料，难度很大。
除上述问题之外，目前广泛讨论的电子商务税收问题还包括：电子商务税收征与不征的问题、电子交易数据的法律效力问题、数字化产品认定问题、电子商务税种问题等等。
二、国外电子商务税收对策分析
如何应对电子商务给现行税收制度带来的冲击，世界各国都在思索对策。研究制定电子商务税收政策是适应新经济时代的要求，也是营造公平市场环境的客观需要。
美国作为电子商务应用最广泛、普及率最高的国家，已对电子商务制定了明确的税收政策。从1996年开始，美国就有步骤地力推电子商务的国内交易零税收和国际交易零关税方案。该政策的出台除对本国产生影响外，也对处理全球电子商务的税收问题产生了重要影响。为了尽快确立电子商务征税原则，美国政府不仅在国内而且在国际方面做出了努力。另外，美国与日本签署了一项联合声明，承诺尽量避免在电子商务方面制定不必要的规章与制度，并将为在全球范围内维护一个免税电子商务环境共同努力。
电子商务发展规模仅次于美国的欧盟成员国对电子商务税收持谨慎态度，欧盟认为税收系统应具备法律确立性，应使纳税义务公开、明确、可预见和纳税中立性，即新兴贸易方式同传统贸易方式相比不应承担额外税收。但同传统的贸易方式一样，商品和服务的电子商务显然属于增值税征收范畴。欧盟成员国于是开始着手分析如何在欧盟范围内使用综合税收政策来解决问题。大多数欧洲国家都把Internet经营活动看作是新的潜在的税源，认为电子商务活动必须履行纳税义务，否则将导致不公平竞争。
三、对我国制定电子商务税收政策的建议
电子商务在我国尚处于起步阶段，电子商务引发的税收问题还没有发达国家突出。虽然我国尚没有对电子商务的税收作出规定，但政府已在积极研究电子商务的税收问题。据了解，我国对电子商务税收的基本政策是不免税，政府将本着有利于电子商务发展、简化税收征管和公平税负的原则制定电子商务的税收政策。笔者认为，我国在制定电子商务税收政策时应考虑以下建议。
1、借鉴国外经验、结合我国实际，确定我国电子商务的税收原则
一是在制定相关税收政策时，应以现行税收制度为基础，针对电子商务的特点，对现行税收制度作必要的修改和补充。二是暂不单独开征新税，不能仅仅针对电子商务这种新贸易形式而单独开征新税。三是保持税制中性，不能使税收政策对不同商务形式的选择造成歧视。四是维护国家税收利益，在互利互惠基础上，谋求全球一致的电子商务税收规则，保护各国应有的税收利益。
2、基于消费者的税收管辖权模式（属人原则）和基于服务器或供应商的税收管辖模式（属地原则）并重
欧美等发达国家在电子虚拟市场中，无论是卖方还是互联网服务供应商，按其居住国或国籍国都占了相当大的份额，作为电子商务净出口国，他们大力提倡居民税收管辖权，这其中的巨大利益是毫无疑问的。作为电子商务的净进口国的发展中国家，强调电子商务环境中的收入来源地的税收管辖权。我国的电子商务还处于起步阶段，在对非居民跨国营业所得征税问题上，应坚持传统常设机构原则的基本内容，即互联网服务供应商凡直接在我国境内提供服务均应被认为构成常设机构，适用属地原则；对于居民的消费税，应采用属人原则。对于基于消费者的税收管辖权模式的主要问题是消费者的位置，为纳税目的去追逐纳税地将会大增加税收成本和难度。用付款地或指定的消费者银行将有效地解决这个问题。当然还需要在未来的立法和行政等各方面对消费者行为进行规范引导。
3、加大电子商务中税收问题的研究力度
对电子商务税收问题的研究具体包括以下几方面：研究现行税收法律和法规，对阻碍和限制电子商务发展的条款进行修改或取消，特别要明确网络交易的性质、计税依据、征税对象等，应在我国现行条例中尽快补充对电子商务征税的相关条款；加快电子商务税收征管体系的研究，建立电子税务管理系统，该系统应能进行专门的电子商务税务登记、严格财务软件备案、方便的电子申报纳税方式、便捷税收征管和有效的税务稽查；加快电子商务通过网上银行的电子货币结算的研究。
4、加大税收征管科研投入力度
从硬件、软件和人才上改善监控条件，大力培养既懂税收知识又懂电子网络知识的复合型人才，尤其要提高稽查人员通过操作财务软件查看企业财务报表的水平。电子商务交易的隐匿性，需要税务工作者利用现代信息技术和网络技术追踪有别于纸质交易凭证的电子交易数据，通过银行资金账户往来情况进行税务稽查是当前对付电子商务的重要手段，可实现对交易隐匿的电子商务进行公平、有效的税收征管。
5、在税收征管和稽查过程中加强国际情报交流和合作
电子商务所具有的全球性特点，使得任何一次交易都可能涉及到两个以上国家的税收管辖。因此，加强国际间的合作与协调，统一各国的政策立场，构建全球电子商务税收法律框架才是解决问题的明智选择。税权不仅包括了国家税收立法权、税收执法权和税收司法权，还包括了由此权力的确定和行使所带来的税收收入的分配权和使用权。我国现行税收法律法规都没有能够把电子商务涵盖进去，税收立法权并没有得到真正的占有和行使。因此，加强我国在这一领域的税收立法就相当于牢牢掌握了税收，也在未来制定全球电子商务税收框架时获得更大的主动权，应密切关注国际动态，学习国际先进经验，完善我国电子商务税收体制，尽快出台我国电子商务交易税收政策框架，作为我国税制适应电子商务交易的基础并以此与国际社会交流与合作，确保未来国际社会制定的电子商务税收规则中我国应有的税收权益能得以维护。
电子商务的迅速发展，决定了电子商务的税收问题还将在网络经济发展中不断出现，电子商务的税收体系的建立也只能和电子商务本身的发展一样，在实践中不断地修改和完善，最终形成能确保我国电子商务健康发展的税收新体系。
【参考文献】
[1] 杨婵：电子商务活动引发的税收问题及应对策略[J].商业文化（上半月），2011（4）.
[2] 郭鹏：电子商务法[M].北京大学出版社，2013.
第6篇：国际税收的问题范文
关键词：国际税收；税收抵免；税收饶让
abstract: in the world of modern tax system, international tax on tax credits and tax sparing is a very worthy of study. for it to resolve double taxation and tax incentives to promote international economic and trade development has a positive meaning.
key words: international taxation; tax credits; tax sparing
一、关于国际税收抵免问题
所谓国际税收抵免，就是本国的企业、公民或居民，在外国缴纳了所得税回到本国缴纳所得税时，将在外国缴纳的所得税款加以扣除。它是现代税收制度中避免国家间双重征税的一种主要方式。
（一）双重征税的产生及税收抵免的出现
双重征税就是指一个纳税人的同一笔所得，由两个以上的国家同时征税。双重征税主要是由税收管辖权的重叠引起的。
按照国家原则，一个国家的税收管辖权，可以按照属地和属人两种不同的原则来确立。按照属地原则确立的税收管辖权称作地域管辖权，也叫收入来源管辖权，是指一个国家有权对在本国发生的收入实行征税。按照属人原则确立的税收管辖权称作居民管辖权，也叫居住管辖权，是指一个国家有权对本国的居民或公民在世界各地取得的收入实行征税。一个国家究竟是按属地或是按属人或是既按属地又按属人原则行使税收管辖权，以及行使到何种程度，这纯属一个国家的问题，国际法并无明文规定。目前，由于世界各国一般都按收入来源行使税收管辖权，但有许多国家又是按居住行使税收管辖权，所以，就可能产生纳税人及其收入要与两个或两个以上国家发生税收关系的问题。这种税收管辖权的重叠情况，便使得纳税人由于来自国外的那部分所得而需承受双重纳税的负担。
为了避免双重征税，各国都先后采取了一些不同的解决办法。其中，有些国家对来源于国外的收入实行免税。即绝对免税法。这些国家只对来源于国内的收入课税，而对其居民或公民来自国外的收入不行使税收管辖权，达就单方面地避免了双重征税问题的产生。拉丁美洲的一些国家一直实行这种制度，但目前实行绝对免税法的国家已经很少了。还有些国家在免除双重征税的实践中常采用减免法，即对在国外已纳税的所得按照优惠税率征税。如此利时对已在国外纳税的所得只征正常所得税的五分之一。另外有些国家采取扣除法来解决重复征税的问题，即居住国政府在向其本国居民或公民来自世界各地的收入进行征税时，允许把已缴纳的外国的所得税额，作为汇总申报本国政府应税所得的一个扣除项目来计算应纳所得税额。以上这些办法人们认为并不能彻底解决双重征税问题。实践证明，在那些实行综合或单一税制的国家里，采用税收抵免法才是解决双重征税的主要方式。
采用税收抵免方式的国家是以纳税人的居住地而不是以收入来源地为根据行使税收管辖权的，所以这些国家的所得税法都规定，对本国居民来自国内外的全部收入所得进行征税。但同时又规定，对来自国外的收入所得，如果在收入来源国已经缴纳所得税款的，允许在支付给本国政府的应税所得额中加以抵免。世界上最早实行税收抵免的国家是美国，在1918年制定的美国税法典中规定了税收抵免的方法。
（二）国际税收抵免的原则、做法和形式
根据国际实践的经验，抵免一般要符合以下的原则或条件：第一，只有税才能抵免，费不抵免。关于税和费的区别，很多国家都有明文规定，美国规定得此较严格和详尽。第二，只有所得税才能抵免，非所得税不能抵免。并且须是双重征收的所得税才能抵免，非双重征收的所得税也无所谓抵免。第三，只有已支付的所得税才能抵免，未支付或将要支付的所得税不能抵免。第四，必须是相互给予抵免，单方面给予抵免的情形极少。达就是说要贯彻对等的原则。第五，实行限额抵免。即对国外所纳税款的抵免额，不能超过按本国税法规定的税率所应交纳的税款额。如果超过本国国内所得税率时，本国实行限额抵免。美国税法规定的关于外国税收抵免限额的计算公式是：
在实际抵免中往往产生三种情况：一是收入来源国与居住国的税率相同出现“十足的抵免”。二是收入来源国的税率低于居住国的税率，出现其差额补征。三是收入来源国的税率高于居住国的税率，那么居住国政府只能允许按照本国税率计算的应缴外国所得税作为可能抵免的限额，而不能允许将本国自己国库的一部分收入去贴补纳税人承担外国政府较高的税收负担。
实行税收抵免的做法和形式。由于税收抵免涉及国家之间的税收关系，因此在实施方面，除各国政府在自己的税法（国内法）中明确规定税收抵免的原则和政策及其具体规定之外，一般都要通过收入来源国与居住国之间进行谈判，缔结关于避免双重征税的双边协定或多边协定（国际法）。征税时，按照税法规定或协定办理。税收抵免，大量的是企业、公司所得税的抵免。由于企业、公司的隶属关系不同，它们在外国所缴纳的税款进行抵免的形式也就不同，一般可以分为直接抵免、间接抵免、多层抵免等。
（三）国际税收抵免的结果和作用
双重征税是涉及纳税人与两个以上国家政府之间的一种征纳关系，涉及政府与纳税人之间的经济利益关系。而实行税收抵免避免双重征税之后，原来的税收关系就主要成为国家之间的财政关系了，涉及到国家之间对国际收益的分配。因此采取税收抵免的结果是：①承认了按收入来源国行使税收管辖权优先于居住国行使税收管辖权，但也不是承认收入来源国享有税收独占权。这是符合国家原则的。②对收入来源国和居住国之间的财政收入产生直接影响，如果一个国家税收抵免数量过大，特别是如果只实行单方面的税收抵免，势必会影响国家的财政收入，导致财政外流。因此，现代有些国家（如美国）实行税收抵免比过去严格了，很多国家的税法对税收抵免作了一些比较复杂的规定。尽管如此，实行税收抵免的积极作用是很明显的。首先，避免了双重征税，有利于扫除国际投资和经济贸易上的一大障碍，解除外商、国际投资者向外投资、资本输出怕承担双重纳税的顾虑，从而有利于各国对外经济关系的发展。共次，既避免了同一笔所得的双重征税，又防止了国际逃税，保证了一笔所得必征一次税。第三
，有利于维护各国的税收管辖权和财政经济利益，使税收达个经济杠杆在国际经济方面更好地成为参与权益分配的工具。正因为上述积极作用，现在世界上实行税收抵免的国家越来越多。除美国是实行抵免此较典型的国家之外，还有英国、联邦德国、瑞典、日本等。我国也是采取抵免法的国家之一。一九八年九月十日第五届全国人民代表大会第三次会议通过《中外合资经营企业所得税法》规定：“合营企业及共分支机构，在国外缴纳的所得税，可以在总机构应纳所得税额内抵免。”如何进行抵免？该法施行细则中又规定：“已在国外交纳的所得税，可以持纳税凭证在总机构应纳所得税额内抵免；当抵免额不得超过国外所得额按照中国税法规定税率计算的应纳税额。”
二、关于国际税收饶让问题
与税收抵免有联系的是国际税收饶让。所谓国际税收饶让，通俗地说就是一段时间内不征税，税收放假。确切地说，一般是指发达国家（往往是居住国） 不仅对于已向发展中国家（往往是收入来源国）缴纳的税额给予税收抵免，而且对发展中国家（往往是收入来源国）为了鼓励外国资本进行投资而规定的税收豁免或取消的税额，也给予抵免。这就叫国际税收饶让。它是一种特殊的抵免法。之所以“特殊”，是因为它不是为了避免双重征税解决重复征税的问题了，而是一种无可比拟的、独特的免除征税的照顾法，是对发展中国家的一种特殊优惠。
税收饶让在发达国家和发展中国家之间的税务关系中具有实际的意义。因为自七十年代以来，许多发展中国家，为了尽快摆脱落后、贫困的面貌，都比较重视吸引外资，引进先进技术。为此，他们在税收上提供了很多优惠。如有的国家在一定时期内对外资不征或减征所得税。有的国家虽然不免除所得税，但却规定在几年内不再提高现行税率等等。但是根据1980年联合国范本和国际税收惯例，收入来源国只有征税的优先权，而无独占权。如果收入来源国少征或免征所得税，居住国补征的税款差额就会相应增加，达实际上就取消了（至少是削弱了）发展中国家的税收鼓励作用，并且本应由发展中国家征收的税款无形中就转移到了发达国家，这种现象与建立国际新经济秩序是不相符合的，所以发展中国家迫切要求纠正这种情况。于是，发展中国家提出了税收饶让的问题，并力图通过税收条约实现税收饶让，以取得远比实行税收抵免避免双重征税更多的东西。
第7篇：国际税收的问题范文
关键词：煤炭企业；营改增；影响
随着经济社会的快速发展，煤炭企业的经济发展结构出现了调整，需要根据实际发展需求进行转型，营业税已经无法满足现代经济的发展需求，主要受新兴服务产业的影响，营业税无法对实际的税务目标进行全面覆盖，除去建筑和旅游产业的税收差额征收，大部分服务行业都还是以全额征收为标准，实际的计税依据不够合理。对劳务和货物的实际征收标准进行分析，明确税收结构下的增值税收，对营业税纳税的外购货物进行负担增值，而不是抵扣。重复性征收税问题无法得到有效消除。另外，税收制度上受税收管辖的影响，存在一定的实施困难。根据营业税实际多次的补充和修订，对实际可能存在的各种缺陷性问题进行分析，采用合理的实施新办法，避免可能出现的新问题，保证税收结构的合理性。
1营改增的含义
营改增是依照纳税人提供应交税收服务进行营业费用的收缴，不缴纳营业税。增值税中规定是按照政府相关规定，明确实际征收的税收服务，确定年应交税收服务的总额。年应税销售额未超过500万的为小规模纳税人，适用于税率3%，现代服务行业的税率为6%，交通运输服务的税率为11%，动产租赁服务的税收为17%。根据行业税收的不同，采用不同的增值税收进行计算，确定实际增值税收水平。明确交通运输、信息技术、文化服务、物流、租赁、传媒等服务的不同税收比率。
2营改增对煤炭企业产生的各种影响
我国是煤炭产业大国，煤炭企业是大中型企业，增值税登记一般以纳税人为登记对象。根据煤炭企业的实际发展需求，采用增值税替换营业税具有良好的优势意义。从总体实际赋税水平上进行分析，主要对交通运输业和服务业的增值税专用发票进行分析，确定实际抵扣专用项目的税收额度，根据实际流转缴纳的税收，城建税、教育费、地方教育费附加都有所降低。营改增前，企业支付实际发生的运输费用按照票面金额的7%抵扣进项税，劳务费用由于征收营业税则不能抵扣进项税，企业按照实际发生的劳务费用计入相关成本。营改增执行后，企业需要对实际发生的运输费用，可以按照票面不含税金额的11%抵扣进项税额。服务业则按照实际发生额的6%抵扣。煤炭企业的经营中各大业务都涉及营改增的税收变化问题，例如，销售煤炭的运输、服务和装卸工作。在煤炭产业采矿、工程施工前，需要对实际煤炭施工的地形、地下资源情况进行准确分析，明确地质构造，采取合理的实际调查方式进行调整，对可能涉及的工程勘察服务进行分析。聘请专业资质的企业对煤炭底层施工勘察进行研究，选用专业的仪器进行测量，确定煤炭检验化工质量的准确性。根据矿产井项目研究服务水平，对业务实际发生的服务和抵扣的增值税进行调整，开具专用的增值税发票，有效的减少煤炭企业受经营的影响产生的增值税税负过高的问题。具体来说，煤炭企业在实施营改增前，在交通运输行业中开具运输发票的过程中，实际的运输费用结算金额的7%作为进项税抵扣，即实际征收税为抵扣进税乘以7%，营改增后交通运输的实际运输开具的增值税专用发票，进项税按照实际发生金额的11%进行抵扣，即实际发生额除以111%乘以11%，营改增前实际发生额乘以7%作为进项税抵扣，营改增后进税额可以多抵扣2.91%，增值税附加城建税7%，教育费附加3%，地方教育费附加2%。少缴的增值税2.91%乘以1.12%，即为少缴纳税费3.26%。在营改增前，多缴纳税费3.26%再乘以25%，即可以少缴纳企业所得税0.82%，少缴纳的税收费用与多缴纳企业实际税收费用相抵，总共减少是3.26%～0.82%，即为2.44%。也就是一个1000元的交通运输发票，在实施营改增以前进项税额为70元，实施营改增抵扣后的进项税额为99.1元，少缴纳增值税29.1元。可以少缴纳增值税附加3.26元，营改增前可以少缴纳企业所得税8.2元，在营改增后可以降低税费24.4元。大部分企业以单一服务为主，除去服务之外的经营，企业往往没有其他收益，也不会产生其他增值税发票问题。类似服务企业而言，营改增没有设置有效的进项税额，这直接导致企业税负的明显增加，造成企业服务价格的快速增长。在营改增后，煤炭企业作为卖方市场，需要逐步增加购买服务水平，增加煤炭企业的服务成本转化，降低煤炭企业的赋税水平，增加成本，减少实际产生的各种利润。国家通常会采用有效实施的营改增税收方式，根据实际结构减少税收，实现税收的改革。营改增最大的变化是避免了营业税的重复征缴，防止无法抵扣问题和无法退税问题的弊端，实现增值税收的有效调整。采用层层抵扣的方式，有效减少了企业的实际税负。营改增改变了市场经济价格运营体系，将营业税的价内税转变为增值税的价外税，实现进项和销项的价值抵扣，从深层次上完成产业结构的快速调整，实现企业内部架构的完整性。
3结语
综上所述，营业税改增值税对煤炭企业的税收具有直接影响，进项和销项的抵扣价值发生改变，防止煤炭企业在实际经营过程中产生的税负多次征收问题，降低了煤炭企业实际的税负比例，实现煤炭企业实际增值税收的有效征缴，正符合我国对煤炭企业经营财务发展的管理需求，可以有效地完善我国煤炭企业的实际税负管理标准，更好地提升我国对煤炭企业税收征缴的管控。从煤炭企业的营改增税收管理中可以发现，营改增符合我国经济产业税收发展的需求，营改增的实施有利于我国财政税负的管理控制，更好地实现有效准确的税款征收，提升各行业企业经济经营税收增值量的管理分析水平，有利于类似煤炭企业经营发展需求，可以更好地满足企业的增值效益发展和管理。
作者:晋祥达 单位:河南省济源煤业有限责任公司
参考文献：
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[3]丁宁,逯馨华,杨建新,等.煤炭生产的水足迹评价研究[J].环境科学学报,2016(11).
[4]贾国兴.“营改增”对企业的影响——基于厦门市的调查分析[J].商业会计,2015(04).
第8篇：国际税收的问题范文
随着各国经济交往的日益密切，国家间缔结的避免双重征税协定的数量也不断增加。尽管各国有着相似的财政目标，但当他们把缔结的税收协定适用于具体问题时，却常常产生极为不同的结果。对于这种因税收协定的解释和适用引发的争议，传统的方法是通过当事国之间的相互协商程序来解决，然而，近年来，越来越多的国家认识到相互协商程序固有的一些弊端以及国际双重征税带来的扭曲性后果，转而寻求仲裁方法解决他们之间的税收争议。但是，就现阶段而言，仲裁程序也并非一个完善和可以信赖的程序。 本文拟对相互协商程序和仲裁程序进行介绍和分析，分别指出其不足，并力图从中探求解决国际税收争议的国际法方法的发展趋势。 一、国际税收协定争议 多数情况下，国际税收争议源自于纳税人和其为居民的缔约国主管当局之间未决的国内税收争议。当一个纳税人认为缔约国一方或双方的措施，导致或将导致对其不符合协定规定的征税，可能就会向其为居民的缔约国提出税收申诉，如果该国不能单方面使纳税人得到满意的解决，纳税人就会要求将争议移交国家之间处理，这样所引起的国际税收争议被称为间接的国际税收协定争议。间接的国际税收协定争议只有在接受申诉的国家认为申诉合理，并设法与另一缔约国进行相互协商时，才成为国家间的争端。相对而言，如果一个争议一开始就是国家间关于税收协定条款的解释、执行、适用等问题的争端，涉及的是广泛的不确定的纳税人群体，则被称为直接的国际税收协定争议。 国际税收协定争议相较于一般的国家间的争端有自己的独特之处。因为关于解释或适用税收协定产生的冲突可能发端于国内税收争议，也可能肇始于国家间税收利益分配的矛盾；大部分情况下，纳税人对于争议的解决有直接的利害关系，他们不应被不合理地排除在争端解决程序之外；国际税收争议的解决方案往往通过缔约国一方或双方的征税或退税得以执行，执行的情况取决于国内的宪法和税法的有关规定。国际税收协定争议的这些特点决定了解决争议的程序也具有自己的特性。 二、相互协商程序 （一）相互协商程序的类型 为了解决两种不同类型的国际税收协定争议，相互协商程序可分为两类： 一是针对间接国际税收协定争议的，用于解决特定案件的相互协商程序。它解决的是因缔约国的征税不符合税收协定引起的争议。这类争议经由纳税人和缔约国的国际税收争议发展而成。《经合组织范本》第25条第1款和第2款对此进行了规定：当一个人认为缔约国一方或双方的措施，导致或将导致对其不符合本协定规定的征税时，可以不考虑国内法律所规定的补救方法，将案情提交本人为其居民的缔约国主管当局，或者如果案情属于第24条第1款，可以提交本人为其国民的缔约国主管当局。该项案情必须在不符合本协定规定的征税行动第一次通知起，3年内提出。主管当局如果认为提出的意见合理，又不能单方面满意地解决时，应设法与缔约国另一方主管当局相互协商解决本案，以避免不符合本协定地征税。达成的任何协议应予执行，而不受该缔约国国内法律的任何时间限制。 实践中，引起有关对纳税人不符合税收协定征税的争议，最常见的情形主要有以下几种：第一，在确定常设机构的利润时，把企业的一般行政管理费用分配给常设机构的比例问题；第二，利息、特许权使用费的支付人和受益所有人之间存在特殊关系时，支付人所在国对利息和特许权使用费超正常支付部分的征税问题；第三，关联企业应税利润的调整问题；第四，对于关联企业间超正常支付的利息，以及与受益所有人具有特殊关系的支付人所支付的利息，享有债权的 公司所在的缔约国为实施其有关资本弱化的法律而将该利息视为股息征税的问题；第五，有关纳税人住所的确定问题，常设机构的设立问题，以及雇员从事临时性劳务的确定问题。 二是针对直接国际税收协定争议的解释性和立法性的相互协商程序。《经合组织范本》第25条第3款规定：“缔约国双方主管当局应相互协商设法解决在解释和实施本协定时发生的困难和疑义。缔约国双方主管当局也可以为避免本协定未规定的双重征税进行协商。”引起这类问题的，可能是协定的用语模棱两可，条款含义存在分歧，或是发生缔约国双方在签订协定时没有预见的变化，没有规定的情况。与解决特定案件的相互协商程序不同，主管当局并没有义务提起解释性的相互协商程序，因为《经合组织范本注释》第25条第3款第32段认为：“本款第一句要求税务当局，如果可能的话，通过相互协商解决解释和执行协定中的困难。”对于立法性的相互协商程序，严格来说并非真正的争端解决程序，因为其缺乏有争议的税收协定条款。它只是试图弥补协定范围内的漏洞，避免这些漏洞所可能导致的双重征税。但立法性的相互协商程序仍受协定范围的限制，主管当局并未被授权解决一些应由缔约国进一步谈判的事项。和复杂的税收协定争议进行的一种谈判，属于外交上的争端解决方法。相互协商程序允许谈判由有关国家的主管当局进行，而非通过外交途径，主要是出于便利的考虑。 （二）相互协商程序的缺陷相互协商程序受到的最主要批评是，主管当局仅负有寻求解决争议的义务而不是解决争议的义务。《经合组织范本注释》第25条第1款和第2款第26段表明：“第二款无疑规定了举行谈判的责任；但就通过谈判达成协议而言，主管当局仅有义务竭尽全力，但却并非必须取得结果。”相互协商程序作为国际公法上以外交手段解决争端的一种方法，根据《联合国宪章》第33条，除非不解决争端可能危害国际和平、安全和正义，国家对于争端解决不负有义务。 此外，国家是相互协商程序的主体，纳税人由于不具备国际公法上的地位，不能参与相互协商程序。纳税人提出的税收申诉可能被有关缔约国认为不合理，不启动相互协商程序，从而纳税人无法将争议提交双边场合解决而承受双重征税；即使缔约国双方对争议进行了相互协商，由于无法达成一致意见，双重征税问题仍未解决；假设缔约国双方达成协议，协议对税务当局具有约束和复杂的税收协定争议进行的一种谈判，属于外交上的争端解决方法。相互协商程序允许谈判由有关国家的主管当局进行，而非通过外交途径，主要是出于便利的考虑。 （三）相互协商程序的缺陷 相互协商程序受到的最主要批评是，主管当局仅负有寻求解决争议的义务而不是解决争议的义务。《经合组织范本注释》第25条第1款和第2款第26段表明：“第二款无疑规定了举行谈判的责任；但就通过谈判达成协议而言，主管当局仅有义务竭尽全力，但却并非必须取得结果。”相互协商程序作为国际公法上以外交手段解决争端的一种方法，根据《联合国宪章》第33条，除非不解决争端可能危害国际和平、安全和正义，国家对于争端解决不负有义务。 此外，国家是相互协商程序的主体，纳税人由于不具备国际公法上的地位，不能参与相互协商程序。纳税人提出的税收申诉可能被有关缔约国认为不合理，不启动相互协商程序，从而纳税人无法将争议提交双边场 合解决而承受双重征税；即使缔约国双方对争议进行了相互协商，由于无法达成一致意见，双重征税问题仍未解决；假设缔约国双方达成协议，协议对税务当局具有约束个案件可能因为语言不同，法律和 财务体系的差异，以及主管当局难以达成一致意见而拖延数年。 对于相互协商程序，《经合组织范本注释》作出了一个公正的评价：“就总体而言，相互协商程序已经被证明是令人满意的方法。执行税收协定的实践表明，第25条规定一般最大程度地表达了缔约国可以接受的内容。但是，必须承认，从纳税人的观点而言，本条规定尚不能完全使其满意，这是因为主管当局仅能寻求解决问题，并非必须找到一个解决问题的办法（参阅第26段注）。达成相互协商决议，在很大程度上取决于国内法允许主管当局作出的折衷处理的能力。如果缔约国双方对达成的协定作出不同解释和执行，并且主管当局不能在相互协商程序的框架内找到共同的解决办法，尽与签订协定的消除双重征税的初衷相悖，双重征税却仍然可能发生。如果不跳出相互协商程序的框架解决问题，是很难避免这种情况的 。” 三、国际税收仲裁 （一）国际税收仲裁的发展 国际税收仲裁就是国际社会跳出相互协商程序找到的解决国际税收协定争议的一种方法。国际税收仲裁方法并不是近年来才有的事。早在1926年4月14日英国同爱尔兰缔结的有关所得税协定的第7条已明确写到，当两个政府对协定条文的解释以及税务事项发生争议时，要通过有约束力的法律裁定加以解决。1934年捷克斯洛伐克同罗马尼亚就遗产税问题所签订的协定，也指明税务争端要服从国际联盟组成的委员会仲裁决定。1977年经合组织对 1963年协定范本进行修订时，在“相互协商程序”的第25条中加上了第4款的内容，即“当认为达成协议需要口头交换意见时，可以通过缔约国双方主管当局指派代表组成的委员会进行”。这里所说的联合委员会也被认为包含“仲裁组织”的意思。1981年在柏林举行的国际财政协会的年会上，国际税务专家Y.富兰斯契等提出了一个涉及转让定价的国际税务仲裁程序的建议，并要求在今后国家与国家签订税收协定的条款中加上以下的内容：“当缔约国一方居民提出意见，由于缔约国双方对协定实施认识不一所造成对其不符合本协定规定的征税时，而争议通过其他途径又得不到解决时，可以要求通过仲裁程序求得解决。仲裁程序首先向斯德哥尔摩税务争议国际仲裁机构提出。该机构的仲裁决定对缔约国有约束力。” 1985年，仲裁程序第一次出现在双边税收协定中，德国和瑞典缔结的税收协定中第一次明确规定缔约双方可以通过仲裁程序解决争议。此后越来越多的国家在双边税收协定中规定了仲裁条款，到目前为止，此类协定的数量已达三十余个。1990年，欧共体成员国签署《关于避免因调整联属企业利润引起的双重征税的公约》，仲裁程序又出现在多边税收公约之中。 税收协定仲裁根植于国际公法，因为争议所涉当事方是国家，争议事项是税收协定的解释或适用。与相互协商程序一样，仲裁也是基于缔约国双方的同意才能启动，缔约国同意的范围限定了仲裁庭的权限。而且，缔约国对仲裁员的选任，仲裁程序规则的构筑以及仲裁庭应适用的法律等事项拥有完全的控制权，这就使得仲裁相较于诉诸国际司法机构更为灵活，对作为争端一方的国家的主权威胁也更小。 然而与协定中逐渐增加的仲裁条款相对照，到目前为止，没有争议是真正通过仲裁程序解决的。有学者认为这并不意味着这种仲裁条款是毫无价值的。因为它们能起到促使逃避仲裁的当事国运用相互协商程序来解决争端，避免双重征税的作用，对纳税人和主管当局都有利。但也有学者主张，这种仲裁条款的作用是负面的，因为主管当局知道纳税人有其他的救济场所，他们在相互协商中态度可能会更强硬，这将拖延主管当局对案件的处理，并使其处理不太可能发生作用。是什么原因导致国际税收仲裁处境如此尴尬呢？这恐怕与仲裁程序本身的不完善密切相关。缔约国既认为仲裁可能有助于解决税收协定争议，又担心程序本身的问题导致不经济，甚至损害国家的财政主权，所以出现了包含仲裁条款的税收协定数量逐渐增多，而实践 中却没有争议真正诉诸仲裁的局面。 （二）目前税收协定中仲裁条款存在的问题 现阶段，多数税收协定中规定的仲裁都是自愿仲裁，仲裁程序的启动取决于缔约国双方主管当局的同意，并且要首先用尽相互协商程序。这意味着主管当局在决定什么争议应诉诸仲裁时拥有非常大的自由裁量权，仲裁程序的提起与否完全依赖于主管当局的意愿。事实上，迄今为止，没有任何税收协定争议交付仲裁表明了主管当局对使用仲裁程序所怀有的态度。 此外，多数税收协定中的仲裁条款缺乏程序的框架和保障，对于仲裁庭组成的规则，仲裁员的任命，听证的举行，仲裁与国内程序的关系，仲裁费用，时限以及纳税人法律地位等事项都缺乏规则，这进一步向缔约国主管当局表明，使用仲裁解决税收协定争议并非一个现实的选择。 而且，许多税收协定中的仲裁条款对于仲裁程序不同阶段都缺乏时限的规定，比如任命仲裁员的时限，启动仲裁程序的时限，作出裁决的时限等等，这种拖拖拉拉完成的仲裁程序所花费的时间可能比相互协商程序还长。对于纳税人而言，这种“迟到的正义”可能已经于事无补。在经济往来快速频繁的今天，这样的程序已经无法适应需要。 有学者指出，有效的税收仲裁须具备四个基本要素：第一，缔约国对仲裁必须作出不可撤销的承诺，而不是仅仅表示仲裁的良好意愿；第二，纳税人必须享有提起和参加仲裁的权利；第三，裁决对纳税人和财政当局同样具有约束力，遇到国内司法或行政程序中的异议时具有已决的效果；第四，必须有一定的控制机制保障仲裁程序的公正，防止不确定的或是程序上不公正的裁决。就这四个要素而言，国际税收协定中现有的仲裁条款都称不上是有效的。 四、结束语 前面已经提到，相互协商程序有其难以克服的弊端，在相互协商程序的框架内解决国际税收争议，已经很难满足快速的经济往来的要求。而如果国际税收争议不能得到合理解决，不能避免双重征税的发生或有效地消除双重征税，将导致税收不公平，从而扭曲贸易和投资环境，直接影响到一国经济的发展。一个完善的国际税收仲裁制度可以克服相互协商程序的弊端，现在的问题与其说是“税收仲裁怎么样”，还不如说是“税收仲裁与现有的税收争议解决机制相比怎么样”。客观来说，如果能完善仲裁程序，给予其充分的保障和内部控制，应该说仲裁在解决国际税收协定争议方面比国内法院和缔约国主管当局的相互协商更有效，更能实现缔约国双方通过订立税收协定所希望达到的目标。如何建立完善的国际税收仲裁制度，是各国税务主管当局应该研究的重点，但这并不等于说相互协商程序丧失了存在的必要。 作为解决国际税收争议的一种外交上的方法，相互协商程序充分尊重了当事国的主权，解决手段灵活，处理的争议范围广泛，在某些领域是国际税收仲裁所无法替代的。所以说，真正有效的国际税收争议的解决方法应该 是将两种程序相结合，针对不同类型的国际税收协定争议，使用不同的方法，达到公正、快捷解决争议的目的。 孙文博
第9篇：国际税收的问题范文
「关键词转移定价；税法控制；法理「正文
在内部交易中利用转移定价（也称转让定价）避税是关联企业[2]谋求高额利润的一个重要手段。在跨国公司，由于各国税制千差万别，客观上又为其利用转移定价进行国际避税提供了前提条件。为了维护国家利益，各国纷纷建立并加强了本国的转移定价税制，对跨国公司的转移定价避税行为进行法律控制。在我国，随着经济活动的日益国际化和市场经济的快速发展，有越来越多的跨国公司来华投资或扩大在华投资规模，跨国公司利用转移定价避税问题非常严重，相应地反避税形势也非常严峻。因此，对转移定价税制进行理论探讨和实践分析，将有助于加强对转移定价避税的认识，提高反避税的立法水平。
一、转移定价税制的法理基础
转移定价是指关联企业为了谋求整体利益的最大化，在集团内部对货物销售、资金借贷、劳务提供、有形财产租赁和无形财产转让等所制定的不同于市场公平竞争的价格，或就费用的分摊所进行的不合理分配。在企业经营领域，关联企业运用转移定价，有时系出于某种商业考虑，如调节利润以树立新建企业的形象，提高其竞争力，或是调节利润以避免海外经营时面临的政治风险、外汇风险、货币风险等。但更多时候是为了减轻税负，逃避税收，如将利润转移到税率低或可免税的关联企业，或是将利润转移到亏损企业，从而实现集团税负最小化。特别是在跨国公司，由于各国的税法差异，它可以更方便地经常利用转移定价的方式将利润从高税负国向低税负国转移，使集团利润在低税负国积聚，从而避免高税负国的税收负担，达到集团最大限度逃避税收的目的。
从企业角度，转移定价并不是一个贬义的概念，只是反映关联企业内部的一种定价原则。考察它的历史可以发现，转移定价问题起源于在同一税收管辖权下的两个关联企业之间的定价策略。最初并不是出于避税目的，而是为了节约交易成本。随着关联企业的发展和国际经济的推进，关联企业的经营从域内发展到域外[3]，相应地，其税务从受制同一税收管辖权发展到受制两个或两个以上税收管辖权。为了追求利益最大化，跨国公司常利用不同的区域税收优势在不同的区域设立功能不同的关联企业，对在这些企业内部的交易进行定价规划，从而降低交易成本，提高整个跨国公司的效益。
从税收角度，根据税收的“公共产品”性和税收的公平性原则，凡从政府获得利益者就应当负担税收。如果获得利益相同者，应负担相同的税收；获得利益不同者，应负担不同的税收；同时，凡具有相同纳税能力者，应负担相等的税收；不同纳税能力者应负担不同的税收[4].对关联公司而言，不论其母公司还是域外的关联公司都同域内的公司一样从域内政府提供的公共物品中受益，自然应当纳税，而纳税的重要基础就是域内企业所得。如果域内企业利用转移定价将在域内获得的利润转移到域外，即使主观上是为企业经营所需，但客观上却逃避了域内税收。这不仅有违税收公平原则，而且损害了域内政府利益。因此，域内政府一般都会进行积极的法律干预，从而维护域内的税基和税收管辖权。
从国际税收角度，各国为了自身利益对关联企业转移定价行为进行法律干预的结果，导致各国税收立法存在差异，也导致各国转移定价制度存在差异。如果一国的转移定价制度得不到相关国家的认可和配合，那么，各相关国家独立的、存在差异的转移定价制度势必造成对跨国企业的国际双重征税问题，进而影响跨国经营者的利益，不利于国际经济的发展；而要得到相关国家的认可或配合，则又涉及到尊重和保护各相关国家的税基和税收管辖权问题。因此，一国对跨国企业转移定价避税行为的法律干预，不仅要考虑本国的利益，还要考虑相关国家的利益和国际经济发展的需要。也就是说，转移定价的税法控制绝不是一项单纯的本国税务问题，而是一项国际经济政治问题。这也是转移定价税制相对于其它领域税制复杂的根本原因。
二、转移定价税制的原则和方法
考察世界各国税法，可以发现目前各国对转移定价避税行为进行管理和控制的原则主要是正常交易原则。所谓正常交易原则，是指在处理关联企业的转移定价问题时，将关联企业视同独立企业对待，以独立企业的正常交易价格取代不合理的转移定价，重新分配利润，并据以征税。该原则自1977年被《经济合作与发展组织关于对所得和财产避免双重征税的协定范本》和1979年的《联合国关于发达国家与发展中国家间双重征税的协定范本》采用后，已成为国际上普遍认可并采用的跨国公司及税务机关用于处理转移定价问题的标准。
推究正常交易原则的理论基础，不外乎两个方面：一是从企业角度，假定两个企业之间因所有权而带来的联系完全终止，那么各个独立的企业在各自的经济利益驱使下会如何行动？不言而喻，由于企业的属性是经济的，独立的企业具有独立的经济利益和经济责任，出于保护自己的本能和竞争的需要，每个企业都会尽可能按照公平独立的价格进行交易，同时获得公平的赢利。就税法而言，把正常交易原则作为税务部门处理转移定价问题的标准，实际上正是立法者在设想一个理性的、独立的企业在相同或相似的情况下会如何决策的结果。二是从国际税收角度，既然跨国关联企业的转移定价会涉及各相关国家的税基和税收管辖权，那么以正常交易原则处理跨国关联企业的转移定价问题，无疑会有利于体现税收公平和维护国家间的公平，因为根据正常交易原则确立的税制，其调整的重点不是征纳双方的关系，而是国与国之间的收入分配。基于此，正常交易原则才成为现代各国转移定价税制的基本原则。
为了具体实施正常交易原则，需要确定调整定价的方法。目前国际上比较通行的调整方法主要是可比价格法（CUP法）、再销售价格法（RPM法）和成本加价法（CPM法），通称传统交易法（traditionaltransactionmethods）。“传统交易法是确定关联企业间商务和财务关系状况是否独立的最为直接的方法”[5]，但它在实践中执行有一定的难度，一方面因为跨国公司为数众多，日常交易频繁且数额巨大，税务部门难以做到按照正常交易原则核实每笔交易的价格；另一方面因为在某些情形下，税务部门很难找到那种真正独立的和可供比较的第三方交易价格，如专有技术和特殊服务，其转移价格合理与否往往无从比较。因此国际上又探索出了一种新的调整方法，即交易利润法，包括利润分割法和交易净利润法。此两种方法包含较多经济学内容，本文不再细述。
不论是传统交易法抑或交易利润法，都属于对转移定价的事后调整。对税务部门而言，有种种执行方面的困难[6]；对跨国公司而言，事后调整的不确定性会影响企业的经营决策，甚至有可能使企业面临被双重征税
的危险。在这种背景下，预约定价制度应运而生。其基本含义是指纳税人事先将其与域外关联企业之间内部交易的业务往来所涉及的转移定价标准（如定价方法、可比因素、对未来事件的关键性假设等）向税务机关申报，经税务机关认可后，作为计征所得税依据，并免除事后税务机关对转移定价进行价格调整的一种制度。预约定价制度不仅使跨国公司按照事先确定的价格进行交易不必有所顾虑，也使税务机关由此摆脱了繁琐费时的事后审核工作，同时还有利于保证国家税收收入的稳定性。因此，预约定价制度自1991年美国首先采用以来，不仅发达国家竞相采用，许多发展中国家也开始逐步建立。在国际税收协调需要进一步加强的全球化趋势下，预约定价制度“无疑成为避免国际税收争端的一个最具发展潜力的重要措施”[7].
三、我国转移定价税制相关问题及解决思路
我国对转移定价的税法控制主要体现在1991年颁布的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》第13条及其《实施细则》第52条至第58条。此外，1998年4月国家税务总局根据上述立法及有关税收协定的规定，颁布的《关联企业间业务往来税务管理规程（试行）》（以下简称《规程》），也是转移定价税务管理的重要法律依据，并且，《规程》的内容在2001年修订的《中华人民共和国税收征收管理法》和2002年9月国务院公布的《税收征收管理法实施细则》中得到了反映。
从上述立法的相关规定看，我国转移定价税制的指导原则“独立企业原则”与国际上通行的“正常交易原则”是一致的，其所采取的调整方法[8]也是国际上通行的，并且，随着国际转移定价税制的发展，我国立法基本上能够保持与之同步，因此，从总体而言，我国转移定价税制还是先进的。但是，另一方面，它也存在诸多问题：如整体立法的内容过于简单和抽象，缺乏对各种调整方法实际内容的规定，尤其是对国际上认为最重要的可比性问题很少提及；有关劳务和无形资产的转移定价税制立法很不完善；没有规定转移定价避税中的举证责任、国际税收合作问题；关于各种调整方法应循序适用[9]的规定不适当，等等，从而使转移定价税制的一些措施在实践中的应用不仅缺乏合法性和明确性，更增加了管理上的困难，影响了转移定价税制实施的效率。
针对我国转移定价税制中存在的问题，有关部门已着手进行调查调整，专家学者也从各方面提出了解决问题的措施或建议[10].但笔者认为，在一种制度经过实践检验需要调整完善时，并不是单纯提出几条措施或提出几个解决问题的对策就能达到目的的，它必须重新审视该制度赖以确立的原则并根据其实践检验的结果确定一条解决问题的总体思路。就我国转移定价税制而言，保障国家税收安全、对跨国纳税人公平课税固然是其基本要义，但正如前文所言，关联企业的转移定价并非全然为了避税，而当关联企业的转移定价不是为了避税而是一种普通的经营手段时，法律如何保障关联企业作为纳税人（包括跨国公司）应当享有的合法权利和经营利益？特别是在经济全球化的背景下，法律应该如何通过转移定价税制鼓励关联公司利用转移定价促进本企业整体、长远发展，进而促进本国经济发展？对此问题，我国现行的转移定价税制显见是考虑不够的，其存在的诸多问题也皆源于此。如《涉外企业所得税法实施细则》有关转移定价调整方法应循序适用的规定，实际上是过多考虑了主管税务机关在管理上的方便和效率，而较少考虑或没有考虑其采取的方法是否最能反映具体交易的合理结果。换言之，该规定过多侧重了国家的征税权，而忽视了关联企业权利和利益的保护，客观上可能损害经济发展，进而影响国家税基。类似的问题还有许多，限于篇幅，本文不再一一细述。
随着经济国际化和我国市场经济的发展，跨国公司运用转移定价避税的问题将更加突出，完善相关税制，加强反避税固然是今后工作的重点，但在制定或完善相关税制的同时，如何维护关联公司（包括跨国公司）的利益以利于经济发展，也是我们不能不考虑的问题。本文的意义也正在于此。
「注释
[2]所谓关联企业，是指它们之间存在关联关系的企业。各国税法及税收协定一般都没有对关联企业给出简短而明确的定义，只是给出了一些关联企业或关联关系的判定标准。概括起来，主要有两个标准：一是股权控制标准；一是企业经营管理或决策人员的人身关系标准。此外，有些国家在采用上述两个标准的同时，还采用其他一些标准，如资金、技术上的依赖标准等等。参考刘剑文主编《国际税法学》（第二版），北京大学出版社，2004年4月第一版，第240－241页。
[3]此处的“域”是指“法域”，即法的效力的空间范围。一般情况下，一个国家就是一个独立的税收法域。但在个别实行联邦制的国家，由于每一个联邦或州都享有税收立法权，因而，也可能存在多个税收法域。
[4]参见国家税务局科研所编著《西方税收理论》，中国财政经济出版社1997年版，第134页[5]参见《OECD转让定价准则》（1997）。
[6]转移定价的事后调整模式给税务部门带来管理上的沉重负担。一方面，这种事后判断一般要追溯3至5年，长一些的要追溯10年甚至无限期，税务部门要证明当时的交易是否符合当时的公平交易价格有相当难度，尤其是，这种事后的判断是对实际交易的经济实质进行税法的解释和适用，因而很容易造成纳税人和税务部门各执一词的局面；另一方面，税务部门经常困扰于纳税人的不愿提供资料，因此无法有效地进行转移定价的调查、审计和调整。参考刘剑文、熊晓青论文《预先定价税制产生的动因分析》，载《涉外税务》2003年第6期第28页。
[7]参见武艳茹论文：《跨国公司转让定价法律规则研究》，载《财税法论丛》第1卷，2002年4月法律出版社出版。第396页。
[8]根据《涉外企业所得税法实施细则》第54条和《税收征收管理法实施细则》第55条规定，具体调整方法包括可比价格法、再销售价格法、成本加价法和其他合理方法。其中“其他合理的方法”，根据《关联企业间业务往来税务管理规程（试行）》第28条的规定，又包括可比利润法、利润分割法、净利润法、预约定价法以及核定利润率法等。
[9]我国《规程》就各种定价方法的适用顺序并未明确作出规定。但根据《涉外企业所得税法实施细则》第54条，主管税务机关在选择转移定价方法时仍应依照顺序进行，对此规定，国家税务总局1992年颁布的《关联企业间业务往来税务管理实施办法》第7条给与了认可，而根据《规程》第52条，《规程》显然也是接受了各种方法之间适用的先后顺序。
[10]参考赵晋琳、张学斌论文《我国转让定价税制存在问题及改进建议》，载《涉外税务》2003年第9期第34－35页；刘永伟著《转让定价法律问题研究》，北京大学出版社，2004年8月版，第179页、第187页、第195页。
「参考资料
1、刘剑文主编《财税法学》，高等教育出版社（北京）
，2004年2月版。
2、刘剑文主编《税法学》，人民出版社（北京），2003年6月版。
3、刘剑文主编《国际税法学》，北京大学出版社（北京），2004年4月版。
4、曹鸿轩主编《中国税法教程》，中国政法大学出版社（北京），2003年2月版。
5、刘剑文主编《WTO体制下的中国税收法制》，北京大学出版社，2004年3月版。
6、陈长文等著《财经法律与企业经营》，北京大学出版社（北京），2003年1月版。
7、王顺林著《外商投资企业转让定价研究》，复旦大学出版社，2002年12月版。
8、刘永伟著《转让定价法律问题研究》，北京大学出版社，2004年8月版。
9、（英）大卫。特洛、马克。阿特金森著《国际转移定价》，电子工业出版社，2000年6月版。
